Принципы построения налоговой системы

Принципов, как и требований к построению системы налогообложения можно выделить значительное количество, однако среди них наиболее важными являются следующие:

- единства или единой законодательной и нормативно-правовой базы;

- стабильности налогового законодательства;

- рациональности и оптимальности налоговой системы;

- организационно-правового построения и организации налоговой системы;

- единоначалия и централизации управления налоговой системой;

- максимальной эффективности налоговой системы;

- целевого поступления налогов в бюджеты соответствующих территориальных образований и другие.

Принцип единства или единой законодательной и нормативно-правовой базы на всем экономическом пространстве государства означает:

- все налоги (сборы, пошлины) вводятся и отменяются только органами государственной власти с законодательным определением полномочий каждого уровня власти;

- единство подхода к построению налоговой системы или вопросам налогообложения, включая законодательную и нормативно-правовую базу, единую для всех налогоплательщиков на всем экономическом пространстве государства. Например, получение налоговых льгот, защиту законных принципов налогоплательщиков, действие одних и тех же законов, налоговых ставок, тарифов и т.д.

Единство законодательной и нормативно-правовой базы системы налогообложения означает, что все платежи (налоги, сборы, пошлины) устанавливаются централизованно единым законодательным актом (налоговым кодексом или законом), действующим на всей территории государства (экономическом пространстве), все налогоплательщики находятся в равных условиях: несут равную повинность и имеют равные права, в том числе и территориальные образования, в соответствии с законом.

Принцип стабильности налогового законодательства предполагает невнесение изменений, поправок, дополнений или новых налогов в течение определенного времени, хотя бы одного срока полномочий законодательного собрания.

Построение стабильной налоговой системы с правовым механизмом взаимодействия всех элементов способствует разграничению функций органов государственной власти, обеспечивает федеральный, региональный и местный бюджеты гарантированными налоговыми источниками доходов в течение периода нахождения налоговой системы в стабильном состоянии. Налоговые изменения ведут к изменениям цен на товары (продукты), что сказывается на доходах и расходах налогоплательщиков, усугубляет или смягчает противоречия между налогоплательщиками и органами власти. В частности, введение новых налогов или изменения в налоговых ставках в сторону их увеличения ведут к изменению ценовой политики, сокращению спроса на облагаемые товары, ухудшению материального положения и морального состояния общества, порождают недоверие к органам власти.

Стабильность налоговой системы можно характеризовать коэффициентом стабильности, определяющим изменение материального положения налогоплательщиков (граждан), который рассмотрен в разделе "Налоговая система и ее структура", п.1.4.

Принципы рациональности и оптимальности построения налоговой системы: если принцип рациональности системы означает разумную обоснованность системы с точки зрения ее целесообразности, то принцип оптимальности означает, что из всех целесообразных вариантов систем самой наилучшей, отвечающей вышеизложенным требованиям является только одна, которая соответствует критерию оптимальности. В качестве критерия оптимальности системы могут быть требования к системе, которым должна удовлетворять налоговая система и которые изложены в предыдущем разделе. Например, налоговая система должна иметь минимальное или оптимальное количество элементов в своем составе, при которых система обеспечивает максимум или оптимальность собираемости налогов в бюджет соответствующего территориального образования.

Принцип рациональности построения налоговой системы позволяет оптимизировать структуру системы, свести до минимума расходы на ее организационное построение, содержание, обеспечение и оснащение средствами автоматизации.

Принцип организационно-правового построения и функционирования налоговой системы характеризует разграничение полномочий (прав и обязанностей) между различными уровнями и органами власти по установлению и взиманию платежей при приоритете норм, установленных налоговым законодательством или высшим административным органом власти по отношению к нижестоящему уровню территориального образования.

Данный принцип законодательно предусматривает четкое разграничение налогов по уровням государственной структуры и разграничение налоговых потоков (поступлений) в бюджеты соответствующих территориальных образований: федерального центра, региональных и местных образований, в том числе их перераспределение между уровнями.

Принцип также законодательно закрепляет разграничение прав и обязанностей в вопросах налогообложения по взиманию налогов и сборов, установлению контроля соответствующими органами за уплатой налогов и сборов и взиманию пошлин и т.д.

В соответствии с данным принципом в налоговом законодательстве четко определены функции каждого элемента налоговой системы.

Принцип единоначалия или централизации управления налоговой системой по взиманию платежей и контролю за их поступлением в бюджет соответствующего территориального образования предусматривает построение единой централизованной системы с единым органом управления всей системой налогообложения, то есть объединением всех элементов, входящих в налоговую систему (министерств и ведомств), в единую систему с единым органом управления.

Как свидетельствует реальное положение дел, в настоящее время в РФ за взимание и контроль за уплатой налогов (пошлин) отвечают шесть министерств и ведомств, насчитывающих в своем составе 180 тыс. служащих, в то время как в США, Великобритании, Германии, во Франции и ряде других государств вся налоговая система сосредоточена в едином органе, замыкающемся или входящем непосредственно в состав правительства, которое отвечает за доходность бюджета государства.

В РФ, до принятия нового Налогового кодекса, действовало более 900 законов, подзаконных актов, инструкций и разъяснений, регулирующих налоговое законодательство. Изданные различными ведомствами и министерствами документы до настоящего времени не отменены и продолжают действовать в условиях нового законодательства.

В единой централизованной системе взимание платежей и контроль за их собираемостью возложены на единый орган, как свидетельствует опыт зарубежных стран, а в России на шесть министерств и ведомств, согласованность действий которых определена только в области разграничения функций, а взаимодействие организовано на уровне руководителей этих министерств и ведомств.

Принцип максимальной эффективности налоговой системы заключается в максимуме собираемости налогов при оптимальности или экономичности структуры системы.

Эффективность системы можно характеризовать коэффициентом эффективности К_э, равным

См. графический объект "Формула 1.13"

где Д_сигма - общая сумма денежных средств, реально собранных в бюджет соответствующего территориального образования за счет платежей;

Д_р - расчетная сумма средств, которая должна поступить в бюджет соответствующего территориального образования от всех налогоплательщиков;

K_о <= - коэффициент оптимальности организации налоговой системы.

Если K_э < 1, то это означает, что налоговая система работает эффективно, при К_э = 1 - предлагаемая и существующая системы по эффективности одинаковы, при К_э < 1 - предлагаемая система уступает по своим параметрам существующей системе и не может быть реализована в практику.

В настоящее время в РФ насчитывается более 3 млн. только юридических лиц, третья часть которых вообще не представляет отчетности и не платит налоги, а из оставшихся 2 млн. - 75% платят налоги нерегулярно или не в полном объеме, в то время как налоговая система насчитывает 180 тыс. налоговых служащих, то есть на одного налогового работника приходится фактически 11 юридических лиц.

Принцип целевого поступления налогов и сборов в бюджет соответствующего территориального образования в соответствии с законом о налогах и сборах означает, что движение денежных средств от налогоплательщиков в бюджет соответствующего территориального образования (федерального, регионального, местного) осуществляется по целевому назначению с целью пополнения бюджета и покрытия расходов. Основное назначение данного принципа, положенного в систему, заключается не столько в целевом поступлении или расходовании налоговых средств, а в том, что налоговые средства должны расходоваться на решение первоочередных задач и целевых программ, предусмотренных планами развития государства и общества, то есть в первую очередь на повышение уровня жизни общества.

6) Налоговая реформа РФ и ее основные направления
В Российской Федерации налоговая реформа в своем развитии прошла три этапа. Долгие годы регулирование налоговой сферы не признавалось важнейшей государственной задачей и осуществлялось подзаконными актами, в том числе множеством ведомственных инструкций. Чисто фискальная функция налогов выражалась в прямом их изъятии и накоплении на союзном уровне с последующим распределением средств сверху - вниз . Проведение реформ в России потребовало коренного изменения налоговых отношений.
В 1991 году начинается первый этап налоговой реформы. Принимается целый комплекс законов. Базовым стал Закона Российской Федерации Об основах налоговой системы в Российской Федерации, принятый 27 декабря 1991 года 2118-1. Этот закон определил общие принципы построения налоговой системы в Российской Федерации, виды налогов, сборов, пошлин и других платежей (федеральные, субъектов Федерации и местные налоги), а также права, обязанности и ответственность налогоплательщиков и налоговых органов.
Вслед за ним были приняты и другие законы. Закон Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. О налоге на добавленную стоимость. Закон Российской Федерации от 7 декабря 1991 г. О подоходном налоге с физических лиц. Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. О налоге на прибыль предприятий и организаций. Закон Российской Федерации от 20 декабря 1991 г. Об инвестиционном налоговом кредите. Закон Российской Федерации О налогах на имущество физических лиц. Закон Российской Федерации от 13 декабря 1991 г. О налоге на имущество предприятий. Закон Российской федерацииО налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.

В соответствие с Законом об основах налоговой системы установление и отмена налогов, сборов, пошлин и других платежей, а также льгот их плательщикам осуществляются Верховным Советом Российской Федерации и другими органами государственной власти.
По смыслу закона под другими органами государственной власти не понимались ни Президент Российской Федерации, ни Президиум Верховного Совета, а только Верховные Советы республик в составе Российской Федерации и местные советы народных депутатов.
На уровне Российской Федерации полномочия по всем ключевым налоговым вопросам принадлежали Верховному Совету Российской Федерации, который принимал по ним законы и постановления, имеющие определенное значение для всей системы налогового законодательства. Только Верховный Совет Российской Федерации был вправе вводить и отменять налоги, а также вводить льготный режим налогообложения на территории Российской Федерации. Верховный Совет Российской Федерации мог делегировать право установления определенных налогов, а также льготного налогообложения на территории Российской Федерации другим законодательным или представительным органам власти.
После распада СССР начались центробежные процессы, которые коснулись взаимоотношений центра и регионов по поводу взимания налогов. Поэтому потребовалось более жесткое закрепление принципа единства налоговой политики. Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 10 июля 1992 г. О мерах по обеспечению сбора и поступлений налоговых платежей в республиканский бюджет Российской Федерациибыло определено, что законодательные и нормативные акты органов власти и управления по вопросам налогообложения применяются постольку, поскольку они не противоречат закону РФ Об основах налоговой системы в Российской Федерации. Фактически же вопреки Конституции и закону об основах налоговой системы правовые акты по налоговым вопросам, входящим в компетенцию высшего представительного органа Российской Федерации принимали другие органы: Президент Российской Федерации, Президиум Верховного Совета, Правительство Российской Федерации. Президенту Российской Федерации V Съездом народных депутатов Российской Федерации было предоставлено право принимать указы, носящие нормативный характер и изменяющие действующие законы.

22 декабря 1993 г. Президентом Российской Федерации был принят Указ 2268 О формировании республиканского бюджета Российской Федерации и взаимоотношениях с бюджетами субъектов Российской Федерации в 1994 году. Этим Указом был осуществлен переход от принципа единства налоговой политики к налоговой децентрализации. Указ установил, что дополнительные налоги и сборы в республиках в составе Российской Федерации, краях, областях, автономных округах, городах Москве и Санкт-Петербурге, дополнительные местные налоги и сборы, не предусмотренные законодательством Российской Федерации, могут вводиться решением органов государственной власти субъектов Российской Федерации, местных органов государственной власти. При этом уплата этих налогов должна производиться за счет прибыли, остающейся у предприятий и организаций после уплаты налога на прибыль . Таким образом, в дополнение к налогам, установленным федеральным законодательством, органы власти субъектов Федерации и местные органы власти могли устанавливать и вводить в действие любые налоги без ограничения их размера.

Результат первого этапа налоговой реформы был не велик.
Сравнительный анализ с налоговом законодательством СССР показал, что принятый в декабре 1991 г. пакет налоговых законов России в значительной мере основывался на той же нормативной базе. Это прежде всего касалось вопросов терминологии, понятийного аппарата, определений (важнейших для налогового права нормативных элементов), конструкций норм, построения отдельных институтов (особенно показателен Закон о налогообложении доходов физических лиц, в котором основным классифицирующим признаком режимов налогообложения является наличие места основной работы). Неразработанными остались основные общие и обще регулирующие институты (прежде всего касающиеся прав налогоплательщиков, обязанностей и ответственности налоговых органов); процедурно-процессуальные (порядок проведения проверок, производство по делам о налоговых правонарушениях), остались вне законодательного регулирования такие важнейшие институты, как представительство в налоговых правоотношениях, защита и другое.
В 1992 - 1993 гг. налоговая реформа пошла не по пути решения этих проблем, а по пути усиления фискального характера налогообложения, административной и уголовной репрессии. Высокие ставки налога, незначительный объем льгот, отсутствие или расплывчатость основных терминов, сложных экономических понятий и категорий, нечеткость процедур расчета делали налоговый климат в стране неблагоприятным.

Второй этап налоговой реформы начинается с принятием Конституции Российской Федерации 12 декабря 1993 года. К этому времени все острее назревали потребности обновления и дальнейшего развития налогового законодательства, которое впервые приобретает значение подотрасли финансового законодательства.
Нормы Конституции РФ, касающиеся защиты прав и свобод человека и гражданина, установлены, чтобы на практике реализовать конституционную защиту частной собственности при осуществлении налоговых отношений, подтвердить приоритетность защиты прав налогоплательщика при толковании и коллизии правовых норм, обеспечить законность в налоговых правоотношениях.
Конституционные нормы и принципы, по которым построены налоговая система можно разделить на две группы: Первая - принципы определяющие основы налоговой политики и налоговых отношений между Федерацией и субъектами. Вторая - принципы определяющие основы поведения и правовой статус участников налоговых отношений.

На этом этапе с 1 января 1994 года Указом Президента РФ N 2270 от 22 декабря 1993 года вводятся новые федеральные налоги:
- специальный налог с предприятий, учреждений и организаций для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства Российской Федерации и обеспечения устойчивой работы предприятий этих отраслей;
- транспортный налог с предприятий, учреждений и организаций (кроме бюджетных) в размере 1 процента от их фонда оплаты труда, с включением уплаченных сумм в себестоимость продукции (работ, услуг).
С 1 января 1996 года специальный налог с предприятий, учреждений и организаций для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства Российской Федерации и обеспечения устойчивой работы предприятий этих отраслей отменен.

С 15 ноября 1997 года транспортный налог отменен, так как Указ Президента РФ от 22.12.93г. N 2270, в соответствии с которым был введен транспортный налог с предприятий, учреждений и организаций (кроме бюджетных) утратил силу с 15.11.97г. на основании Указа Президента РФ "О признании утратившими силу некоторых указов Президента Российской Федерации" от 15.11.97г. N 1233.
Важная особенность второго этапа налоговой реформы заключалась в том, что впервые в истории России на конституционном уровне была закреплена норма, устанавливающая право вводить налоги только законодателю.
В связи с этим с принятием Конституции 1993 г. возникла острая потребность обновления и дальнейшего развития налогового законодательства, которое на этом этапе впервые приобретает значение подотрасли финансового законодательства. Неурегулированность налоговых правоотношений являлось одним из факторов экономической и социальной напряженности. Важнейшей задачей в этих условиях являлось принятие Налогового кодекса Российской Федерации. Только в рамках кодекса можно было закрепить основные цели и задачи налоговой политики, создать отвечающую требованиям экономической и социальной эффективности налоговую систему.

Третий этап налоговой реформы начался в 1998 году и продолжается до сих пор. Его начало было ознаменовано принятием 31 июня 1998 года части первой Налогового кодекса. Это дало возможность более детально реализовать на практике принцип разграничения полномочий между государственными органами Российской Федерацией, ее субъектов и органами местного самоуправления.
В третье тысячелетие Россия вступила с Налоговым кодексом, и это впервые за всю историю российской государственности. Создана совершенно новая основа правового регулирования налоговой системы в период перехода к рыночной экономике.
Часть первая НК РФ, принятая Федеральным законом от 31 июля 1998 г. 147-ФЗ в редакции Федеральных законов от 9 июля 1999 г. 154-ФЗ и 155-ФЗ, действует с 1999 г. формулирует основные принципы современной системы налогообложения в Российской Федерации, дает определения, касающиеся таких понятий, как налоги и сборы по уровням бюджетов , налоговая база , налоговый агент , налогоплательщик , налоговые ставки , налоговые правонарушения , меры ответственности за налоговые правонарушения , налоговый контроль и др.
Первые главы части второй НК РФ приняты Федеральным законом от 5 августа 2000 г. 118-ФЗ. К концу 2002 года вторая часть НК РФ состоит уже из 11 глав, половина которых была принята в 2002 году и которыми определен порядок исчисления и уплаты основных налогов.
Большинство положений второй части Кодекса отличается несомненной новизной.
Во-первых, часть вторая Кодекса является особенной и включает нормы, регулирующие конкретные виды налогов. Как уже говорилось, их одиннадцать: налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог; налог на прибыль, налог на добычу полезных ископаемых, налог с продаж, единый налог на сельскохозяйственных товаропроизводителей, упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, транспортный налог.
Во-вторых, положения части второй Кодекса вносят принципиальные изменения в систему законодательства о налогах и сборах. Появились совершенно новые налоги, например, единый социальный налог. Правовое регулирование ранее существующих налогов идет по пути их объединения и упрощения, что значительно видоизменяет его характер.
В-третьих, часть вторая Кодекса очень часто дополняет, а также изменяет, уточняет) нормы первой части. Например, все элементы налога, которые перечислены в статье 17 части первой НК РФ, а также специфические понятия ("объект налогообложения", "налоговая база", "особенности определения налоговой базы", "освобождение от налогообложения по конкретным видам налогов") конкретизируются и раскрываются применительно к каждому налогу во второй части Налогового кодекса.
Таким образом, в настоящее время в Российской Федерации происходит быстрое развитие налогового права. Появляются новые виды налогов и существенно меняются уже существующие. Многие нормы налогового права долгое время носили подзаконный характер, т. е. регулировались в основном указами президента и постановлениями правительства. Но сейчас наконец-то появился единый кодифицированный законодательный акт - Налоговый кодекс, - который является значительным шагом вперед в налоговой реформе в России. Только в рамках кодекса можно было закрепить основные цели и задачи налоговой политики, создать отвечающую требованиям экономической и социальной эффективности налоговую систему. Общие нормы и принципы Налогового кодекса Российской Федерации распространяют свое действие на все нормы налоговых институтов, что способствовало развитию правовых возможностей разрешения споров в налоговом праве. Форма целостного, комплексного акта дала возможность увязать и сбалансировать права и обязанности, как налогоплательщика, так и налоговых органов. Это также дало возможность более детально реализовать на практике принцип разграничения полномочий между государственными органами Российской Федерацией, ее субъектов и органами местного самоуправления.
Активно начали работать основные качества кодифицированных актов:
- всеобщность применения, что особенно важно в условиях поиска баланса интересов, прав и обязанностей Российской Федерации и ее субъектов;
- системность - целостный и комплексный охват экономического и правового материала;
- особая правовая значимость;
- высокая технико-юридическая отработанность;
- длительность действия, стабильность юридических режимов.
Осуществление налоговой реформы по перечисленным направлениям привело к более справедливому распределению налоговой нагрузки, существенно ослабило стимулы к уклонению от уплаты налогов, позволило стабилизировать и снизить номинальные ставки налогов.
Важнейшим результатом проведения налоговой реформы стал рост доходов бюджета, что существенно облегчило решение задачи сокращения бюджетного дефицита.