Мета вивчення системи внутрішнього контролю

У ході аудиторської перевірки аудитор зобов'язаний у першу чергу вивчити систему внутрішнього контролю клієнта, адже, характер і якість комплексної аудиторської перевірки багато в чому залежить від того, наскільки грамотно і досто­вірно аудитор дасть оцінку функціонування й ефективності системи внутрішнього контролю суб'єкта господарювання.

Основна мета вивчення та оцінки аудитором системи внут­рішнього контролю клієнта — підготувати основу для плану­вання аудиту та встановлення виду, термінів проведення і обсягу аудиторських процедур.

У тому разі, якщо аудитор впевнюється у надійності відпо­відних засобів внутрішнього контролю, він може проводити аудиторські процедури менш детально і більш вибірково, ніж у протилежному випадку, а також може внести зміни до суті аудиторських процедур, що застосовуватимуться, і запланова­них витрат часу на їх здійснення.

Аудитор повинен впевнитись у тому, що засоби контролю економічного суб'єкта, що перевіряється, досягають таких цілей:

- господарські операції виконуються за згодою керівництва як у цілому, так і в конкретних випадках;

- усі операції фіксуються в бухгалтерському обліку в пра­вильних сумах, на належних балансових рахунках, в тому періоді часу, коли були здійснені, у відповідності з при­йнятою в клієнта обліковою політикою і забезпечують можливість підготовки достовірної бухгалтерської звіт­ності;

- доступ до активів можливий тільки з дозволу відповідного управлінського працівника;

- відповідність зафіксованих у бухгалтерському обліку і фактично наявних активів визначається керівництвом зі встановленою періодичністю, а у випадку розходжень керівництвом застосовуються належні дії.

Слід мати на увазі, що система бухгалтерського обліку економічного суб'єкта може вважатися ефективною, якщо в ході фіксації господарських операцій виконуються наступні вимоги:

а) операції в обліку правильно відображають період їх здійс­нення;

б) операції в обліку зафіксовані в правильних сумах;

в) операції правильно і у відповідності з чинними норматив­ними положеннями й обліковою політикою відображені на рахунках бухгалтерського обліку;

г) зафіксовані всі деталі операцій, які мають суттєве зна­чення для обліку і звітності;

ґ) обмежена можливість виникнення зловживань.

При визначенні ефективності системи внутрішнього конт­ролю враховують багато факторів:

- коло працівників, які беруть участь у формуванні інфор­мації на підприємстві, і наявність у них відповідальності за доручену справу;

- наявність упорядкованих взаємовідносин між ними по веденню справ і формуванню інформації;

- наявність технічних засобів контролю;

- наявність технології контролю;

- контрольовані параметри.

Аудитор зобов'язаний брати до уваги те, що система внут­рішнього контролю може не з абсолютною впевненістю, а лише з певною мірою точності підтвердити, що цілі, заради яких вона була створена, досягнуті. Причиною цього є такі неминучі обме­ження системи внутрішнього контролю:

а) природна вимога керівництва економічного суб'єкта того, щоб витрати на здійснення контрольних заходів були меншими за ті економічні вигоди, які дає застосування таких заходів;

б) той факт, що більшість засобів контролю мають за мету виявлення небажаних господарських операцій, а не тих, які є незвичними;

в) властивість людини припускатися помилок через недба­лість, неуважність, неправильність суджень чи нерозу­міння інструктивних матеріалів;

г) навмисне порушення системи контролю в результаті змови працівників економічного суб'єкта як з іншими пра­цівниками даного економічного суб'єкта, так і з третіми особами;

ґ) порушення системи контролю внаслідок зловживань з боку представників керівництва, відповідальних за функ­ціонування даних аспектів контролю;

д) розповсюджена практика суттєвих змін умов ведення господарської діяльності чи правил обліку, в результаті чого прийняті контрольні процедури можуть перестати виконувати свої функції.

Суть і обсяг процедур, які здійснюються аудитором для отримання загального уявлення про систему бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, будуть варіюватися в залеж­ності від:

- типу політики і процедур;

- матеріального стану;

- розміру і складності справи;

- природи і документації;

- оцінки аудитором внутрішнього ризику.
Методи вивчення системи внутрішнього контролю

Процедура вивчення й оцінки системи внутрішнього конт­ролю є обов'язковою при проведенні аудиту незалежно від характеристики клієнта. Як правило, це здійснюється одно­часно із перевіркою даних бухгалтерського обліку. Така прак­тика, як було показано вище, рекомендується і МСА.

Рис. 2. Методи вивчення системи внутрішнього контролю

Маючи у своєму розпорядженні матеріали дослідження, виконаного перед укладанням договору, і звіт попереднього аудиту, аудитор проводить вивчення системи внутрішнього контролю шляхом опитування персоналу замовника, прове­дення власного спостереження, опитування попереднього ауди­тора, вивчення організаційно-розпорядчої і облікової докумен­тації на місці, ознайомлення з результатами ревізій і перевірок усіх перевіряючих органів тощо.

Зважаючи на те, що в системі внутрішнього контролю значне місце посідає система бухгалтерського обліку, аудитору слід окремо виділити питання по її вивченню й оцінці.

Знайомство з системою бухгалтерського обліку включає в себе вивчення, аналіз і оцінку свідчень про наступні сторони господарської діяльності суб'єкта перевірки:

а) облікова політика й основні принципи ведення бухгал­терського обліку. Відповідно до національних стандартів господарюючий суб'єкт має можливість вибору методів обліку та різних підходів до оцінки статей балансу (наприк­лад, метод нарахування амортизації, що відображає харак­тер експлуатації основних засобів, метод обліку запасів тощо). Аудитору слід переконатися, що обраний метод достовірно відображає специфіку діяльності клієнта;

б) організаційна структура підрозділу, відповідального за ведення бухгалтерського обліку і підготовку звітності;

в) розподіл обов'язків і повноважень між працівниками, які беруть участь у веденні обліку і підготовці звітності;

г) організація підготовки, обігу і збереження документів, які відображають господарські операції;

ґ) порядок відображення господарських операцій у регі­страх бухгалтерського обліку, форми і методи узагаль­нення даних таких регістрів;

д) порядок підготовки періодичної бухгалтерської звітності на підставі даних бухгалтерського обліку;

е) роль обчислювальної техніки у веденні обліку і підготовці звітності;

є) критичні ділянки обліку, де ризик виникнення помилок або спотворень бухгалтерської звітності особливо високий;

ж) засоби контролю в окремих підрозділах системи обліку.

Аудитор у ході аудиторської перевірки повинен перевірити відповідність організації системи бухгалтерського обліку клієнта чинним нормативним документам і зазначити у своїй робочій документації випадки зафіксованих порушень.

У ході аудиторської перевірки необхідно ознайомитися з вну­трішніми документами клієнта, які стосуються організації, поста­новки і ведення бухгалтерського обліку, і визначити, якою мірою реальний стан справ відповідає положенням вище перерахова­них документів. У необхідних випадках для такої звірки реко­мендується простежувати рух інформації по окремих операціях в обліку від первинних документів до їх відображення і звітності.

Обсяг робіт цього етапу залежить від того, здійснюються вони для нового замовника чи для постійного. В останньому випадку аудитор зосереджує увагу на змінах, що відбувались у структурі внутрішнього контролю за останній час, а також на урахуванні раніше висловлених порад щодо здійснення контролю.