Правовое обеспечение методики исчисления себестоимости работ корпоративного налогового менеджмента
Правовые аспекты организации и управления налоговыми потоками на уровне предприятий в настоящее время наименее разработанная область научных знаний, что и обуславливает актуальность правового обеспечения методики исчисления себестоимости работ корпоративного налогового менеджмента. На современном этапе развития отечественной экономики встал вопрос о необходимости создания на предприятиях отдела, занимающегося корпоративным налоговым менеджментом, а также о правовом обеспечении данного центра ответственности, в том числе об исчислении себестоимости работ корпоративного налогового менеджмента.
Цель юридического раздела выпускной квалификационной работы заключается в оптимизации правового обеспечения методики исчисления себестоимости работ корпоративного налогового менеджмента.
Задачи юридического раздела определены его целью и включают:
- определение основ правового обеспечения методики исчисления себестоимости работ корпоративного налогового менеджмента;
- характеристика основных источников законодательства, регулирующих вопросы управления налоговыми платежами на уровне предприятия;
- выявление проблем правового регулирования корпоративного налогового менеджмента;
- внесение предложений по совершенствованию правового обеспечения в области исчисления себестоимости работ корпоративного налогового менеджмента.
Нормативно-правовые акты, регулирующие вопросы, связанные с управлением налоговыми ресурсами предприятий, образуют следующую иерархию:
- Конституция Российской Федерации : принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 г. (публикуется с учетом поправок, внесенных законами Рос. Федерации о поправках к Конституции Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. № 6-ФКЗ и от 30 декабря 2008 г. №7-ФКЗ) // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 2009. – № 4. – Ст. 445.
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая : федер. закон от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 1994. – № 32. – Ст. 3301.
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая. : федер. закон от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 1996. – № 5. – Ст. 410.
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть четвертая : федер. закон от 18 декабря 2006 г. № 230-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 2006. – № 52. – Ст. 5496.
- Трудовой кодекс Российской Федерации : федер. закон от 30 декабря 2001 г. № 197-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 2002. – № 1. – Ст. 3.
- Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая : федер. закон от 31 июля 1998 г. № 147-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 1998. – № 31. – Ст. 3824.
- Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая : федер. закон от 05 августа 2000 г. № 117-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 2000. – № 32. – Ст. 3340.
- Об аудиторской деятельности: федер. закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 2009. – № 1. – Ст. 15.
- О бухгалтерском учете: федер. закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 1996. – №48. – Ст. 5369.
- Об акционерных обществах: федеральный закон 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 1996. – № 1. – Ст. 1.
- О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и Территориальные фонды обязательного медицинского страхования: федеральный закон от 24 июля 2010 № 212-ФЗ // Собр. законодательства Рос. Федерации. – 2009. – № 3. – Ст. 3738.
- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008: Утверждено приказом Минфина РФ от 06 октября 2008 г. № 106н. // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. – 2008. – № 44 –03 ноября.
- Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: Утверждено приказом Минфина РФ от 09 июня 2001 г. № 44н // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. – 2001. – № 31. – 30 июля.
- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению: Утверждено приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н // Экономика и жизнь. – 2000. – № 46.
- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: Утверждено приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 г. № 32н. // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. – 1999. – № 26. – 26 июня.
- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: Утверждено приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 г. № 33н. // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. – 1999. – № 26. – 26 июня.
- О налоге на имущество организаций: закон Республики Башкортостан от 26 ноября 2003 г. № 117-З // Ведомости Государственного Собрания – Курултая, Президента и Правительства Республики Башкортостан. – 2004. – № 2(176). – Ст. 45.
Правовое обеспечение корпоративного налогового менеджмента, в том числе и методики исчисления работ, представлено на рисунке 4.1:
| Правовое обеспечение корпоративного налогового менеджмента |
| Законодательные и иные правовые акты |
| Внутренние документы организации |
| Конституция РФ |
| Налоговое право |
| Трудовое право |
| Гражданское право |
| Бухгалтерское право |
| Устав организации |
| Учетная политика |
| Штатное расписание |
| Должностные инструкции |
| Положение об отделе |
Рисунок 4.1 – Правовое обеспечение корпоративного налогового менеджмента
Обязанность платить законно установленные налоги и сборы установлена ст. 57 Конституции РФ. Возможность осуществления корпоративного управления налоговыми платежами основывается на конституционном праве частной собственности и праве свободно использовать свои способности, имущество для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (ст. 34, 35 Конституции РФ). Экономические права имеют естественно-правовую природу, так как их формирование обусловлено объективными потребностями людей вступать между собой в отношения по поводу создания, перемещения, обмена и потребления материальных благ.
Среди источников следует отметить Гражданский кодекс Российской Федерации и Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерным обществах», которые закрепляют отдельные требования к структуре юридического лица. Данные правовые источники будут составлять основу правового регулирования самостоятельного подразделения организации по налоговому менеджменту.
Главной основой деятельности налогового менеджера в компании является Налоговый кодекс Российской Федерации. Этот нормативный акт создает как прямые, так и косвенные основы для осуществления налогового менеджмента. К нормам прямого действия можно отнести ст. 3, 5, 17, 21, 22, 32, 56 Налогового кодекса Российской Федерации, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации и др. Налоговый кодекс Российской Федерации отождествляет понятие «расходы» и «затраты». В нормативных актах по бухгалтерскому учету отсутствует определение термина «затраты», то можно предположить идентичность этих определений и в практике бухгалтерского учета. Косвенно такое предположение подтверждается использованием этого термина наряду с термином «расходы» в ст. 8 ПБУ 10/99 в части «материальные затраты», «прочие затраты».
Сущность понятия «затраты» изложена в законодательных документах по бухгалтерскому учету, включая Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. С 1 января 2000 г. введено в действие положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, которое существенно меняет толкование понятий «расходы», «затраты». С ведением в действие главы 25 НК РФ эти понятия определяются для целей налогообложения, что обуславливает новый подход к порядку их расчета.
Корпоративный налоговый менеджмент опирается на общие принципы и фундаментальные положения науки управления и является составной частью общей системы менеджмента на предприятии, поэтому правовое обеспечение корпоративного налогового менеджмента должно включать вопросы регулирования трудовых отношений. Основным документом, содержащим общие принципы регулирования трудовых правоотношений, является Трудовой кодекс РФ. Он устанавливает права и обязанности работника и работодателя, регулирует вопросы охраны труда, профподготовки, переподготовки и повышения квалификации, трудоустройства и социального партнерства.
Порядок отнесения выручки от продаж продукции и поступлений, связанных с выполнением работ и услуг к доходам от обычных видов деятельности определен в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации».
Законодательство в условиях рыночной экономики не может обеспечить достаточную полноту правового регулирования налогового менеджмента на предприятии, отсюда возникает локальное нормотворчество субъектов предпринимательской деятельности. Принятие отдельных внутренних документов прямо предусмотрено законодательством. Другая часть создается по усмотрению самой коммерческой организации, в зависимости от сферы и масштаба ее предпринимательской деятельности, состава участников, особенностей производственно-хозяйственной структуры организации, территориального расположения ее структурных подразделений, обычаев делового оборота и просто опыта, психологического климата, традиций взаимоотношений коллектива и руководства, акционеров (участников) и менеджеров.
Правовое регулирование корпоративного налогового менеджмента обеспечивают такие внутренние документы ООО «Геоспейс Технолоджис Евразия», как:
- Устав ООО «Геоспейс Технолоджис Евразия»;
- Учетная политика ООО «Геоспейс Технолоджис Евразия»
- Положение о бухгалтерском отделе;
- Штатное расписание ООО «Геоспейс Технолоджис Евразия»;
- Должностная инструкция (должностная инструкция Главного бухгалтера).
Устав предприятия – свод правил, регулирующих деятельность организаций, учреждений, обществ, граждан, их взаимоотношения с другими организациями и гражданами, права и обязанности в разных сферах государственного управления, хозяйственной или иной деятельности. Устав ООО «Геоспейс Технолоджис Евразия» был утвержден его учредителем.
Учетная политика предприятия разрабатывается, основываясь на рекомендациях ПБУ 1/08 «Учетная политика организации» «Учетная политика организации». В данном документе определяются методы оценки активов и обязательств, форма бухгалтерского учета, порядок контроля за хозяйственными организациями, формы первичных документов, а также порядок проведения инвентаризации.
На заводе ООО «Геоспейс Технолоджис Евразия» нет отдела корпоративного налогового менеджмента, а функции налогового менеджера выполняет Главный бухгалтер завода, являющийся руководителем бухгалтерского отдела. Взаимодействие работников внутри подразделения регламентируется Положением об отделе. Положение об отделе включает в себя:
- общие положения (состав структурного подразделения, наименование должности руководителя структурного подразделения, должностная подчиненность);
- основные направления деятельности структурного подразделения;
- круг вопросов по взаимодействию со структурными подразделениями компании (наименование структурных подразделений, круг вопросов взаимодействия);
- ответственность.
Штатное расписание - документ, который закрепляет должностной и численный состав и фонд заработной платы организации в целом. Форма документа унифицирована Госкомстатом РФ (форма Т-3). В документе содержится наименование всех должностей и структурных подразделений, количество штатных единиц, тарифная ставка или должностной оклад, надбавки и полная оплата в месяц, примечание. Составляет и подписывает документ главный бухгалтер.
Должностная инструкция – нормативный документ, в котором определены функции, права, обязанности и ответственность сотрудника предприятия. Должностная инструкция включает в себя:
- общие положения (наименование должности работника, наименование структурного подразделения, схема подчиненности работника);
- должностные обязанности работника;
- права;
- ответственность.
Должностная инструкция Главного бухгалтера, занимающегося корпоративным налоговым менеджментом закрепляет такие должностные обязанности, как:
- разработка и осуществление мероприятий, направленных на соблюдение финансовой дисциплины и рациональное использование ресурсов;
- соблюдение порядка документооборота и последовательности выполнения операций по формированию показателей налогового учета, а также формы представления данных на бумажных носителях;
- отражение на счетах бухгалтерского учета операций, приводящих к возникновению и учету доходов или расходов;
- выполнение работ по формированию полной и достоверной налоговой отчетности в порядке, предусмотренном законодательством и др.
Анализ состояния правового обеспечения корпоративного налогового менеджмента выявляет ряд проблем:
1. Нестабильность налогового законодательства. Частые изменения в налоговом законодательстве делают невозможным грамотное планирование экономической деятельности, создавая немалые трудности предприятиям. Особенно болезненными такие действия становятся для малых и средних предприятий, зачастую ставя их на грань банкротства. Постоянные изменения налоговых законов не только сдерживают рост малого и среднего бизнеса, но и препятствуют нормальному развитию крупных предприятий.
2. Отсутствие законодательно закрепленного понятия «корпоративный налоговый менеджмент». Корпоративный налоговый менеджмент совершенно новое и мало изученное явление в юридической науке РФ. Внимание ему уделяется в основном представителями экономической науки, да и то в контексте рассмотрения проблем снижения налогового бремени хозяйствующих субъектов.
3. Не определенный законодательно круг лиц, имеющих право заниматься корпоративным налоговым менеджментом. Малые и средние предприятия часто прибегают к помощи сторонних организаций в вопросах налогового консультирования и ведения налогового учета. Постановлением от 04 августа 2000 г. № 57 «О внесении дополнения в Классификационный справочник должностей руководителей, специалистов и других служащих» утвердило квалификацию «консультант по налогам и сборам», а ФЗ «О налоговом консультировании» так до настоящего времени и не принят. В положениях ст. 1 ФЗ «Об аудиторской деятельности» определено, что аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы также вправе оказывать услуги по налоговому консультированию.
4. Отсутствие исследования правовой природы и сущности локальных актов юридических лиц и их места в структуре правового регулирования деятельности организации.
5.
Таким образом, институт налогового менеджмента должен получить законодательное закрепление и стать одним из важнейших объектов исследования в теории налогового права. В частности, необходимо закрепить понятие «корпоративный налоговый менеджмент» в ст. 11 части первой Налогового кодекса РФ «Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе». В этой же статье необходимо закрепить правовые границы функционирования корпоративного налогового менеджмента на предприятии. Также необходимо в ст. 21 НК РФ нормативно закрепить право налогоплательщика на создание структуры налогового менеджмента на предприятии.
В этой связи, Правительство Российской Федерации должно сделать все возможное для того, чтобы все необходимые изменения в налоговые законы принимались и доводились до сведений налогоплательщиков до начала соответствующих налоговых периодов, а существенные изменения в системе налогообложения принимались бы одновременно с утверждением федерального бюджета на очередной финансовый год.
Стабильность налоговой системы подразумевает, и неизменность основополагающих налоговых институтов и правил уплаты налогов в течение длительного периода времени. Руководствуясь этим принципом в настоящее время следует отказаться от каких-либо революционных изменений в налоговом законодательстве и налоговой системе, направленных только на возможное получение кратковременного эффекта увеличения объема поступлений, вводимых без обоснованного экономического расчета, не ориентированных на долгосрочную и среднесрочную перспективы развития.
С одной стороны, целевая направленность корпоративного налогового менеджмента на уменьшение налогов, конфликтует с интересами государства, а с иной налоговый менеджмент обусловлен заинтересованностью государства в предоставлении налоговых льгот в целях стимулирования отдельных категорий налогоплательщиков, регулирования социально-экономических процессов развития отраслей, которые определяют экономический потенциал государства.
Организация корпоративного налогового менеджмента должна осуществляться на основании разработанного внутреннего положения о системе корпоративного налогового менеджмента, которое должно содержать порядок организации управляющей подсистемы корпоративного налогового менеджмента, и определять управляемую подсистему. Такое положение должно содержать в себе основные критерии и принципы построения оценок результативности корпоративного налогового менеджмента, а также разработанную систему вводимых показателей, служащих инструментом оценок такого рода и методики их расчета.