Центрами витрат та центрами відповідальності

Для контролінгу надзвичайно важливого значення в сього- днішніх умовах господарювання набуває інформація про витрати не в цілому по підприємству чи організації, а в розрізі більш де- талізованих об’єктів формування затрат. Як відомо, інформація про витрати формується за допомогою бухгалтерського обліку. Бухгалтерському апарату затрати на виробництво найкраще кон- тролювати у процесі виробничого споживання ресурсів, тобто там, де відбувається виробничий процес або його обслуговуван- ня. У зв’язку з цим з’явилися такі об’єкти формування і обліку затрат, як місця виникнення затрат, центри затрат і центри відпо- відальності.

Місцем виникнення затратназивається місце, де вони фак-

тично утворились.

До місць виникнення затрат відносять структурні підрозділи

(цехи, бригади, відділи, дільниці), які являють собою об’єкти но-

рмування, планування і обліку затрат виробництва з метою конт-

ролю і управління витратами виробничих ресурсів.

Місця виникнення затрат є об’єктами аналітичного обліку за-

трат на виробництво за елементами затрат і статтями калькуляції.

Щодо процесу виробництва місця виникнення затрат можна

класифікувати на виробничі і обслуговуючі. До виробничих на-

лежать цехи, дільниці, бригади, а до обслуговуючих — відділи і

служби управління, склади і лабораторії тощо.

Облік затрат за місцями виникнення ввели у 20-х роках XX ст.

з метою підвищення точності калькулювання. Вихідним спону-

кальним моментом групування затрат за місцями виникнення бу-

ла неможливість їх первинного групування за видами продукції.

Цех чи інший підрозділ чітко виділявся як місце виникнення за- трат, що полегшувало їх локалізацію і дозволяло наблизити не- прямі затрати, які підлягали розподілу до виготовленої в даному місці продукції.

Поступово до мети обліку затрат за місцями виникнення, крім забезпечення достовірного калькулювання, приєднався також і контроль за обґрунтованістю і раціональністю витрачання ресур- сів, тобто контроль затрат у місцях їх виникнення.

З часом облік затрат за місцями виникнення все більше відо-

соблювався від калькулювання, чому сприяла тенденція до укру-

пнення структурних підрозділів.

Слід зазначити, що проблеми групування затрат за місцями їх

виникнення ще належним чином не досліджені. На виробничих

підприємствах місце виникнення затрат — це сфера відповідаль-

ності, яка пов’язана з певними видами витрат при виготовленні

продукції або обслуговуванням виробництва і його управлінням.

Отже, в першу чергу, до них слід віднести окремі види вироб-

ництв (основні, допоміжні, підсобні, обслуговуючі) і такі струк-

турні підрозділи, як цехи, самостійні дільниці, майстерні.

При більшій деталізації це може стосуватися діяльності бри-

гад, окремих служб, бюро, лабораторій — за необхідності і мож-

ливістю виділення затрат, пов’язаних з обсягом виконуваних ни-

ми робіт або безпосередньо залежних від їх діяльності.

Ступінь деталізації витрат за місцями їх виникнення для кож-

ного підприємства індивідуальна.

Групування затрат виробництва в розрізі виробничих підрозділів

дозволяє усунути безконтрольність затрат і закріпити відповідаль-

ність за їх величину за конкретними виконавцями і керівниками.

Обліку за місцями виникнення затрат надається особливо ва-

жливе значення, так як впливати на собівартість і рівень економі-

чності виробництва можливо лише на даному етапі. На етапі

калькулювання можна лише більш-менш приблизно розподілити

витрати виробництва між виробами, абсолютно не впливаючи на

загальний рівень та характер цих витрат.

Приблизно в середині 40-х років ХХ ст. з’являється поняття

«центр затрат», «оперативний центр затрат «, під яким розуміють

первинну ланку обліку затрат для контролю їх у підрозділах та

більш точного розподілу витрат за об’єктами калькулювання, в

якості яких можуть виступати: групи виробничого устаткування,

робочі місця, технологічні процеси, виробничі дільниці.

Можливі центри обліку виробничих затрат наведено на

рис. 2.2.

центрами витрат та центрами відповідальності - student2.ru деталь виробництво запасних частин

центрами витрат та центрами відповідальності - student2.ru частина виробу виріб

групавиробів

суднобудування

верстатобудування

центрами витрат та центрами відповідальності - student2.ru замовлення операція фаза

стадія процес

переділ

центрами витрат та центрами відповідальності - student2.ru виробництво інструментів

ремонт автомобілів, виробництво замовлених хімреактивів

центрами витрат та центрами відповідальності - student2.ru виробництво віконногоскла

каучука

виробництво синтетичного

добування

каучуку

виробництво

видобутоквугілля

виробництво сталі

нафтопереробка

Рис. 2.2. Класифікація центрів обліку виробничих затрат за видами [60, с. 411]

За своєю природою кожне робоче місце — це центр затрат.

Проте в обліку до такої деталізації, як правило, не вдаються.

Центри затрат— це первинні виробничі і обслуговуючі оди-

ниці, що характеризуються одноманітністю функцій і виробни-

чих операцій, приблизним рівнем технічної оснащеності та орга-

нізації, направленістю (спрямуванням) затрат. Їх виділяють в

якості об’єкта планування і обліку затрат з метою деталізації за-

трат, посилення контролю і підвищення точності калькулювання.

Центр затрат може спадатися з організаційною одиницею (це-

хом, відділенням, дільницею) або бути підрозділом, що входить

до складу цієї одиниці. Основою виділення центрів затрат є спі-

льність устаткування, що використовується, виконуваних опера-

цій чи функцій.

Групування витрат за центрами затрат пов’язане з додаткови-

ми обліково-вирахувальними роботами. Тому доцільність їх вве-

дення необхідно оцінити з точки зору корисності додаткової ін-

формації щодо затрат виробництва.

Центри затрат, як і місця виникнення затрат, класифікують за

відношенням до процесу виробництва на виробничі, обслугову-

ючі і умовні.

До виробничих належать виробництва (виробничі комплекси),

цехи, дільниці, бригади.

До обслуговуючих належать відділи (служби) управління та

обслуговування виробництва.

До умовних належать статті собівартості, субстатті по ком-

плексних витратах, економічні елементи.

Ступінь деталізації центрів затрат залежить від трудомісткості

обліку і можливої ефективності використання отриманої інфор-

мації. Номенклатура центрів затрат повинна передбачати єдину

систему їх кодування, що дає можливість сортування і групуван-

ня даних про затрати по будь-яких закодованих ознаках у різних

комбінаціях.

Групування затрат за центрами, по суті, являє складову части-

ну системи калькулювання і його краще здійснювати у єдності з

калькуляційним обліком.

Центри затрат відрізняються від місць виникнення затрат тим,

що являють собою групування затрат в аналітичному обліку за

окремими роботами, операціями, функціями всередині виробни-

чих підрозділів. Це виділення визначається бажанням мати дода-

ткові точки контролю затрат у підрозділі, а головне — забезпечи-

ти більш точний розподіл непрямих витрат за об’єктами каль-

кулювання. Особливо посилюється необхідність виділення

центрів затрат в умовах росту автоматизації виробництва, коли

при калькулюванні виникає необхідність підвищення точності

віднесення витрат з утримання і експлуатації виробничого устат-

кування і загальновиробничих витрат на калькуляційні об’єкти.

Зростає потреба у групуванні їх за групами устаткування, окре-

мими комплексами, тобто центрами затрат.

У широкому розумінні слова центри витрат являють собою

сфери відповідальності за окремі стадії кругообігу засобів на під-

приємстві. Центри витрат виділяються з метою планування та

обліку витрат на виробництво, аналізу відхилень фактичної собі-

вартості продукції від планової, виявлення резервів виробництва.

В економічній літературі є така думка, що центри витрат поді- ляються на дві групи — первинні та акумулюючі. До первинних центрів витрат відносять бригади, дільниці, відділи апарату управління тощо, а до акумулюючих — центри за сферами круго- обігу коштів — постачальницько-заготівельна, виробнича, орга- нізаційна, фінансово-збутова, непродуктивна діяльність.

Розрізняють центри регульованих затрат і частково регульо- ваних затрат. Для прикладу центром регульованих затрат мо- жуть бути цехи основного виробництва у промисловості, викон-

робські дільниці у будівництві. До центрів частково регульо- ваних затрат можна віднести адміністративно-управлінський апарат підприємства чи організації, бюро економічного аналізу, конструкторське бюро тощо.

Кількість центрів витрат залежить від галузевих особливостей,

технології виробництва, організації праці, структури управління,

рівня техніки тощо. Виділення центрів витрат і збір інформації

залежить від прагматичних цілей і визначається потребами апа-

рату управління.

З розвитком виробничих відносин, теорії управління виробни-

цтвом і управління витратами, зокрема, з’явилось поняття «центр

відповідальності».

Одні автори ототожнюють ці поняття, а інші вказують на те,

що це різні поняття. Дійсно, центри витрат пов’язують з кальку-

люванням собівартості продукції, а центри відповідальності з

управлінням собівартістю, тому ці поняття виражають різні еко-

номічні процеси. При цьому в одному центрі витрат може бути

один центр відповідальності (начальник цеху) або декілька

центрів, якщо окремі особи цеху призначені відповідальними за

раціональне використання ресурсів підприємства (головний ме-

ханік відповідає за основні засоби, проведення ремонтів, налаго-

дження устаткування, головний енергетик — за використання

усіх видів енергії, майстри — за використання матеріалів тощо).

Разом з тим бувають випадки, коли відповідальність поклада-

ється на одну посадову особу, а об’єктом контролю виступає де-

кілька центрів витрат. Наприклад, начальник цеху відповідає за

формування собівартості по всіх дільницях, які входять у склад

цеху.

У сучасному трактуванні центр відповідальності— це під-

розділ підприємства, який очолює керівник (менеджер), що воло-

діє делегованими повноваженнями і відповідає за результати ро-

боти цього підрозділу, тобто це місце, де виникають правові

відносини між учасниками господарських процесів.

Слід мати на увазі, що місця виникнення і центри затрат мо- жуть повністю спадатися (цех, дільниця, бригада), але в цей же час цех, що складається з декількох дільниць, будучи центром відповідальності, охоплює декілька місць виникнення затрат.

Функціональні відділи і служби управління відповідають за рівень затрат, які виникають не лише в цих підрозділах. Їх відпо- відальність поширюється на багато ланок виробництва.

Обсяг споживання виробничих ресурсів у місцях виникнення затрат залежить не лише від зусиль виробничих колективів —

куди більше він зумовлений роботою технічних і постачальниць- ких служб підприємства. У зв’язку з цим зона їх відповідальності значно ширша місць виникнення затрат — відповідних відділів як структурних підрозділів. Такий центр відповідальності вбирає в себе декілька виробничих місць виникнення затрат.

Центри відповідальності стосовно процесу виробництва по-

діляють на основні і функціональні, а за відношенням до внут-

рішньогосподарського механізму — на госпрозрахункові і ана-

літичні.

Основні центри відповідальності забезпечують контроль за-

трат у місцях їх виникнення: виробничий комплекс відповідає за

затрати цехів, що входять до нього, цех — за затрати дільниць,

які належать йому, дільниця — за затрати бригад.

Функціональні центри поширюють контроль затрат на багато

місць їх виникнення, якщо затрати у них формуються під впли-

вом даного центру. До таких центрів відповідальності можна від-

нести: відділ головного механіка, який відповідає за затрати на

ремонтні роботи і модернізацію виробничого устаткування у всіх

виробничих підрозділах; відділ головного енергетика, який від-

повідає за затрати на тепло і електроенергію, воду, стиснуте пові-

тря по підприємству в цілому та інші функціональні відділи,

зв’язані з витрачанням виробничих ресурсів.

Госпрозрахункові центри відповідальності, як правило, спа-

даються з місцями виникнення затрат, їм належить контроль у

момент виникнення витрат.

Аналітичні центри відповідальності не пов’язані з системою

внутрішніх госпрозрахункових відносин, вони створюють систе-

ми контролю за окремими витратами.

Головна суть створення центрів відповідальності — більш чі-

тка організація контролю і регулювання затрат як функції управ-

ління, забезпечення чіткої персоніфікованої відповідальності за

рівень окремих витрат на підприємстві. Суть цього процесу поля-

гає у зіставленні досягнутих результатів із запланованими (або з

нормами), аналізі причин відхилень, встановленні відповідальних за ці відхилення та прийнятті необхідних коригуючих заходів.

Дуже важливо з метою забезпечення урегульованості рівня за-

трат планувати і обліковувати по центру лише ті затрати, на які

може мати значний вплив керівник цього центру відповідальнос-

ті. Часто відповідальність за певну статтю витрат може бути по-

ділена. Наприклад, вартість матеріалів може змінюватися не ли-

ше залежно від кількості використаних матеріалів (відповідаль-

ність несе начальник виробничого цеху), але й за рахунок зміни

ціни (відповідальність працівників відділу матеріально-техніч-

ного постачання). У зв’язку з цим при виявленні відхилень затрат

від запланованих необхідно персоніфікувати відповідальність за

ці відхилення, так як особа, яка не володіє повноваженнями кон-

тролю витрат, не може нести відповідальності за їх рівень.

Розрізняють два види центрів відповідальності, а саме:

1) центр відповідальності за затратами;

2) центр відповідальності за фінансовими результатами.

Основними центрами відповідальності можуть бути: праців-

ник, бригадир (майстер), начальник цеху (дільниці), начальник

(завідувач) служби, головний механік, головний інженер та ін.,

адміністрація підприємства в цілому.

Разом з тим розрізняють такі принципи виділення центрів від-

повідальності на підприємстві:

— функціональний;

— територіальний;

— відповідності організаційній структурі;

— подібності структури затрат.

За функціональним принципом виділяють такі центри відпо-

відальності:

— обслуговуючі;

— матеріальні;

— виробничі;

— управлінські;

— збутові.

Обслуговуючі центри відповідальності надають послуги ін-

шим центрам всередині підприємства (їдальня, електропідстан-

ція, паросилове господарство).

Матеріальні центри відповідальності служать для заготівлі і

забезпечення підприємства чи організації матеріальними ресур-

сами (відділ матеріально-технічного постачання).

Виробничі центри відповідальності — підрозділи основного,

допоміжного і підсобного виробництв.

Управлінські центри відповідальності — заводоуправління,

бухгалтерія, відділ кадрів.

Збутові центри відповідальності — займаються реалізацією

продукції (відділ маркетингу, збуту).

За територіальним принципом існує два варіанти поділу на

центри відповідальності:

1. У рамках одного центру відповідальності поєднані декілька

функцій (наприклад, деякі підприємства мають декілька предста-

вництв у різних регіонах і кожне таке представництво займається

маркетингом, рекламою, збутом продукції тощо).

2. Один функціональний напрямок діяльності поділяють на

декілька центрів відповідальності (наприклад, підприємство має

декілька складів, розміщених в різних частинах міста).

Вибір способу поділу підприємства на центри відповідальнос-

ті визначається специфікою конкретної ситуації. При цьому не-

обхідно враховувати такі вимоги:

— у кожному центрі затрат повинні бути показники для вимі-

рювання обсягу діяльності, база розподілу затрат;

— у кожному центрі повинен бути відповідальний;

— ступінь деталізації має бути достатнім для аналізу;

— на центри затрат бажано відносити тільки прямі затрати;

— оскільки поділ підприємства на центри відповідальності си-

льно впливає на мотивацію керівників існуючих підрозділів

(центрів), необхідно враховувати соціально-психологічні фактори.

Формування витрат за центрами витрат і сферами відповіда-

льності до цього часу ще не знайшло належного застосування на

підприємствах України, хоча його необхідність диктується тією

обставиною, що в умовах ринкового середовища слід мати дета-

льну інформацію про формування собівартості та шляхи її зни-

ження з метою обмеження витрат на виробництво, що призведе

до мінімізації ціни продажу.

Поділ підприємства на центри відповідальності і класифікація

затрат є фундаментом всієї системи контролінгу.

Організація обліку, планування і контролю за місцями виник-

нення витрат і центрами відповідальності показує, що для оцінки

результатів діяльності кожного підрозділу необхідно визначити

величину прибутку, отриману кожним конкретним центром від-

повідальності. Це вкрай важливо при внутрішньогосподарських

госпрозрахункових відносинах.

Внаслідок цього у практичній діяльності сучасних підпри-

ємств і організацій виділяють ще й центри прибутку, центри рен-

табельності, центри виторгу, центри інвестицій тощо.

Центр прибутку — це підрозділ, керівник якого відповідає як за затрати, так і за прибутки. Наприклад, підприємство в скла- ді великого об’єднання, яке може складатись із декількох центрів затрат.

Центр рентабельності — різновид центрів відповідальності, в яких дохід є грошовим виразом виготовленої продукції; витра- ти — грошовий вираз використаних ресурсів, а прибуток — різ- ниця між доходом та витратами.

Центр рентабельності, на думку професора Бутинця Ф. Ф.

та науковців Чижевської Л. В. і Герасимчук Н. В., — це еко-

номіка підприємства в мініатюрі. Використання моделі

управління за центрами рентабельності дозволяє на великих

підприємствах децентралізувати відповідальність за прибуток

[6, с. 46].

Формування центрів рентабельності не завжди ефективне.

Якщо випускається однорідна продукція (вугілля, цемент та ін.),

яка змінюється в натуральних показниках, то немає необхідності

визначати обсяг виробництва у вартісних показниках. Досить ви-

значити власні витрати кожного підрозділу і порівняти їх на тон-

ну продукції, випущеної підприємством.

Недоцільно формувати центри рентабельності, коли центри

відповідальності надають послуги іншим центрам без вказаної

ціни послуг (наприклад, послуги відділу внутрішнього аудиту), а

також у випадках при встановленні трансфертних цін, коли ви-

никають суперечки між управлінцями різних центрів. Трансфер-

тні ціни можуть викликати цікавість менеджерів центрів відпові-

дальності до отримання короткострокових результатів, наносячи

шкоду підприємству в цілому при вирішенні довгострокових пе-

рспектив розвитку.

Основними передумовами формування та організації обліку

за центрами витрат, відповідальності та рентабельності є чіткий

розподіл витрат на залежні від функцій того чи іншого центру,

постійні та змінні, прямі витрати, від величини яких найбільше

залежить прибутковість кожного виробу; калькуляція собівар-

тості з повним розподілом витрат на рівні підприємства; виді-

лення в обліку трьох елементів витрат — матеріальних, трудо-

вих і накладних; планування прибутку та контроль за витратами

[6, с. 47].

Центр виторгу — це підрозділ, керівник якого відповідає за

виручку, але не за затрати, наприклад, відділ збуту, який відпові-

дає не за всю собівартість продукції, а лише за витрати, пов’язані

зі збутом продукції.

центрами витрат та центрами відповідальності - student2.ru

Центр інвестицій — це підрозділ, керівник якого відповідає за капіталовкладення, доходи і затрати. Наприклад, новий побу- дований виробничий об’єкт підприємства в складі об’єднання.

КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ ДЛЯ САМОПІДГОТОВКИ

1. У якому документі дається визнання витрат?

2. Яка різниця між поняттям «витрати» у бухгалтерському і по-

датковому обліку?

3. У чому полягає необхідність класифікації витрат?

4. Які найбільш суттєві ознаки можуть бути покладені в основу

класифікації затрат?

5. На які види поділяються затрати стосовно обсягу виробництва?

6. У чому саме проявляються відмінності затрат, згрупованих за

калькуляційними статтями і економічними елементами?

7. Що таке релевантні і нерелевантні затрати?

8. На які види поділяються затрати залежно від контролю вико-