Тема 12. Налоги на потребление

Во все времена правительства различных стран активно прибегали к использованию косвенных налогов для покрытия государственных расходов. Истоки возникновения этих налогов прослеживаются еще в древних цивилизациях. Введение косвенных налогов часто было связано с войной или кризисными явлениями в экономике. Например, они широко использовались в Германии в 1916 г., во Франции в 1920 г. и в Бельгии в 1921 г. Во всех случаях при их введении ставилась одна задача - покрыть возникающие или возрастающие государственные расходы, связанные с первой мировой войной и ее катастрофическими последствиями. В Англии в 1940 г. с такой же целью – «оплатить войну» были введены налог на покупки и система универсальных акцизов.

Налоги на потребление – это одна из групп косвенных налогов, выступающая как надбавка к издержкам производства или прямо к ценам определенных товаров или услуг с решающей целью - путем повышения цен увеличить фискальные поступления в госбюджет. Они включают в себя несколько разновидностей, имеющих важные отличия.

Прежде всего в эту группу попадает налог с оборота. Его отличительное свойство состоит в том, что он взимается на каждой стадии движения товара от производителя до конечного потребителя, т.е. многократно в виде доли (в %) от стоимости товарной массы соответствующей стадии. В некоторых странах налог с оборота взимается в более узком варианте, когда эти налогом облагаются не все, а лишь некоторые стадии оборота товара.

В Республике Беларусь налог с оборота до 1991 года, как и в СССР в целом, был основной формой мобилизации доходов в бюджет. Удельный вес этого налога в доходах бюджета в разные годы составлял от 38 до 49 %. Налог с оборота рассчитывали: в виде разницы между розничными и оптовыми ценами предприятия за вычетом торговых скидок; по твердым ставкам (в рублях) с единицы объема продукции; в процентах к обороту. Основная доля поступлений налога с оборота в бюджет приходилась на разницу в ценах.

Другая разновидность налога с потребления – так называемый налог с продаж. Он взимается единожды, обычно на стадии торговли – оптовой или розничной – как доля (в %) от стоимости товара на конечной стадии его реализации.

И, наконец, в 60-80-е годы XX столетия выделился и постепенно занял господствующее положение среди налогов на потребление так называемый налог на добавленную стоимость (НДС). Этот налог нашел широкое распространение в налоговых системах практически всех стран мира – более 40 государств. На долю этого налога приходится в среднем 13,8 % налоговых поступлений бюджетов стран и 5,5 % ВВП. Это объясняется прежде всего универсальностью данного налога, который охватывает не только внутренний и внешний товарооборот государства, но и произведенные работы и услуги.

Схема взимания налога на добавленную стоимость была предложена французским экономистом М, Лоре в 1954 году.

Применение НДС имеет ряд преимуществ. К ним можно отнести то, что широкая база обложения обеспечивает устойчивый источник поступлений в бюджет и одновременно предохраняет от влияния колебаний в потреблении реализованных товаров. Однотипность в исчислении налога при любом обороте облегчает контроль за налогообложением, упрощает процедуру удержания налога.

Государства могут применять НДС, различающийся по принципам изъятия, способам исчисления и типам налогообложения.

Определение принципа изъятия налога наиболее актуально при осуществлении внешнеэкономической деятельности. В мировой практике косвенные налоги взимаются на основании двух основных принципов: принципа страны происхождения и принципа страны назначения.

Принцип страны происхождения подразумевает налогообложение экспорта и освобождение импорта, налог в этом случае поступает в бюджет страны производителя-экспортера.

При использовании принципа страны назначения НДС взимается на стадии реализации товара независимо от места происхождения товара. В этом случае налогообложению подвергается импорт, а экспорт товаров (работ, услуг) освобождается от налогообложения. При этом принципе прибегают к таможенному регулированию – взимая налог с импортируемых товаров, компенсируют его экспортерам.

Из двух принципов второй считается более предпочтительным, так как он больше соответствует экономической сущности НДС как налога на потребление и позволяет, не прибегая к административным мерам, поддерживать отечественного производителя. Само взимание НДС при использовании данного принципа является внутренним делом государства и не сказывается на налогообложении в другой стране, однако при реализации данного принципа необходим таможенный контроль за уплатой налога на ввозимые товары.

В мировой практике при расчете НДС используется 4 метода:

1) прямой, или бухгалтерский (метод прямого добавления),

2) косвенный (метод косвенной добавки). Рассчитывается не сама добавленная стоимость, а обложение отдельных компонентов.

3) метод прямого вычитания. Данная система взимания НДС использовалась в Республике Беларусь достаточно длительное время – с 1992 г. до 2000 г.

4) метод косвенного вычитания (метод счета-фактуры или зачетный метод). Этот метод - первоначально принятый в ЕЭС. С 2000 г. введен в Республике Беларусь.

Добавленная стоимость может быть рассчитана как сумма выплачиваемой заработной платы (V) и получаемой прибыли (m). В то же время добавленную стоимость можно представить как разность сумм поступлений за проданную продукцию (В) и произведенных затрат (стоимость приобретенных товаров, работ, услуг) (Н).

Если ставку налога обозначить через (R), то формулы расчета налога в соответствии с перечисленными методами примут следующий вид:

1) R (V+m)=НДС; 3) R (В-Н)=НДС;

2) RV + Rm = НДС; 4) RВ - RН = НДС.

Самым распространенным методом исчисления НДС является косвенный метод вычитания. В основе механизма исчисления лежит принцип зачета ранее уплаченных сумм налога при приобретении товаров (работ, услуг). Каждый последующий продавец уплачивает только ту сумму налога, которая начисляется на вновь созданную в процессе обращения стоимость. Данный способ расчета позволяет реализовать заложенное в него юридическое и техническое преимущество, так как наличие счета-фактуры (инвойса) поставщика становится принципиальным моментом при совершении сделки. Счет-фактура отражает основную информацию для налогообложения:

стоимость сделки как базы для начисления налога и валовой НДС по установленной ставке. При реализации товара инвойс позволяет проследить движение товара, процесс сбора налога приобретает практически автоматический характер, а роль налоговых органов сводится к контролю за обязательствами партнеров-плательщиков.

Механизм исчисления не является основополагающим в формировании подходов к экономической сущности налога. Главным является определение объекта налогообложения, т.е. того, что понимается под добавленной стоимостью.

Широкое распространение и длительное функционирование налога на добавленную стоимость свидетельствуют о том, что он соответствует требованиям рыночной экономики. Его появлению способствовали: во-первых, недостатки существовавших налогов (чрезмерная тяжесть прямых налогов, значительные масштабы уклонения от их уплаты, необходимость ликвидации таможенных барьеров); во-вторых, надежда на увеличение до­ходов благодаря расширению налоговой базы, а также стремление к повышению эффективности налогообложения; в-третьих, намерение создать новую налоговую систему, отвечающую требованиям и стандартным ЕС и современному уровню экономического развития; в-четвертых, он позволяет точно и быстро проводить налоговые операции с помощью современной техники и налаженной системы документооборота. Кроме того, НДС прост при взимании, носит всеобщий характер, обеспечивает крупные, регулярные и повсеместные поступления доходов в бюджет. Он стимулирует рост производственного накопления, упрощает контроль за сроками продвижения товаров и их качеством, снижает издержки производства и ускоряет реализацию продукции.

Этот налог выгодно отличается от ранее действовавших тем, что он более эффективен, чем, например, налог с оборота, так как охватывает товарооборот на всех стадиях. НДС менее обременителен для отдельного производителя, поскольку обложению подлежит не весь товарооборот, а лишь прирост стоимости, и тяжесть налога распределяется по всей цепи товарооборота, чем достигается равное положение всех участников рынка. Наконец, это более простая форма обложения: для всех налогоплательщиков установлен единый механизм взимания на всей территории страны.

Объектом обложения налогом выступает прирост цены изделия в процессе его производства или доработки сверх цены, по которой материалы или услуги, использованные при изготовлении данного товара, были приобретены у поставщиков. То есть налогом облагается только новая стоимость. Западные страны широко используют этот налог для регулирования производственных процессов.

Круг плательщиков НДС весьма широк, он охватывает все юридические, физические лица, осуществляющие крупные сделки. Объектами обложения выступают оборот товара и величина оказываемых за вознаграждение услуг, то есть сфера производства потребительских товаров и услуг, торговля, арендные и складские операции и другие виды коммерческой деятельности. Налог взимается на каждом этапе реализации продукта (услуг) при его движении по технологической цепочке от первичного изготовителя до конечного потребителя. Налогооблагаемая база — стоимость товаров (услуг), добавленная обработкой на каждой стадии производства и распределения. Она включает заработную плату с начислениями, амортизацию, проценты за кредит, прибыль, расходы общего характера (реклама, транспорт и др.), то есть объектом налога является добавленная стоимость. Стоимость средств производства исключается из облагаемого оборота.

Предприниматели как плательщики НДС подают налоговую декларацию в налоговые органы, в которой наряду с прочей обязательной информацией сообщают общую стоимость реализованной продукции и общую стоимость приобретенных товаров и услуг. Периодичность подачи декларации по странам различна.

Налоговые законодательства разных стран предусматривают льготы плательщикам-предпринимателям, соответствующие историческому и социально-экономическому развитию той или иной страны. Однако общей для всех налоговой льготой является необлагаемый минимум оборота реализованной продукции. Эта льгота предполагает, прежде всего, поощрение мелкого бизнеса. Кроме того, государство, освобождая от обложения мелкие предприятия, сокращает тем самым расходы по взиманию НДС.

По экономическим соображениям многие страны устанавливают несколько ставок налога: пониженную, стандартную и повышенную. Кроме того ставки налога на добавленную стоимость по странам отличаются не только по уровню, но и по количеству. Пониженные ставки (2-10 %) применяются к продовольствию, медицинским и другим социально значимым товарам и услугам; стандартные (основные) ставки (12-23 %) — к промышленным и другим товарам и услугам и повышенные ставки (свыше 25 %) — к предметам роскоши. Страны ЕС пытаются договориться о введении единой ставки НДС на уровне около 15 % . Количество ставок налога различно: в Великобритании и ФРГ — две; во Франции — три; в Италии — четыре.

В мировой практике, кроме того, широко используется полное освобождение некоторых товаров и услуг от налогообложения. При этом освобождение от налога применяется в двух формах: отсутствия ставки и нулевой ставки (в Великобритании, Ирландии и Португалии).

От налогов освобождаются, как правило, следующие товары и услуги:

продовольствие, газеты, радиовещание, транспортные, школьные и почтовые услуги, услуги врачей, банковские, страховые и финансовые услуги.

Освобождению от налога подлежит добавленная стоимость только на конечной стадии производства товара, то есть на стадии, за которой следует продажа его конечному потребителю.

В странах ЕЭС нулевая ставка установлена также на все экспортные товары. Это дает право экспортеру на компенсацию налога и позволяет не включать его в цену, что значительно повышает конкурентоспособность товаров. Согласно правилам Генерального соглашения по торговле и тарифам, НДС, будучи косвенным налогом, подлежит вычету при экспорте товаров, поэтому страны с таким налогом получают определенные преимущества во внешней торговле.

Среди западных экономистов сложилось мнение, что из различных видов налогов на потребление, охватывающих широкий круг товаров и услуг, наилучшими со всех точек зрения являются две разновидности:

налог на добавленную стоимость и налог с продаж в розничной торговле. Предпочтение, отдаваемое НДС в большинстве стран ОЭСР, объясняется тем, что этот налог обеспечивает государству большие доходы и имеет более нейтральный характер; с его помощью легче облагать налогом услуги и проще освобождать от обложения средства производства. Кроме того, механизм НДС не позволяет уклоняться от налогообложения, чем выгодно отличается от механизма налога с продаж в розничной торговле.

Считается, что НДС дорогостоящ в управлении и регрессивен по природе. Значительные расходы по его использованию обусловлены тремя причинами: увеличением числа служащих; применением дорогостоящих компьютеров; ростом накладных расходов предпринимателей. Однако расходы могут быть существенно сокращены за счет применения соответствующих мер, а именно, из обложения этим налогом обычно исключается предприниматели, имеющие небольшой торговый оборот, основная масса продовольственных товаров и т.п. Поэтому в большинстве стран 60—70 % доходов от НДС приходится всего на 10-15 % зарегистрированных предпринимателей. По этим причинам можно отказаться от проверки документации и обслуживания значительного числа мелких предпринимателей. Устанавливая высокий льготный уровень товарооборота компаний, подлежащих налогообложению, можно сконцентрировать силы налоговых специалистов на наиболее продуктив­ных и важных участках работы.

Исключение из налогообложения некоторых видов услуг, например фермерам (в ряде стран фермеры освобождены от НДС), также может способствовать уменьшению расходов на содержание аппарата. Кроме того, упрощение системы заполнения деклараций для компаний, то есть регистрация их как групп, а не как отдельных плательщиков, позволила бы сократить штат налоговых служащих. Экономия средств возможна также и за счет совмещения некоторыми службами функций сборщиков НДС. В условиях низких темпов инфляции можно удлинить срок предоставления декларации (перейти от ежемесячной к поквартальной). Установление единой ставки налога значительно упрощает систему функционирования и обслуживания НДС, удовлетворяет и таким целям, как достижение нейтральности налога, противодействие уклонению от обложения. В то же время социальная политика требует установления по­ниженной или нулевой ставки налога на продукты питания, лекарства, книги, газеты и другие товары первой необходимости и повышенной ставки — на некоторые предметы роскоши.

Процесс перехода к НДС во всех странах, осуществляемый в ходе решения макроэкономических задач, требует:

• расчета эффективности налоговой системы;

• тщательного анализа действующей системы косвенного налогообложения (упразднения или сохранения отдельных видов налогов);

• подготовки квалифицированных специалистов, имеющих опыт и стаж работы за рубежом;

• определения продолжительности периода перехода к новой системе

(до 2—5 лет);

• обязательной выписки счета-фактуры на каждую продажу;

• создания автоматизированной системы обработки информации и документации;

создания системы единого счета в банке для каждого предпринимателя;

• закрепления за банками функций по сбору налога на добавленную стоимость;

• компьютеризации таможенного учета, когда экспорт товаров освобождается от НДС, а импорт товаров облагается.

Тщательное изучение системы действия налога на добавленную стоимость показало, что этот вид косвенного налогообложения получил широкое распространение в большинстве европейских стран, а также в ряде других государств. Но есть сомнения в бесспорности этого налога. Так, в США на протяжении двух лет велся тщательный анализ преимуществ и недостатков этого налога. Он показал, что введение налога нецелесообразно. К такому же решению пришли и в Японии.

Для Беларуси НДС более предпочтителен: от него труднее уклониться плательщику, в результате реже случаи финансовых нарушений; процесс взимания НДС не вызывает больших затруднений, что сокращает расходы на данную процедуру.

Необходимость налога на добавленную стоимость в Беларуси диктуется рядом факторов. Во-первых, развитие рыночной экономики с независимыми хозяйствующими субъектами и свободно складывающимися ценами требует новых методов руководства экономикой; во-вторых, бюджет, испытывающий тяжелый финансовый кризис, нуждается в стабильных налоговых поступлениях; в-третьих, введение НДС дает возможность белорусской экономике присоединиться к международному сообществу, где данный налоговый механизм доказал свою жизнеспособность.