Теория налогообложения. Налоговая система

Основным источником доходов государственного бюджета являются налоги. На их долю приходится до 90% всех поступлений в бюджеты промышленно развитых стран.

Налоги – это обязательные платежи, взимаемые государством с физических и юридических лиц на основе специального законодательства, в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований.

Налог(Т) – это часть денежных доходов физических и юридических лиц, отчуждаемая и присваиваемая государством. Принудительное, обязательное изъятие средств в пользу государства предполагает непременное законодательное установление налоговых платежей. Принцип законодательного оформления налогов содержится в конституциях многих стран.

Таблица 1. – Федеральный бюджет Российской Федерации, 2004 г.

Налоговый кодекс – основной документ, регламентирующий построение налоговой системы в нашей стране.

Первая часть кодекса содержит описание налоговой системы, общие правила по уплате налогов, перечень налогов, положения о налоговых органах и т.д. Во второй части приведены конкретные механизмы взимания налогов.

Основные признаки налогов.

Признаки налогов, общие с другими обязательными платежами:

1) налоги – взносы, т.е. передача объектов об одних субъектов к другим. В настоящее время налоги должны, по определению, платиться в денежной форме;

2) налоги – обязательные платежи. Обязанность их уплаты возникает при наличии соответствующих обязательств, указанных в законе;

3) налоги – платежи поступают в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд.

Признаки налогов, отличающие их от остальных обязательных платежей:

1) налоги являются безвозмездными, т.е. это платежи без встречного удовлетворения. Граждане оплачивают содержание государства.

2) налоги не имеют целевого назначения. Они используются для финансирования тех затрат, которые будут признаны актуальными при утверждении соответствующих бюджетов.

3) налоги взимаются с учетом возможностей налогоплательщика. Размер налога зависит от объекта, льгот.

Выделяют четыре основныефункции налогов:

1) фискальная;

2) регулирующая (экономическая);

3) распределительная;

контрольная.

Налоги являются важнейшими поступлениями в государственный бюджет, в чем и состоит фискальная функция налогов, т.е. налоги образуют основной источник бюджетных доходов. Налоги мобилизуют от 30% (Япония, США) до 45% (Германия) и 60% (Швеция) ВНП. Доля налогов в ВВП России в 2004 г. составляла 29,5%.

Налоги оказывают воздействие на любые экономические и социальные процессы, происходящие в стране, в чем и заключается их регулирующая функция. В этом своем качестве налоги могут играть как поощрительную, стимулирующую, так и ограничительную, сдерживающую роль. Например, налоговые льготы, предоставляемые вновь создаваемым предприятиям, стимулируют их развитие, расширение. Наоборот, повышение таможенных пошлин на ввоз товаров из-за границы будет сдерживать импорт. Опыт многих развитых стран свидетельствует о том, что налоговая система – наиболее активный рычаг государственного регулирования социально-экономического развития страны, инвестиционной, внешнеэкономической деятельности, структурных изменений в производстве, ускоренного развития приоритетных отраслей.

Распределительная функция налогов заключается в том, что через налоги происходит перераспределение национального дохода, доходов физических и юридических лиц. Посредством налогов государство изымает часть доходов основных субъектов рыночной экономики, концентрирует эти средства в государственном бюджете, а затем направляет их на реализацию экономических и социальных программ. Функция распределения доходов между членами общества обеспечивает достижение «социальной справедливости». Люди с высокими доходами платят повышенные налоги, а наиболее бедные, напротив, получают субсидии.

Контрольная функция налогов позволяет государству учитывать доходы организаций и физических лиц, движение финансовых потоков и на этой основе разрабатывать рекомендации по совершенствованию системы налогообложения, выявлять случаи неполной или несвоевременной уплаты налогов.

Обязательность налоговых платежей в соответствии с величиной получаемых доходов, необходимость декларирования доходов создает для государства возможность проверки законности, эффективности деятельности субъектов налогообложения.

Фундаментальные принципы налогообложения сформулировал в 1776 г. А.Смит в своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов»: равенство, определенность, удобство, дешевизна.

Назначение и роль налогов в экономике определяют основные принципы налогообложения, которые были сформулированы еще в 1776 г. А. Смитом в труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» и остались актуальными и сегодня. Это следующие принципы:

1) справедливость и равенство налогообложения – все должны участвовать в покрытии расходов правительства, но каждый – по возможности, т.е. соразмерно доходу, которым он пользуется;

2) налог, который обязан уплачивать каждый, должен быть точно определен, и он должен взиматься в наиболее удобное для плательщика время и наиболее удобным способом;

3) расходы на сбор налогов должны быть минимальны (налог должен извлекать из кармана плательщика возможно меньше сверх того, что поступает в доход государства).

Основные принципы налогообложения в России определены в Налоговом кодексе РФ:

1) законность, т.е. налог должен быть поименован в НК РФ, определен налогоплательщик и основные элементы налога;

2) всеобщность, т.е.охват налогами всех экономических субъектов, получающих доходы независимо от их организационно-правовой формы;

3)равенство, предполагает равенство всех плательщиков перед налоговыми законами, т.е. взимание одинаковых налогов на одинаковых для всех налогоплательщиков условиях;

4) справедливость, т.е. каждый плательщик обязан принимать участие в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям, предполагает установление налоговых ставок и налоговых льгот, ставящих всех получателей одинаковых доходов примерно в равные условия;

5) экономическая обоснованность, т.е. во-первых, налоги должны быть экономически эффективны (платежи по налогу должны многократно превышать затраты по их сбору), а во-вторых, при установлении налогов необходимо учитывать экономические последствия для государственного бюджета, развития экономики, налогоплательщика;

6) единство экономического пространства;

7) стабильность – устойчивость видов налогов и налоговых ставок во времени;

8) обязательность – принудительность, неизбежность уплаты налога.

Точное соблюдение теоретических принципов налогообложения на практике невозможно, поэтому современные налоговые системы – это всегда некоторый компромисс. Конкретная налоговая политика строится в соответствии с социально-экономической сущностью государства, состоянием экономики, взглядами правящей партии и т.п. Практически принципы налогообложения реализуются путем формирования соответствующих правил взимания налогов – определения их уровня, характера, состава, объекта обложения. Все это находит отражение в налоговой системе страны.

Налоговая система– это совокупность налогов, устанавливаемых государственной властью, а также методы и принципы построения налогов.

Равенство в налогообложении – проблема, обсуждаемая в течение столетий. Что понимать под равенством? На основании каких показателей судить о равенстве?

Теория налогообложения исходит из того, что принцип равенства предполагает, прежде всего, соблюдение горизонтальной и вертикальной справедливости. Первая означает, что находящиеся в равном положении (получающие одинаковый доход) должны платить одинаковые налоги. Вертикальная справедливость означает, что находящиеся в неравном положении (получающие разные доходы) должны платить разные налоги.

Необходимо обратить внимание на то, что поскольку всякий налог – это вычет из дохода, то налоги могут негативно влиять на стимулы к труду и занятость, экономический рост и инвестирование, приводить к нарушению рыночного равновесия и неоптимальному распределению ресурсов. Налоги «вбивают клин» между оценками товаров и факторов производства покупателями и продавцами, что создаёт искажения в распределении ресурсов и порождает потери общества в целом.

Рассмотрим, например, налог на заработную плату (рис. 1).

Рисунок 1. Налоговые поступления и потери

При заработной плате, равной W₁, предложение труда (количество отработанных часов) составляет Q₁. Предположим, что вводится подоходный налог. Тогда предприниматели для того, чтобы сохранить заработную плату, получаемую рабочими, на прежнем уровне, должны повысить ее до W₂. Однако при таком уровне заработной платы спрос на рабочую силу и количество отработанных часов сократится до Q₂ , и фирмы фактически будут платить заработную плату на уровне W₃. Таким образом, налоги повысили предналоговую заработную плату до уровня W₂ и снизили посленалоговую заработную плату до уровня W₃. Налоги вбивают клин, равный е₂ е₃, между ценой найма работника для фирмы и заработной платой, реально получаемой работником. Результатом введения налога становится снижение стимулов к труду и уменьшение отработанного времени.

Область W₃W₂e₂e₃ – это общая сумма налоговых поступлений, полученных государством. А площадь треугольника e₂e₁e₃ представляет собой чистые потери общества (сокращение отработанного рабочего времени), возникшие в результате введения налога.

Негативные последствия взимания налогов делают необходимым при построении налоговой системы соблюдение принципа эффективности налогообложения, который предполагает, что взимание налогов не должно иметь негативных последствий для экономики, или эти последствия должны быть минимальны.

Налоговая система любой страны включает различные виды налогов.

1. В зависимости от объекта налогообложения, взаимоотношений плательщика налога и государства различают:

– прямые налоги– взимаются непосредственно с доходов или имущества хозяйственных субъектов и не могут быть легко переложены теми, кто по закону выплачивает налог государству, на другие лица (подоходный налог, налог на прибыль, налог на недвижимость и т.п.).

– косвенные налоги– устанавливаются в виде надбавок к цене товаров или тарифов на услуги. Они взимаются фактически с потребителя, хотя плательщиком налога государству выступает торговое или производственное предприятие (налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины, налог с продаж).

Акцизы – косвенные налоги, которые устанавливаются государством в процентах от цены товара (адвалорный акциз), либо в рублях на единицу товара (специфический акциз). Применяется и смешанная система, при которой акциз составляет некую фиксированную величину плюс процент от цены. Как правило, акцизы применяются в отношении высокорентабельных товаров для изъятия в государственный бюджет получаемой производителями сверхприбыли.

Величина акциза по товарам, в отношении которых налоговые ставки устанавливаются в процентах, рассчитывается по формуле:

P=P_e+A=P_e+tP ,

где P_e – цена без акциза; P – цена реализации с учетом акциза; A – величина акциза; t – ставка акциза в %.

Перечень подакцизных товаров и ставки акцизов определены Налоговым кодексом. В число подакцизных товаров входят спирт и спиртосодержащая продукция, алкогольная продукция, пиво, легковые автомобили, табачная продукция, а также бензин и другие нефтепродукты, природный газ.

2. В зависимости от органа, который взимает налоги и ими распоряжается (в соответствии с российским законодательством), различают:

– федеральные налоги– они определяются Законом РФ и взимаются на всей территории России по одинаковым правилам (налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы от капитала, подоходный налог с физических лиц, таможенные пошлины, налог на прибыль предприятий и др.);

– налоги субъектов Федерации(региональные налоги) – это налоги, которые могут вводиться органами власти соответствующих уровней (республик, краев, областей) на своей территории (налог на недвижимость, налог с продаж, налог на игорный бизнес);

– местные налоги– устанавливаемые и взимаемые органами власти местного самоуправления (земельный налог, налог на имущество физических лиц, налог на рекламу, налог на наследование или дарение).

В РФ существует трехуровневая налоговая система: федеральные налоги, налоги субъектов РФ (региональные налоги), местные налоги.

Федеральными являются налоги, устанавливаемые Налоговым кодексом и обязательные к уплате на всей территории РФ. К ним относятся:

- налог на добавленную стоимость;

- акцизы на отдельные виды товаров (услуг) и отдельные виды минерального сырья;

- налог на прибыль (доход) организаций;

- налог на доходы от капитала;

- подоходный налог с физических лиц;

- единый социальный налог;

- государственная пошлина;

- таможенная пошлина и таможенные сборы;

- налог на добычу полезных ископаемых;

- налог на дополнительный доход от добычи углеводородов;

- сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;

- лесной налог;

- водный налог;

- экологический налог;

- федеральные лицензионные сборы.

Региональными признаются налоги, устанавливаемые Налоговым кодексом и законами субъектов РФ и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ.

К ним относятся:

- налог на имущество организаций;

- налог на недвижимость;

- дорожный налог;

- транспортный налог;

- налог с продаж;

- налог на игорный бизнес;

- региональные лицензионные сборы.

Местными являются налоги, устанавливаемые Налоговым кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления и обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. К ним относятся:

- земельный налог;

- налог на имущество физических лиц;

- налог на рекламу;

- налог на наследование или дарение;

- местные лицензионные сборы.

3. В зависимости от назначения налога различают:

– общие налоги, которые обезличиваются и используются для финансирования общегосударственных расходов;

– специальные (целевые) налоги– имеющие строго определенное назначение. Они взимаются для финансирования заранее определенных программ.

4. В зависимости от субъекта уплатыналоги подразделяются на налоги физическихиюридических лиц.

Каждый налог содержит характеристику следующих основных элементов:

1) субъект налогообложения – физическое или юридическое лицо, на которое законом возложена обязанность платить налог;

2) объект налогообложения – то, что подлежит налогообложению. Объектом налога могут быть: текущие доходы, расходы, виды деятельности, собственность и др.;

3) источник налога – доход, из которого уплачивается налог (заработная плата, дивиденды, прибыль);

4) налоговые льготы – полное или частичное освобождение от уплаты налогов. Налоговые льготы являются важным элементом налоговой политики, методом государственного регулирования экономики, обеспечения социальной защиты некоторых видов деятельности и определенных групп населения. Налоговые льготы могут предоставляться путем установления необлагаемого минимума, исключения из облагаемого дохода некоторых расходов или определенных видов доходов налогоплательщика, уменьшения налоговой ставки, предоставления налогового кредита, полного освобождения от уплаты налогов и др.;

5) налоговые санкции – разного рода взыскания – от штрафов различных размеров до уголовной ответственности за нарушения в сфере налогообложения (уклонение от уплаты налогов, просрочка налоговых платежей, включение в налоговую декларацию ложных сведений и т.п.).

6) ставка налога (t) – величина налога на единицу обложения.

Ставка может быть твердая (устанавливается в абсолютной сумме на единицу обложения) или долевая (устанавливается в виде доли (процента) к единице налогообложения).

Различают среднюю и предельную налоговую ставку.

Средняя налоговая ставка определяет долю налога в доходе:

,

где – средняя налоговая ставка;

Т – сумма налога;

Y – доход.

Предельная налоговая ставка определяет соотношение между приростом налога и приростом дохода:

,

где t – предельная налоговая ставка;

ΔТ – прирост налога;

ΔY – прирост дохода.

Через налоговые ставки реализуются на практике функции налогов и принципы налогообложения.

Существуют различные методы построения налоговой ставки. В зависимости от того, как меняется ставка налога при изменении величины дохода, налог может быть:

1) прогрессивный;

2) пропорциональный;

3) регрессивный.

Эти виды налогов представлены на рис. 2.

Прогрессивный налог – налог, при котором ставка обложения растет по мере увеличения дохода; соответственно доля налога в доходе по мере роста дохода возрастает (рис. 2, линия а). Доход увеличился с Y₁ до Y₂, налог с Т₁ до Т₂.

Пропорциональный налог – налог, при котором ставка обложения сохраняет постоянный размер, по мере увеличения дохода, подлежащего налогообложению. В этом случае доля налога в доходе остается постоянной, независимой от величины дохода (рис. 2, линия б). Доход увеличился с Y₁ до Y₂, налог с Т₃ до Т₄. То есть сумма налога, при этом, увеличивается пропорционально увеличению объекта налогообложения. Например, чем больше земельный участок, тем больше величина налога при единой ставке за гектар или квадратный метр площади. Или подоходный налог (13%) в РФ.

Регрессивный налог – налог, при котором ставка или доля налога в доходе по мере возрастания дохода уменьшается (рис. 2, линия в). Доход увеличился с Y₁ до Y₂, налог – с Т₅ до Т₆.. Например, по нынешнему Закону «О Государственной пошлине» чем выше цена иска, тем ниже пошлина;

Рисунок 2. Прогрессивные, пропорциональные, регрессивные налоги

7) налоговый период.

8) налоговая база – сумма, с которой взимаются налоги.

9) налоговое производство – порядок исчисления и уплаты налога.

Размеры налогообложения и различия в налоговом бремени в отдельных секторах экономики, отраслях и производствах оказывают существенное влияние на производство, платежеспособный спрос и инвестирование.

Налоги стимулируют одни виды деятельности и ограничивают другие.

Налоги сейчас приобретают новое качество, выступая в роли одного из рычагов регулирования экономической активности, воздействия на процесс воспроизводства. Воздействие это оказывается весьма многоплановым. Манипулируя налогом на прибыль, государство оказывает весьма ощутимое влияние на процессы накопления капитала. Примером тому может служить налоговый механизм ускоренной амортизации, при котором государственные финансовые органы разрешают компаниям отчислять в амортизационный фонд суммы, значительно превышающие действительный износ основного капитала. В результате сокращается размер облагаемой прибыли, что позволяет увеличивать объем капиталовложений и способствует интенсификации НТП.

Приме­ром крупномасштабных мероприятий по стимулированию общей экономической конъюнктуры может служить круп­ное сокращение налогов в начале 80-х годов после прихода к власти в США администрации Р.Рейгана.

Теоретическим обоснованием этой программы стали расчеты американ­ского экономиста Артура Лаффера, доказавшего, что результа­том снижения налогов является экономический подъем и рост доходов государства (кривая Лаффера). Согласно рас­суждениям Лаффера, чрезмерное повышение налоговых ставок на доходы корпораций отбивает у последних стиму­лы к капиталовложениям, тормозит научно-технический прогресс, замедляет экономический рост, что, в конечном счете, отрицательно сказывается на поступлениях в госу­дарственный бюджет.

Зависимость между получаемыми государством налоговыми поступлениями (Т) и ставками налогов (t) описывается кривой Лаффера(рис. 3).

Рисунок 3. Кривая Лаффера

Согласно этой кривой увеличение налоговых поступлений за счёт повышения налоговой ставки имеет свои пределы.

При увеличении ставки налога t доход государства в результате налогообложения увеличивается. Максимальные поступления налогов в государственный бюджет T_max обеспечивает определенная (оптимальная) ставка соответствующего налога t_opt. Повышение ставки налога, например, до t₂ ведет к утрате стимулов к труду, капиталовложениям, тормозит НТП, замедляет экономический рост, что в конечном счете уменьшает поступления в бюджет Т₂<Т_mах, и при 100% налогообложения доход государства равен нулю, потому что никто не захочет работать бесплатно (все уходит в теневую экономику).

Наоборот, переход к более низкой ставке в диапазоне t₂-t_opt обеспечивает рост сбережений, инвестиций, занятости, совокупных доходов и в результате – увеличение поступлений в бюджет.

А. Лаффер доказал, что один и тот же по величине доход в государственный бюджет T₂. может быть получен и при высокой t₂ и при низкой t₁ налоговых ставках.

Однако теоретически найти оптимальную ставку налогообложения не удается, она определяется эмпирически и, отражая национальные, психологические, конкретно-экономические, культурные особенности страны, различна для разных стран.

Другими словами, в длительной перспективе снижение чрезмерно высоких налогов обеспечит рост сбе­режений, инвестиций, занятости и, следовательно, размера совокупных доходов, подлежащих налогообложению. В результате увеличится и сумма налоговых поступлений, вырастет объем государственных доходов, уменьшится де­фицит, произойдет ослабление инфляции. Понятно, что эффект Лаффера проявляется лишь в случае нормального действия свободных рыночных механизмов.

Не вдаваясь в подробный критический анализ этой тео­рии, отметим лишь следующее. Без сомнения, повышение или понижение налоговых ставок оказывает тормозящее или, наоборот, стимулирующее воздействие на динамику капиталовложений. Однако в целом в условиях рыночной экономики на инвестиции влияет множество факторов, помимо налоговых ставок. Важнейшее место среди этих факторов занимают особенности цикла, соотношение спроса и предложения на продукцию тех или иных компа­ний, динамика их прибылей.

В условиях повышения уровня инфляции возникаетэффект Оливера-Танзи – сознательное затягивание налогоплательщиками сроков внесения налоговых отчислений в государственный бюджет. Нарастание инфляционного напряжения создает экономические стимулы для «откладывания» уплаты налогов, так как за время «затяжки» происходит обесценивание денег, в результате которого выигрывает налогоплательщик. В результате дефицит госбюджета и общая неустойчивость финансовой системы могут возрасти.