Учет уставного фонда и расчетов с учредителями
Любая организация начинает свою деятельность с образования уставного фонда. Уставный фонд занимает особое место среди слагаемых капитала организации, являясь наиболее устойчивой статьей пассива баланса.
Уставный фонд– это сумма средств, первоначально вложенных учредителями (собственниками) при создании организации.
Уставный фонд является коллективной собственностью учредителей и одновременно собственностью организации как юридического лица. С одной стороны, уставный фондхарактеризует величину имущества, право собственности (или право хозяйственного ведения, оперативного управления) на которое перешло к предприятию, а с другой стороны, уставный фонд определяет сумму обязательств перед учредителями со стороны предприятия.
Необходимо отметить, что уставный фонд является исключительно первоначальным инвестированием капитала. Любые источники средств, образующиеся в процессе деятельности организации, представляют собой лишь прирост капитала и никак не затрагивают величину уставного фонда. Уставный фонд является источником финансирования всех видов деятельности организации.
Размер уставного фонда и порядок его формирования регулируется законодательством, определяется уставом предприятия и учредительным договором.
Особенности формирования уставного фонда зависят от организационно-правовой формы предприятия. Уставный фонд государственного предприятия отражает сумму средств, выделенных государством, как собственником, из бюджета в момент создания предприятия для осуществления его деятельности. Уставный фонд негосударственных коммерческих структур формируется за счет средств, внесенных учредителями, и поэтому представляет собой коллективную собственность нескольких юридических или физических лиц. Акционерные общества формируют уставный фонд путем первичной эмиссии акций. Номинальная стоимость всех обыкновенных акций общества должна быть одинаковой, а стоимость размещенных привилегированных акций не должна превышать 25% уставного фонда общества.
В некоммерческих организациях понятие уставный фонд отсутствует. Потребительские общества, кооперативы и союзы формируют паевой фонд за счет вносимых его членами паевых взносов.
Таблица 12.1 – Экономическая сущность уставного фонда
коммерческих организаций различных форм
| Организационно-правовая форма коммерческой организации | Экономическая сущность уставного фонда |
| 1. Хозяйственное товарищество (полное, коммандитное) | Сумма долей участников, определенных учредительными документами |
| 2.Хозяйственное общество (общество с ограниченной ответственностью, общество с дополнительной ответственностью) | Стоимость вкладов участников общества; уставный фонд разделен на доли в соответствии с учредительными документами |
| 3.Акционерное общество (открытое, закрытое) | Совокупная номинальная стоимость всех акций, приобретенных акционерами |
| 4.Унитарное предприятие (государственное; частное) | Сумма имущества, закреплённого собственником за предприятием на праве полного хозяйственного ведения или оперативного управления |
| 5. Производственный кооператив | Сумма имущественных паевых взносов, объединённых участниками для совместного ведения предпринимательской деятельности |
Величина уставного фонда организации должна соответствовать учредительным документам. Все юридические лица, кроме предприятий с иностранными инвестициями, резидентов свободных экономических зон, страховых организаций и банков, обязаны сформировать уставный фонд к моменту государственной регистрации учредительных документов.
Положением о государственной регистрации и ликвидации (прекращении деятельности) субъектов хозяйствования, утвержденным Декретом Президента Республики Беларусь от 16 марта 1999 года №11 (в редакции Декрета Президента Республики Беларусь от 17 февраля 2002 года №29), устанавливаются минимальные размеры уставного фонда в сумме, эквивалентной:
- 150 евро – для крестьянских (фермерских) хозяйств;
- 400 евро – для обществ с дополнительной ответственностью, хозяйственных товариществ, производственных кооперативов, казенных предприятий;
- 800 евро – для унитарных предприятий, основанных на праве хозяйственного ведения;
- 1 600 евро – для обществ с ограниченной ответственностью;
- 3 000 евро – для закрытых акционерных обществ;
- 12 500 евро – для открытых акционерных обществ.
Коммерческая организация, указавшая в своих учредительных документах один из видов производственной деятельности, вправе сформировать уставный фонд в размере не менее 50% от минимального размера уставного фонда, установленного для организации соответствующей организационно-правовой формы.
Величина уставного фонда утверждается вместе с утверждением устава предприятия и регистрируется при государственной регистрации самого предприятия в государственных исполнительных органах.
После государственной регистрации объявленный в учредительных документах уставный фонд отражают по кредиту счета 80 "Уставный фонд" в корреспонденции с дебетом счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный фонд" .
Взносы в уставный фонд могут осуществляться в денежной форме и в виде имущества, в том числе объектов интеллектуальной собственности. При этом в учете на поступившие от учредителей взносы дебетуют счета 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 10 "Материалы", 08 «Вложения во внеоборотные активы», 04 "Нематериальные активы" и др., а кредитуют счет 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный фонд".
Все средства, кроме денежных, передаваемые учредителями в собственность организации в виде вкладов в уставный фонд в натуральной форме, оцениваются по согласованной стоимости. По решению учредителей или по требованию органов, регистрирующих организацию, может быть проведена экспертиза достоверности оценки имущества, вносимого в виде вкладов в уставный фонд. Экспертизу проводят в обязательном порядке, если в уставном фонде доля государственного имущества составляет не менее 25%. Стоимость услуг по проведению экспертизы достоверности оценки неденежных вкладов включают в организационные расходы.
Имущество, переданное не в собственность, а только в пользование организации, оценивается исходя из суммы арендной платы за пользование им в течение всего срока деятельности организации или срока, установленного договором. Такой взнос оформляется как объект нематериальных активов по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный капитал". В таком случае само имущество должно быть учтено на забалансовом счёте 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование».
Поступление объектов в качестве взносов от учредителей оформляется соответствующими первичными документами: платежными поручениями, актами приема-передачи основных средств, приходными ордерами, товарно-транспортными накладными и другими.
Средства в иностранной валюте приходуются в сумме рублёвого эквивалента по курсу Национального Банка Республики Беларусь на день совершения операции. При этом могут возникнуть курсовые разницы, если изменился курс иностранной валюты со дня объявления уставного фонда до дня фактического внесения денежных средств. Образовавшаяся сумма курсовой разницы не изменяет величину уставного фонда, а рассматривается как дополнительный источник финансирования и зачисляется в добавочный фонд.
Пример. Уставный фонд организации объявлен в размере 200 000 евро. На день подписания договора о создании предприятия с иностранными инвестициям курс 1 евро установлен Нацбанком Республики Беларусь 2 700 руб. На день фактического внесения вклада курс 1 евро зафиксирован в размере 2 800 руб. Операции по формированию уставного фонда будут отражаться в учете следующим образом (таблица 12.2).
Таблица 12.2 – Отражение в учете курсовой разницы, возникающей
при формировании уставного фонда
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, тыс.руб |
| Объявление уставного фонда организации (200 000*2700) | 75-1 | 80 | 5 400 000 |
| Поступление от учредителя на валютный счет вклада, исчисленного по курсу на день фактического внесения (200 000*2800) | 52 | 75-1 | 5 600 000 |
| На сумму курсовой разницы | 75-1 | 83 | 200 000 |
Аналитический учёт по счету 80 «Уставный фонд» строится в разрезе учредителей, т.е. информация накапливается по каждому собственнику организации, а в акционерных обществах – по видам акций (простые, привилегированные) и по стадиям формирования уставного фонда.
Формирование уставного фонда открытого акционерного общества происходит в два этапа: в период проведения подписки, которая начинается после регистрации проспекта эмиссии, и после ее завершения и регистрации отчета об итогах выпуска. Поэтому в акционерных обществах для контроля за стадиями формирования уставного капитала и за ходом оплаты акций могут открываться субсчета «Объявленный капитал», «Подписной капитал», «Оплаченный капитал». Сумма объявленного капитала должна соответствовать учредительным документам. Подписной капитал – сумма, на которую произведена эмиссия акций. Оплаченный капитал – сумма, фактически поступившая в оплату акций.
При формировании уставного фонда, если акции размещены по цене, превышающей номинальную стоимость, образуется эмиссионный доход, сумма которого зачисляется в добавочный фонд на отдельный субсчет. Сумма накопленного эмиссионного дохода служит источником финансирования операций по накоплению имущества акционерного общества. Эмиссионный доход уменьшается только в тех случаях, когда средства, учтенные в его составе, направляются на покрытие разницы при эмиссии и продаже акций по ценам ниже их номинальной стоимости.
Величина уставного фонда предприятия, зафиксированная в учредительных документах, остается постоянной до момента вынесения учредителями решения об изменении его размера. Такое изменение возможно лишь после внесения изменений в учредительные документы и государственной регистрации новой величины уставного фонда предприятия.
Увеличение уставного фонда возможно путем выпуска новых акций или увеличения их номинальной стоимости. При дополнительном выпуске акций, так же как и при первичной эмиссии, может образоваться эмиссионный доход, который относится на добавочный фонд.
Уставный фонд организации может также пополняться за счет новых вкладов учредителей (в том числе принятии новых участников), присоединения собственных средств (нераспределенной прибыли, резервного и добавочного фонда). На основании решения общего собрания участников о направлении соответствующих источников на увеличение уставного фонда, после регистрации изменений, в бухгалтерском учете производят записи по кредиту счета 80 на сумму увеличения уставного фонда.
Уменьшение уставного фонда возможно в результате доведения его величины до стоимости чистых активов. Согласно законодательству, эта процедура необходима, если по окончании финансового года стоимость чистых активов коммерческой организации окажется меньше уставного фонда. Такое возможно при выявлении по итогам года большой величины непокрытых убытков. В этом случае средства уставного фонда расходуются на покрытие убытков, что находит отражение по дебету счета 80 «Уставный фонд» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток».
Если в результате данной операции величина уставного фонда окажется меньше установленного законодательно минимального размера, то организация подлежит ликвидации.
Уставный фонд может быть также уменьшен путем уменьшения номинальной стоимости акций, изъятия вклада при выбытии одного из учредителей. Такие операции отражаются по дебету счета 80 «Уставный фонд» и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный капитал". После чего задолженность перед учредителями погашается денежными средствами или другим имуществом.
Акционерное общество может выкупить у учредителей часть акций, хозяйственные общества и товарищества могут выкупить долю участника. Выкупленные акции (доли) учитываются по дебету счета 81 «Собственные акции(доли)» в корреспонденции с кредитом счетов по учету денежных средств. В последующем эта доля может быть продана другим учредителям (участникам) или акционерам. В таком случае величина уставного фонда не изменится. При выкупе или продаже обществом выкупленных акций разница между числящейся в учете стоимостью акций и стоимостью, по которой они были проданы, относится на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Выкупленные акции могут быть изъяты не с целью перепродажи, а для уменьшения уставного фонда. В этом случае они должны быть аннулированы с соблюдением всех предусмотренных процедур. Разница между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью при этом относится на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Корреспонденция счетов по учету уставного фонда приведена в таблице 12.3.
Таблица 12.3 – Корреспонденция счетов по учету уставного фонда
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Образование уставного фонда в сумме вкладов учредителей согласно учредительным документам | 75-1 | |
| Внесение вкладов учредителями в денежной и неденежной форме | 51,50,52 08,04,10 | 75-1 |
| Отражение эмиссионного дохода и курсовой разницы, возникших в процессе формирования уставного фонда | 75-1 | |
| Увеличение уставного фонда путем выпуска дополнительных акций или увеличения их номинальной стоимости | 75-1 | |
| Пополнение уставного фонда за счет собственных средств: -резервного фонда -добавочного фонда -нераспределенной прибыли | ||
| Уменьшение уставного фонда до стоимости чистых активов | ||
| Уменьшение уставного фонда путем изъятия вкладов или уменьшения номинальной стоимости акций | 75-1 | |
| Акционерное общество выкупило часть акций у акционеров: фактические затраты на выкуп акций | ||
| Выкупленные акции проданы: -фактическая стоимость реализации -разница между учетной стоимостью и стоимостью реализации акций | ||
| Выкупленные у акционеров акции аннулированы: - номинальная стоимость акций - разница между фактическими затратами на выкуп и номинальной стоимостью акций |
В соответствии с уставом учредителям начисляют доходы на вложенный капитал. Размер начисляемых учредителям доходов зависит от финансового положения организации и утверждается протоколом собрания учредителей (собственников). Доходы начисляются от величины чистой прибыли после уплаты всех налогов. Для учета расчетов с учредителями по выплате им доходов используется субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов». По кредиту данного субсчета отражается начисление причитающегося учредителям дохода в корреспонденции с дебетом счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток». С начисленных сумм доходов удерживается налог на доходы. Выплата отражается по дебету счета 75-2 в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. При выплате доходов товарами, продукцией или имуществом данной организации дебет счета 75-2 корреспондирует с кредитом счетов 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы».
Учет резервного фонда
Резервный фонд – страховой фонд, предназначенный для возмещения возможных убытков от хозяйственной деятельности. Служит гарантией соблюдения интересов третьих лиц. Его наличие придает определенную уверенность кредиторам в погашении обязательств предприятия. В текущей хозяйственной деятельности резервный капитал выступает дополнительным внутренним источником финансирования деятельности предприятия.
Резервные фонды образуются либо в обязательном порядке (в соответствии с законодательством), либо по решению организации, если это предусмотрено учредительными документами.
Резервные фонды организации образуют исключительно за счет нераспределенной прибыли для следующих целей:
- покрытие убытка за отчетный год;
- обеспечение погашения стоимости облигаций акционерного общества и начисленных по ним процентов;
- иные цели, предусмотренные законодательством и учредительными документами.
Резервный фонд не может быть использован для иных целей. Направления использования должны быть отражены в уставе организации.
Образуют резервные фонды путем обязательных ежегодных отчислений от прибыли, до достижения ими размера, предусмотренного уставом.
Минимальный размер резервного фонда отдельных видов организаций устанавливается законодательно:
- в акционерных обществах – не менее 10% уставного фонда;
- в производственных кооперативах и хозяйственных товариществах – 5% уставного фонда;
- для предприятий с иностранными инвестициями – не менее 25% уставного фонда.
Для акционерных обществ создание резервного фонда является обязательным, для других юридических лиц – добровольным.
За счет чистой прибыли в обязательном порядке должен создаваться также резервный фонд на оплату труда (в размере до 25% годового фонда заработной платы). Данная норма предусмотрена специальным постановлением правительства, а также Трудовым кодексом Республики Беларусь. Конкретный размер резервного фонда на оплату труда, порядок его создания и использования определяются в регулирующих трудовые и социально-экономические отношения документах – коллективных договорах, заключаемых между нанимателем и работниками, или соглашениях, заключаемых между профсоюзами (их объединениями), нанимателями и соответствующими органами исполнительной власти.
Средства этого фонда в соответствии с законодательством должны использоваться для обеспечения выплат причитающейся работникам заработной платы, а также предусмотренных законодательством, коллективным и трудовым договорами гарантийных и компенсационных выплат в случае экономической несостоятельности (банкротства) нанимателя, ликвидации организации, прекращения деятельности индивидуального предпринимателя.
Кроме резервного фонда на оплату труда, могут создаваться и другие резервные фонды. Например, для выплаты дивидендов учредителям по привилегированным акциям в акционерных обществах. Создание таких фондов должно оговариваться в учредительных документах или в приказе об учетной политике коммерческой организации.
Учет резервного фонда ведут на пассивном счете 82 «Резервный фонд». Образование и пополнение фонда отражают по кредиту данного счета в корреспонденции с дебетом счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток». Использование средств фонда учитывают по дебету счета 82 «Резервный фонд» в корреспонденции с кредитом счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток» при покрытии убытков отчетного года за счет средств резервного фонда; с кредитом счета 66(67) «Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам» - при направлении средств фонда на погашение облигаций акционерного общества.
Учет добавочного фонда
Добавочный фонд является весьма разнородным по своему составу (см. рис.12.1). Он состоит из фондов, различных по экономическому содержанию и условиям формирования. Однако все они показывают прирост стоимости капитала организации. В хозяйственной деятельности добавочный фонд используется как внутренний финансовый источник. Как правило, списаний по этому фонду не бывает, он остается на балансе предприятия, свидетельствуя о росте стоимости имущества.
К счету 83 «Добавочный фонд» целесообразно открыть следующие субсчета:
1. Фонд переоценок;
2. Эмиссионный доход;
3. Курсовые разницы, возникающие при формировании уставного фонда;
4. Фонд пополнения собственных оборотных средств, сформированный за счет отчислений от валового дохода;
5. Фонд накопления использованный;
6. Фонд использованных средств целевого финансирования;
7. Фонд безвозмездно полученных ценностей.
Фонд переоценки основных средств образуется путем зачисления в него суммы дооценки основных средств, незавершенного строительства, неустановленного оборудования и жилищного фонда, проводимой по постановлению Совета Министров.
Переоценка может производиться следующими методами:
- индексным, то есть путем умножения первоначальной стоимости и суммы амортизации объектов на индексы изменения их стоимости, установленные Министерством статистики и анализа Республики Беларусь;
- прямой переоценки, при котором стоимость объекта доводится до стоимости современного аналога;
- пересчета валютной стоимости объектов по курсу Национального банка Республики Беларусь – для объектов, приобретенных за иностранную валюту.
При дооценке основных средств, неустановленного оборудования и незавершенного строительства разность между восстановительной и первоначальной стоимостью объектов отражают по кредиту счета 83 «Добавочный фонд», субсчет 83-1«Фонды переоценки статей баланса» и дебету счетов 01 «Основные средства», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы». Увеличение суммы амортизации основных средств при их дооценке отражают по дебету счета 83 «Добавочный фонд», субсчет 83-1 «Фонды переоценки статей баланса» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств». В случае переоценки в сторону уменьшения используются аналогичные, но сторнировочные записи.
Для того чтобы результаты переоценки не давали резких скачков в уровне себестоимости при начислении амортизации, а главное - для обеспечения реального источника финансирования капитальных вложений предприятия могут проводить индексацию амортизационных отчислений.
Помимо переоценки основных средств на увеличение добавочного фонда (по кредиту счета 83 «Добавочный фонд», субсчет 83-1 «Фонды переоценки статей баланса») направляются суммы дооценки производственных запасов, незавершенного производства, готовой продукции и товаров в корреспонденции с дебетом счетов 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция».
Эмиссионный доход и курсовые разницы могут возникнуть при формировании уставного фонда организации. Эмиссионный доход образуется при учреждении акционерного общества или при последующем увеличении его уставного фонда за счет продажи акций по цене, превышающей их номинальную стоимость. При погашении задолженности по вкладам в уставный фонд, выраженным в иностранной валюте, может образоваться курсовая разница. Данные операции отражаются по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 83 «Добавочный фонд» , субсчета 83-2 «Эмиссионный доход», 83-3 «Курсовые разницы, возникающие при формировании уставного фонда». Надо отметить, что прочие курсовые разницы, которые возникают при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте, учитываются согласно соответствующей инструкции и не изменяют величину собственного капитала, а относятся на финансовые результаты.
На субсчете 83-4 «Фонд пополнения собственных оборотных средств, сформированный за счет отчислений от валового дохода» отражаются суммы, направленные организациями торговли и общественного питания на пополнение собственных оборотных средств в размере 6% от валового дохода, что отражается по дебету счета 90 «Реализация».
Пополнение добавочного фонда в части субсчета 83-5 «Фонд накопления использованный» происходит в момент использования прибыли, зарезервированной в качестве финансового обеспечения производственного развития предприятия, числящейся на счете 84 «Нераспределенная прибыль» или на отдельном субсчете данного счета, например, 84-2 «Фонд накопления».
Используют средства фонда накопления на следующие цели:
§ финансирование законченных строительством, приобретенных и введенных в эксплуатацию объектов основных средств при отсутствии средств амортизационного фонда;
§ финансирование приобретения нематериальных активов и инвестиций в другие предприятия;
§ покрытие затрат по прекращенному строительству, по содержанию законсервированных недостроенных объектов, а также затрат, не увеличивающих стоимости основных средств;
§ уплату процентов по кредитам, взятым на строительство и приобретение основных средств и нематериальных активов;
§ другие цели производственного развития предприятия.
После отражения в учете фактического использования фонда делается бухгалтерская запись по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль» (или субсчета 84-2 «Фонд накопления») и кредиту счета 83 «Добавочный фонд», субсчет 83-5 «Фонд накопления использованный».
По кредиту субсчета 83-6 «Фонд использованных средств целевого финансирования» делается запись при использовании целевых средств, полученных для финансирования инвестиций, в корреспонденции с дебетом счета 86 «Целевое финансирование». В данный фонд также зачисляются средства, высвободившиеся в результате предоставления налоговых льгот и преференций, направляемые на приобретение и модернизацию основных средств и нематериальных активов.
Субсчет 83-7 «Фонд безвозмездно полученных ценностей» пополняется за счет стоимости имущества, переданного безвозмездно в рамках одного собственника, в корреспонденции с дебетом счетов по учету имущества. Безвозмездные поступления от других собственников не увеличивают напрямую собственный капитал, а учитываются как доходы (по кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы»).
Списаний по дебету счета 83 «Добавочный фонд» не предусмотрено, кроме следующих случаев:
· распределения накопленного капитала между учредителями при ликвидации предприятия или выбытии учредителя. В этом случае записи производят в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты с учредителями»;
· направления средств фонда на погашение убытка от выбытия основных средств, ранее подвергавшихся переоценке, на сумму переоценки по выбывшим объектам – с кредитом счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток»;
· использования средств фонда на пополнение уставного фонда – в корреспонденции с кредитом счета 80 «Уставный фонд».