Калькуляциялау, оның түсінігі және қағидалары

Нарықтық экономикасы дамыған елдерде өндіріс шығындарын есепке алу және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау басқарушылық есепте көрсетіледі. Оның негізгі мақсаты – мамандарға, басқарушылық персонал мен кәсіпорын бөлімшелеріне өнімнің өзіндік құнын басқару үшін ақпараттармен қамту.

Калькуляция – барлық тауарлы өнім мен оның бөліктерінің өзіндік құнын, нақты бұйым түрінің өзіндік құнын, өнім өндірісі мен оны өткізудегі кәсіпорын бөлімдерінің шығындарын есептеудегі жүйе.

Калькуляциялау деп кәсіпорын өнімінің (жұмыс, қызмет) жеке данасының өзіндік құнына қатысты шығындардың түрлеріне байланысты есептеу және ол шығынның әр түрі бойынша өнімнің бір өлшеміне немесе орындалған жұмыстың әр түрлі көлеміне жұмсалған қаржының мөлшерін анықтау тәсілдерінің жиынтығын айтамыз, ал осы үдерістің нәтижесі калькуляция деп аталады.

Өзіндік құнды калькуляциялау – ол бағаны негіздеу мен өнімдердің жеке түрлерінің табыстылығын анықтайтын қажетті алдыңғы шарт.

Бірінші шарты осы есептік кезеңдегі барлық шығындарды өнімдердің (жұмыстардың) белгілі бір түріне немесе олардың құрамдас бөлімдеріне жатқызуды талап етеді. Егер оны тікелей осы жолмен атқаруға болмаса, онда шығындар белгілі бір шартты негізге сүйене отырып пара-пар етіп бөлінеді.

Сонымен, өнім бірлігінің өзіндік құнын калькуляциялау шығындары калькуляция баптары бойынша жіктеп, оларды тікелей және жанама шығындарға топтастыру негізінде іске асырылады.

Алдын ала жасалатын калькуляция өнімді шығарғанға дейін өндіріске қажетті деңгейдегі шығындардың мөлшерін топшылайды. Оған жоспарлы, сметалық және нормативттік калькуляция жатады.

· Жоспарлы калькуляция — жоспарлы кезеңдегі шығындарды есептеу арқылы анықталған жеке өнімнің өзіндік құнының деңгейі бойынша тапсырма болып табылады;

· Сметалық ( болжамдық) калькуляция - сырттан жасалған бір реттік тапсырыс бойынша өнімге (жұмысқа, қызметке) кететін шығындарды анықтау үшін жасалады.

· Нормативтік калькуляция ағымдағы жоспарлы калькуляцияның бір түрі болып табылады. Жоспарлыдан оның айырмашылығы өнім бірлігінің өзіндік құнының белгілі бір уақыттағы деңгейін көрсетеді және қор шығындарының сол уақытта қолданып жатқан мөлшерлері бойынша құрылады.

Өнімнің өзіндік құнының нақты (есеп беру) калькуляциясы нақты шығындармен сипатталады, ал ол жоспарлыдан кәсіпорынға байланысты себептері бойынша да (өнімді өндірудің орындалуы немесе орындалмауы, кейбір шығындар түрлерінің артық немесе кем жұмсалуы) және оған байланыссыз себептері бойынша да (материалдарға бағаның өзгеруі, амортизациялық аударымдардың мөлшері, суға, газға, жылуға, электр энергиясының тарифіне өзгерістер енгізілуіне байланысты) ауытқуы мүмкін.

Калькуляцияның нысаны болып өнім түрлері, жұмыстар, қызметтер саналады. Өнеркәсіпте есеп нысаны өте жиі калькуляциялау нысанымен сәйкес келеді.

Мысалға, тігін фабрикасының шығыны мен өнімнің өзіндік құны сол фабрикада тігілген ерлер костюмы бойынша есептелінеді.

Ауыл шаруашылығында есеп нысаны, әдетте, өзінің калькуляциялау нысанымен сәйкес келе бермейді. Мысалға, өсімдік шаруашылығында есептеу нысаны күздік бидай болып табылса, ал калькуляциялау нысаны болып—дән, сабан саналады. Мал шаруашылығында есептеу нысаны сүтті табыны болып табылады, ал калькуляциялау нысанына сол табынның сүті, төлі, қиы жатады.

Өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау. Калькуляцияның жеке баптары бойынша шығындарды анықтау тәртібі:

· бұйымды дайындаудағы тікелей шығындардың нормативін есептеу;

· жанама шығындарды жеке бұйымдардың өзіндік құнына бөлу.

Калькуляциялық баптар бойынша өзіндік құн құрылымы өнімнің толық өзіндік құнындағы шығындар арақатынасын, не шығындалғандығын, қайда шығындалғандығын, қаржылар қандай мақсаттарға бағытталғандығын көрсетеді. Ол кәсіпорынның әр цехының немесе бөлімшесінің шығындарын бөліп көрсетеді.

Өндіріс шығындарының сметасы тек шығындардың экономикалық біртекті элементтерін бірлестірсе, калькуляция баптарында кейбіреулері ғана біртекті, ал қалғандары шығындардың әр түрлерін қамтиды, яғни кешенді құрайды.

Өнім өндірісі мен өткізу шығындар сметасы. Өнім өндірісі мен оны өткізудегі шығындар сметасы кәсіпорынның жалпы шығындарын анықтау мақсатында есептелінеді. Шығындар сметасын құрудағы әрекеттер:

· қосымша цехтар шығыны сметасын анықтаумен басталады, өйткені олардың өнімдері кәсіпорынның негізгі цехтарымен пайдаланылады және бұл цехтар шығындары негізгі өндірістік цехтар өнімінің өзіндік құнына енеді;

· содан соң кәсіпорынның негізгі цехтары бойынша шығындар сметасы есептелінеді, оның негізінде шығындардың өндірістік (зауоттық) сметасы қалыптасады және тауарлы, өткізілген өнімнің өзіндік құн көрсеткіштері анықталады.

Шығындар элементі:

1) материалдық шығындар;

· шикізат және негізгі материалдар;

· сатып алынатын бұйымдар;

· қосымша материалдар;

· сырттан сатып алынған жанармай;

· сырттан сатып алынған энергия;

2) өнеркәсіптік-өндірістік персонал еңбегін төлеу шығындары;

· жұмысшылардың еңбекақысы;

· инженерлі-техникалық қызметкер еңбекақысы;

· қызметкерлер еңбекақысы;

3) әлеуметтік мұқтаждықтарға төленетін аударымдар;

· әлеуметтік сақтандыру;

· зейнетақы қоры;

· медициналық сақтандыру;

· салалық сақтандыру тарифі;

4) негізгі қорлар амортизациясы;

· негізгі өндірістік қорларды толықтай қалпына келтіруге аударымдар (үдемелі амортизацияны ескереді);

5) басқа да шығындар;

· салықтар, жарналар, бюджеттен тыс арнайы қорларға аударымдар;

· мүлікті міндетті сақтандыру бойынша төлемдер;

· байланыс, есептеу орталықтарының, банктердің қызметін төлеу;

· кадрларды дайындау және қайта дайындықтан өткізу, іс-сапар шығындары;

· негізгі қорларды жалға алу төлемдері;

· басқа да төлемдер.

Қазіргі уақытта өзіндік құнды калькуляциялаудың келесі белгілі әдістері

· үдерістік (қарапайым),

· тапсырыс,

· нормативті,

· бөлістік әдістері қолданылады.

Калькуляциялаудың үдерістік (қарапайым) әдісі. Өндірістегі шығындарды есепке алудың және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялаудың қарапайым әдісі біртекті бір немесе екі түрлі өнім шығаратын кәсіпорында (су электр стансалары, кен, көмір, мұнай мен газ өндіретін кәсіпорындар) пайдаланылады. Оларда, әдетте, аяқталмаған өндіріс болмайды (егер де олар болса, онда оның көлемі шамалы болады) және жартылай фабрикаттарды өзі өндіреді. Кей уақытта оны бөлістік (попередельный) шығындарын есептеу мен калькуляциялау әдісінің бір нұсқасы деп санайды, себебі калькуляциялау бір ғана бөліс бойынша жүргізіледі.

Бұл әдісте өнім шығаруға кеткен үстемелі шығындардың барлығын шығарылған немесе өндірілген өнімнің көлеміне бөліп тікелей өзіндік құнды анықтайды. Егер де кәсіпорын оны өзінің есептік саясатында қарастырса, онда бұл әдісті қолдануға рұқсат етілуі мүмкін.

Бұл әдістің мәні бүкіл шығарылған өнімге кеткен шығындарды есептеуден тұрады. Өнім бірлігінің өзіндік құнын тікелей есептеу жолымен шығарады, яғни шығын деңгейін өндірістің табиғи көлеміне немесе шартты — табиғи көрсеткішіне жай бөлу арқылы табады. Кейбір салаларда шығындар (мысалға, көмір өндірісінде) әрбір технологиялық үдеріс бойынша есептелінуі мүмкін.

Калькуляциялаудың тапсырмалық әдісі. Шығындарды есепке алудың және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялаудың тапсырмалық әдісі машинажасау кешенінде ұсақ сериялы және жеке өнім шығаратын өндірісі бар кәсіпорындарда, механикалық жөндеу және зерттеу жұмыстарында пайдаланылады.

Бұл жағдайда калькуляциялаудың нысаны түрінде бір немесе бірнеше өнімге берілген тапсырыс болып шығады. Барлық тікелей шығындар әрбір (жекелеген) тапсырыстар бойынша белгіленген номенклатура баптарының кескінінде есепке алынады. Тапсырыс кәсіпорынның өндірістік бөлімшесінде арнайы бланкілерде ашылады, содан соң ол орындаушы - цехқа және бухгалтерияға түседі. Әрбір тапсырысқа өзіндік код беріледі, онда жұмыскерге есептелген еңбекақы, барлық құжаттардағы материалдардың шығысы, өндіріске кеткен шығын есебін жүргізетін карточкаға көшіріліп жазылады

Осы тәсілдің кейбір ерекшеліктері бар, атап айтсақ.:

· барлық шығарылған шығындар туралы мәліметтерді шоғырландырып және оларды жеке жұмыс түрлері мен дайын өнім топтарына жатқызу;

· уақыт аралығындағы емес, тек дайын болған әрбір тобы бойынша шығындарды шоғырландыру;

· тек бір ғана шотты жургізу, "аяқталмаған өндіріс" (батыс елдің есебінде барлық өндірістік шығындарын жинақтау тек осы "аяқталмаған өндіріс" шотында көрсетіледі).

Осы шотта өндірістің әрбір тапсырысы бойынша шығындардың жекелеген есебін ұйымдастыру үшін карточкаларды енгізуді ұсынады. Тапсырыстың өзіндік құнын калькуляциялау үшін жартылай фабрикаттарсыз әдісі пайдаланылады.

Бөлістік әдістің кезінде өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау мен шығындар есебін ұйымдастыру ерекшеліктеріне бір мысал келтіріп көрейік.

Кесте 18 – Тоқыма өнеркәсібіндегі бөлістер

1-бөлініс (шикізатты дайындау)
1. Алғашқы (негізгі) шикізаттың құны (жүн, нитрон және т.б.)	1 200 000
2. Өңдеуге кеткен шығындар	500 000
Лентаның өзіндік құны	1 700 000
2-бөлініс (иіру)
1. Лентаның өзіндік құны	1 700 000
2. Өңдеуге кеткен шығындар	700 000
Иірілген жіптің өзіндік құны	2 400 000
3-бөлініс (тоқу)
1. Иірілген жіптің өзіндік құны	2 400 000
2. Өңдеуге кеткен шығындар	1 000 000
Кендір (шуда, өңделігі біткен) жіптің өзіндік құны	3 400 000
4-бөлініс (өңдеу, әдемілеу)
1. Кендір (шуда, өңделігі біткен) жіптің өзіндік құны	3 400 000
2. Өңдеуге кеткен шығындар	400 000
3. Үстеме шығындары	1 400 000
Матаның (тоқыманың) өзіндік құны	5 200 000
Дайын өнім
1. Мата	5 200 000

Өзіндік құнын калькуляциялаудың бөлістік әдісі. Шығындарды есепке алудың және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялаудың бөлістік әдісі өнімді жаппай өндіретін кәсіпорындарда қолданылады, онда бастапқы шикізат дайын өнімге дейін рет-ретімен технологиялык өндеуден өтеді.

Бұл әдіс шикізаттың кешенді түрде пайдаланылатын кәсіпорындарында: металлургиялық, химиялық, мұнай өңдеу және басқа да салаларда қолданылады. Мысалы, мата тоқу кәсіпорындарында үш қайта жасау — иіру, тоқу және әрлеу саласы; қара металлургияда — домен пеші, болат балқыту, прокат; былғары өндірісінде —тері илеу және әрлеу саласы бар.

Тоқыма өнеркәсібінде төрт түрлі негізгі бөлістер болады: шикізатты дайындау; жіп иіру, тоқу, өндеу (әдемілеу).

Өндіріске босатылған алғашқы шикізаттың (жүн, синтетика талшығы) құны 1200 мың теңге құраған. Өңдеу шығындары (көмекші материалдар, еңбекақы және одан алынатын аударымдар) әрбір цехтар (бөлістері) бойынша мынадан тұрады: шикізатты дайындау кезіндегі шығындар — 500 мың теңге; өңдеу — 400 мың теңге. Жалпы есептік кезеңдегі үстеме шығыс — 1400 мың теңге. Кәсіпорын жартылай фабрикаттық нұсқа бойынша өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау пайдаланған деп санаймыз. Егер де әрбір бөлістің өнімі дайын өнім болып саналмаса және ол сыртқа сатылмаса, онда үстеме шығындарын ең соңғы бөлістегі шығындарға қосуына болады. Ал егер де әрбір цех (немесе бөліс) өз өнімін дербес түрде сата алатын болса, онда әрбір бөлістің шығарған өніміне үстеме шығыстар белгілі бір тәртіппен қосылады:

Жартылай фабрикаттық нұсқаның жағдайында барлық бөлістің жалпы шығыны мынаны құрайды: 12 700 000 теңге (1700000 + 2400000 + 3400000 + 5200000); ал олардың ішкі айналымы 7 500 000 (1 700 000 + 2 400 000 + 3 400 000); соңғы өнімнің өзіндік құны 5 200 000 тенге (12 700 000 – 7 500 000).

Қарапайым, тапсырмалық және бөлістік әдістердің негізгі кемшілігі мынада: өнімнің нақты өзіндік құны есептік кезеңнің соңында ғана немесе тапсырыс орындалғаннан кейін анықталады, ал мұнын өзі кәсіпорынның (цехтың) басшылығының есеп беру кезеңі ішінде өндірістегі іс жүзіндегі шығындардың жоспар бойынша белгіленген мөлшерлерге сәйкестігін қадағалап отыруға мүмкіндік бермейді.

Бұдан басқа шығындарды есепке алудың әдістерінің барлығында бүкіл шығарылған (шығарылатын) өнімнің өзіндік құны, сол өздерінің жоспарланған кезіндегі орташа деңгейімен салыстырылады және соның нәтижесінде алынған мәліметтер бойынша жүргізілген ұйымдық-техникалық шараларға жұмсалған шығындардың шын мәніндегі деңгейін әрдайым дәл көрсете бермейді.

Бұл кемшіліктерді жою үшін нормативтік әдісін қолданады, бұл кезде өнімнің бір өлшемінің және бүкіл шығарылған өнімнің өзіндік құны нормативтік өзіндік құнмен салыстырылады.

Өзіндік құнын калькуляциялаудың нормативтік әдісі. Өндірістегі шығындарды есепке алудың және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялаудың нормативтік әдісін негізінен жаппай өндіріспен шұғылданатын кәсіпорындар пайдаланады.

Нормативтік әдістің кезінде әрекет етіп тұрған бекітілген мөлшер мен оның ауытқуынан пайда болған шығындар бөлек көрсетіледі. Бұндай шектеулер өндірісті ұйымдастыру мен технологиядағы кемшіліктерді дер кезінде жөндеуге, ресурстардың тиімсіз пайдаланылуына жол бермеуге септігін тигізеді.

Нақты шығындарды бекітілген мөлшермен салыстырғанда ресурстардың үнемделуі немесе артық жұмсалуы, одан ауытқуы табылады, ал ол өз кезегінде кәсіпорынның ұйымдық-техникалық жұмыстарында біршама кемшіліктердің бар екенін баяндайды.

Бекітілген мөлшердің ауытқулары құжатгалған және құжатталмаған болып келеді.

Құжатталған ауытқулар алғашқы құжаттардың мәліметтері бойынша ашылған дабылдары жатады (талап құжаты, қосымша жұмыстарға жазылған нарядтары, қосымша төлемдер және т.б.), сондай-ақ есептеу жолымен анықталған ауытқулар (түгелдеу тәсілімен, нақты ережесі бойынша алдын-ала жасалған есептеулер және т.б.)

Құжатталмаған ауытқуларға ауытқудың жалпы сомасы мен оның құжатталған бөлігінің арасындағы айырмасынан шығады. Әдетте, олар құжатталған ауытқулардың дұрыс есептелмеуінің нәтижесінен, ақау өнімдерін шығарғаннан, нарядтарды артық жазғаннан, кем шығудан, жартылай фабрикаттардың жоғалтулары мен бұзылуынан, аяқталмаған өндірісті дұрыс бағаламауынан шығады.

Егер де өндірісте құжатталмаған ауытқулар бар болса, онда ол нормативтік есептің дұрыс ұйымдастырылмағанын куәландырады.

Ауытқу теріс те (артық жұмсалғаны) және оң да (үнемделгені) болуы мүмкін.

Теріс ауытқулар (материалдар, отындар, энергиялар, технологиялық үдерістерде қарастырылмаған, қосымша жұмысқа жасалған, төленген және т.б.) өндіріс үдерісінің дұрыс ұйымдастырылмағандығынан туындайды.

Оң ауытқулар жекелеген телімдердің жетістіктерін баяндайды (материалдардың тиімді пайдалануын көрмету, материалдарды толық қалдықсыз пайдалану, өнімнің сапасын арттыру, құрал-жабдықты тиімді қолдану және т.б.), және бекітілген мөлшер шығындарын үнемдеуді жүзеге асырады. Кейде оң ауытқулар шын мәніндегі қаражаттың үнемделгенін көрсете бермейді, ол тек бекітілген мөлшердің дұрыс анықталмағандығын көрсетеді.

Мысалы. Кәсіпорын ай ішінде 26 станок әзірлеген, ал 10 станок тиісті өңдеу сатысынан өтпеген, сондықтан олар аяқталмаған өндіріс ретінде ай соңына қалдырылған.

Бір станоктың нормативтік өзіндік құны 86,0 мың тенге құраған, ал оның ішінде: материалдық құны — 20,0 мың теңге; еңбекақы — 40,0 мың теңге; еңбекақыдан аударылған аударымы — 8,0 мың теңге; үстеме шығыстары - 18,0 мың теңге құраған.

Ай ішінде әзірленген станоктың талдамалық есеп мәліметі бойынша нақты шығыны мынаны құраған:

Кесте 19 – Ай ішінде әзірленген станоктың нақты шығыны

(мың тенге)

Шығын баптары	Мөлшер бойынша	Ауытқуы	Барлыгы
Материалдар	720,0	-40	680,0
Жалакы	1440,0	+80	1520,0
Жалакыдан аударылған аударымдар	288,0	+16
Үстеме шығыстары	648,0	+36	684,0
Жныны	3096,0	+92

Бұл шығындар шығарылған өнім арасына және аяқталмаған өндіріске келесі түрде бөлінеді:

Кесте 20 – Шығындардың шығарылған өнім арасына және аяқталмаған өндіріске бөлінуі

(мың тенге)

Шығын баптары	Ай ішін- дегі бар лық шы- ғындары	Онын ішінде
шығарылған өнімге	Мөлшер бой- ынша аяқтал- маған өндіріс- ке таратылған дары (10 дана)
Мөлшері бойыша	Мөлшерден ауытқуы
бірлігіне	26 данасына
Материалдар	680,0 1520,0 304,0   684,0 3188,0	20,0 40,0 8,0   18,0 86,0	520,0 1040,0 208,0   2236,0	-40 +80,0 + 16,0   +36,0 +92,0	200,0 400,0 80,0   180,0 860,0
Еңбекақы
Жалакыдан аударылған аударымдар
Үстеме шығындар
Жиыны

Жоғарыда келтірілген мәліметтердің негізінде келесі нысанда бір станоктың есептік өзіндік құны былайша аныкталады.

Кесте 21 - Бір станоктың есептік өзіндік құны

(мың тенге)

Шығын баптары	Мөлшері бойынша өнім бірлігіне есептелген шығындар	Ауытку	өнім 6ірлігінің өзіндік құны
жалпы шығарылған өнімге	өнім бірлігіне
Материалдар Еңбекақы Еңбекақыдан аударылған аударымдар Үстеме шығыстары Жиыны	20,0 40,0   8,0 18,0 86,0	-40,0 +80   +16,0 +36,0 +92,0	-1,54 +3,08   +0,62 +1,38 +3,54	18,46 43,08   8,61 19,38 89,54

Келтірілген калькуляциядан бір станоктың нақты өзіндік құны 89,54 мың теңге құрағанын көреміз, демек, 3,54 мың теңгеге нормативтіктен жоғары болған (89,54 – 86,0).

Есептік айда барлық шығарылған өнімнің нақты өзіндік құны 2328,0 теңге (2236,0 + 92,0) құраған және 92,0 мың теңгеге нормативтік деңгейі көтерілген. 23 28,0 мың теңге сомасына шығарылған өнімнің нақты өзіндік құны боп саналады, бірақ кәсіпорын басшысы ауытқудың себебін ашып, оларды келешекте болдырмау мақсатында тиісті шараларды қабылдауы керек.