Реформирование бухгалтерского учета
План счетов бухгалтерского учета
В системе нормативного регулирования План счетов занимает промежуточное место между нормативными документами второго и третьего уровней, т.е. не имеющими нормативно-правового характера. Однако в практической деятельности бухгалтерских служб Плану счетов придается первостепенное значение.
План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов.
С 1 января 2001 г. в России действуют новые План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. N 94н. Переход на новый План счетов разрешается осуществлять в течение 2001 г. по мере готовности организации. В период с 1991 по 2000 г. в России действовал План счетов, утвержденный приказом Министерства финансов СССР от 11 ноября 1991 г. N 56.
План счетов 2001 г. является единым и обязательным к применению в организациях всех отраслей народного хозяйства и видов деятельности (кроме банков и бюджетных учреждений) независимо от подчиненности, формы собственности, организационно-правовой формы, ведущих учет методом двойной записи.
На основании Плана счетов и Инструкции по его применению организации утверждают рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов (включая субсчета). Для учета специфических операций организации могут по согласованию с Министерством финансов РФ вводить при необходимости в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов.
Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, используются исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организации могут уточнять содержание отдельных из них, а также вводить дополнительные субсчета, исключать или объединять.
Следует иметь в виду, что организация не обязана использовать все синтетические счета, приведенные в Плане счетов. Она выбирает те из них, которые ей действительно необходимы. Например, если организация выпускает один вид продукции или оказывает один вид услуг, то все расходы можно считать прямыми и в этом случае отпадает необходимость в использовании счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы".
Порядок ведения аналитического учета устанавливается организацией исходя из положений Инструкции по применению Плана счетов и нормативных актов по отдельным разделам учета (учета основных средств, материалов и т.п.). Новые хозяйственные образования (например, малые предприятия) могут пользоваться рабочими планами счетов, в которых существенно сокращается количество применяемых счетов.
В едином Плане счетов счета сгруппированы в восемь разделов. Отдельно выделены забалансовые счета. Основой группировки счетов по разделам являются экономические особенности учитываемых объектов - в каждом разделе отражены экономически однородные виды имущества, обязательств и хозяйственных операций. Расположены разделы в определенной последовательности в соответствии с характером участия имущества в его кругообороте. Вначале отражены разделы со счетами имущества, необходимого для производственного процесса (раздел I "Внеоборотные активы", раздел II "Производственные запасы"). Затем показаны разделы со счетами издержек производства, готовой продукции и товаров, денежных средств и расчетов (разделы III-VI). Таким образом, в первых шести разделах сгруппированы счета имущества и процессов в сферах производства и обращения. Имущество отражено по разделам по принципу ликвидности - от труднореализуемого к легкореализуемому.
Обязательства организации отражены в разделе VI. В последующих разделах отражены капитал и финансовые результаты организации (разделы VII, VIII).
Основная часть организаций осуществила переход на новый План счетов с 1 января 2002 г.
Сравнительный анализ старого и нового Планов счетов показывает, что из старого в новый План счетов 29 счетов включены без изменения, изменены наименования 7 счетов, изменены номера 11 счетов и наименования и номера 4 счетов. Таким образом, 51 счет (из 76 счетов старого Плана счетов) подвергся незначительным изменениям.
В новом Плане счетов вновь введено 5 счетов (14, 59, 63, 81, 91), из старого Плана счетов исключено 23 счета. В новом Плане счетов предусмотрено 20 счетов для отражения операций по исключенным счетам. Всего в новом Плане 60 балансовых и 11 забалансовых счетов. Порядок отражения операций на счетах нового Плана счетов, в том числе на вновь введенных, будет рассмотрен в последующих главах.
7. Методические указания, инструкции, рекомендации и другие
аналогичные документы, рабочие документы организаций
Методические указания, инструкции, рекомендации в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся к документам третьего уровня. Они призваны конкретизировать основные положения, изложенные в нормативных документах первого и второго уровней, т.е. в Законе "О бухгалтерском учете" и положениях по бухгалтерскому учету.
Нормативные документы третьего уровня разрабатываются различными министерствами и ведомствами. Ниже приведен перечень основных нормативных документов третьего уровня:
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13 июня 1995 г. N 49);
Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 20 июля 1998 г. N 33н (в ред. приказа Министерства финансов РФ от 28 марта 2000 г. N 32н));
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н);
Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н);
Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации (утвержден постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а);
Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 28 июня 2000 г. N 60н);
"О безналичных расчетах в Российской Федерации" (положение Центрального банка РФ от 12 апреля 2001 г. N 2-П).
В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета рабочие документы конкретной организации относят к четвертой группе.
Основными рабочими документами конкретной организации являются:
документ по учетной политике предприятия;
утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;
графики документооборота;
утвержденный руководителем план счетов бухгалтерского учета;
утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.
Основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н. Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.
Формы первичных учетных документов утверждаются руководителем организации в том случае, если они разработаны в самой организации. Как правило, это документы, не содержащиеся в Альбоме новых унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденном постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.
В графике документооборота определяется круг лиц, ответственных за оформление документов, указываются порядок, место, время прохождения документа с момента его составления до сдачи в архив.
Рабочий план счетов, утверждаемый руководителем, содержит перечень применяемых организацией синтетических счетов и субсчетов.
Формы внутренней отчетности, утверждаемые руководителем, разрабатываются организацией самостоятельно, исходя из особенностей ее функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.
Следует отметить, что во многих организациях ограничиваются разработкой приказа по учетной политике. Остальные рабочие документы или отсутствуют (графики документооборота, формы внутренней отчетности), или не утверждены руководителем (формы первичных учетных документов, план счетов). Подобные организации грубо нарушают порядок ведения бухгалтерского учета, установленный Законом "О бухгалтерском учете" и другими нормативными документами.
Реформирование бухгалтерского учета
1. Необходимость и цели реформирования бухгалтерского учета в России
До перехода на рыночную экономику была создана система бухгалтерского учета, отвечающая требованиям плановой экономики. Основным потребителем информации, формируемой в бухгалтерском учете, являлось государство в лице отраслевых министерств и ведомств, планирующих, статистических и финансовых органов.
Изменение системы общественных отношений, пользователей информации, гражданско-правовой среды, а также необходимость приведения отечественной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности обусловили необходимость соответствующей трансформации системы бухгалтерского учета в России.
Началом реформирования бухгалтерского учета в России следует считать разработку и внедрение в учетную практику Плана счетов 1991 г., утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 1 ноября 1991 г. N 56. В соответствии с этим Планом счетов в учетную практику введены новые объекты учета (нематериальные активы, финансовые вложения, займы, арендные отношения и др.). Существенно изменена методология учета многих объектов учета - основных средств, капитальных вложений, прибыли и убытков и др.
Существенно изменены состав, содержание, сроки и адреса представления бухгалтерской отчетности, формы отчетности в значительной мере соответствуют международной практике, она стала публичной и доступной для любых сторонних пользователей.
В настоящее время реформирование бухгалтерского учета в России осуществляется на основе Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283.
Основная цель реформирования бухгалтерского учета - приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями рыночной экономики. В соответствии с этой целью определены главные задачи реформирования:
формирование системы национальных стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезность информации для внешних пользователей;
обеспечение увязки реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями;
гармонизация стандартов на международном уровне;
оказание методической помощи организациям в понимании и внедрении управленческого учета.
2. Программа реформирования бухгалтерского учета
в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности
Основными направлениями реформирования бухгалтерского учета являются:
законодательное и нормативное регулирование (на уровне Президента и Правительства Российской Федерации);
формирование нормативной базы (стандартов);
методическое обеспечение (инструкции, методические указания, комментарии);
кадровое обеспечение (формирование бухгалтерской профессии, подготовка и повышение квалификации специалистов бухгалтерского учета);
международное сотрудничество.
Для выполнения задач по каждому направлению намечено осуществить следующие меры:
1) подготовить необходимые изменения и дополнения в Федеральный закон "О бухгалтерском учете", Гражданский кодекс Российской Федерации и иные федеральные нормативные акты;
2) разработать и утвердить около 20 новых положений (стандартов) по бухгалтерскому учету и пересмотреть существующие на основе международных учетных стандартов, а также новые планы счетов бухгалтерского учета для коммерческих и бюджетных организаций;
3) разработать:
методические указания (инструкции и рекомендации) по бухгалтерскому учету в разрезе положений, в том числе методические рекомендации по учету затрат на производство, реализацию продукции, работ, услуг;
типовые методические рекомендации по организации бухгалтерского учета на малых предприятиях с учетом требований международных стандартов;
пересмотреть:
регистры бухгалтерского учета для коммерческих и бюджетных организаций, кредитных учреждений и профессиональных участников рынка ценных бумаг, управляющих компаний и инвестиционных фондов;
первичную учетную документацию с учетом требований рыночной экономики и международных стандартов;
4) для улучшения кадрового обеспечения переработать программы обучения специалистов разных уровней:
начального (бухгалтер-счетовод);
среднего (бухгалтер-техник);
высшего (бухгалтер-экономист);
профессиональных бухгалтеров (главные бухгалтеры, финансовые менеджеры, аудиторы).
Кроме того, должны постоянно пересматриваться программы переподготовки сотрудников бухгалтерских служб, разрабатываться учебно-методическая литература, осуществляться аттестация профессиональных бухгалтеров, разрабатываться нормы профессиональной этики;
5) в области международного сотрудничества намечены вступление в Комитет по международным бухгалтерским стандартам финансовой отчетности, взаимодействие с международными и национальными специализированными организациями, в том числе с Координационным советом по методологии бухгалтерского учета стран СНГ. Важная роль в улучшении международного сотрудничества отводится созданному в декабре 1997 г. Международному центру по реформе бухгалтерского учета.
В работе по всем направлениям реформирования бухгалтерского учета будет принимать активное участие Институт профессиональных бухгалтеров (ИПБ) России.
Ряд положений Программы в области совершенствования методологического обеспечения системы бухгалтерского учета, обеспечения достоверного и полного раскрытия бухгалтерской отчетности и развития бухгалтерской профессии, подготовки и повышения квалификации специалистов бухгалтерского учета конкретизированы письмом Правительства Российской Федерации от 13 апреля 2001 г. N КА-П13-06573 "Меры по реализации в 2001-2005 годах Программы реформирования бухгалтерского учета". Данным письмом, например, предусмотрена разработка шести новых и переработка ряда уже имеющихся положений по бухгалтерскому учету.
3. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России
Общие положения. Указанная Концепция одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г. Она определяет основы построения системы бухгалтерского учета в современных условиях хозяйствования и ориентирована на рыночную экономику и использование опыта других стран, международных принципов учета и отчетности, последние достижения науки и техники.
Концепция призвана:
обеспечивать заинтересованных специалистов информацией об общих подходах к организации и ведению бухгалтерского учета;
быть основой поэтапной разработки новых и пересмотра действующих нормативных документов по бухгалтерскому учету;
способствовать принятию решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными документами;
помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности.
Концепция не заменяет нормативные документы по бухгалтерскому учету. Если какое-либо положение Концепции противоречит положению законодательного или нормативного акта по бухгалтерскому учету, то исполнению подлежит положение законодательного или нормативного акта.
Концепция определяет основы организации и ведения бухгалтерского учета для предприятий всех видов деятельности, отраслей и организационно-правовых форм. Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность на территории РФ, могут вести учет лишь для целей налогообложения. Для субъектов малого предпринимательства могут устанавливаться упрощенные формы реализации отдельных положений Концепции, не противоречащие цели бухгалтерского учета.
Цель бухгалтерского учета. Целью бухгалтерского учета является формирование информации для внешних и внутренних пользователей. Применительно к внешним пользователям цель бухгалтерского учета - формирование информации о финансовом положении организации, финансовых результатах и изменениях в финансовом положении, полезной широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии решений.
Применительно к внутренним пользователям целью бухгалтерского учета является формирование информации, необходимой руководству организации для принятия управленческих решений, планирования, анализа и контроля производственной и финансовой деятельности. Информацию для внутренних пользователей, характеризующую финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и изменения в финансовом положении, целесообразно использовать при формировании информации и для внешних пользователей.
Основы организации бухгалтерского учета. Для достижения указанных целей бухгалтерского учета предполагается, что он будет осуществляться в соответствии с допущениями имущественной обособленности, непрерывности деятельности организации, последовательности применения учетной политики и временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
При формировании бухгалтерской информации налоговая система рассматривается как один из пользователей этой информации. Для этого пользователя должны быть подготовлены данные о деятельности организации, на основе которых и из которых возможно сформировать показатели, необходимые для осуществления налогообложения.
Формирование информации, удовлетворяющей потребности заинтересованных пользователей, обеспечивает руководство организации. Оно отвечает за эту информацию и представление ее заинтересованным пользователям.
Содержание информации, формируемой в бухгалтерском учете. Для удовлетворения общих потребностей заинтересованных пользователей в бухгалтерском учете формируется информация о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
Финансовое положение организации определяется ее активами, структурой обязательств и капитала организации, а также способностью адаптироваться к изменениям в среде функционирования. Информация о финансовом положении организации формируется, главным образом, в виде бухгалтерского баланса.
Информация о финансовых результатах деятельности организации необходима для оценки потенциальных изменений в ресурсах при прогнозировании способности вызывать денежные потоки на основе имеющихся ресурсов. Данная информация формируется в основном в отчете о прибылях и убытках.
Информация об изменениях в финансовом положении организации дает возможность оценить ее инвестиционную, финансовую и текущую (операционную) деятельность в отчетном периоде. Данная информация обеспечивается, главным образом, отчетом о движении денежных средств.
Содержание, порядок формирования и способы представления информации для внутренних пользователей определяются руководством организации.
Требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете. Информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полезной пользователям, т.е. быть уместной, надежной и сравнимой.
Информация уместна, если ее наличие или отсутствие оказывает или способно оказывать влияние на решения пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки. На уместность информации влияют ее содержание и существенность. Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей.
Информация надежна, если она не содержит существенных ошибок. Чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, а сами факты должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не только из их правовой формы, но и их экономического содержания и условий хозяйствования.
Информация (кроме информации об объектах специального назначения) должна быть нейтральной, т.е. не быть односторонней. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки заинтересованных пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.
При формировании информации в бухгалтерском учете нужно придерживаться определенной осмотрительности в суждениях и оценках в условиях неопределенности таким образом, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены. При этом не допускаются создание скрытых резервов, намеренное занижение активов или доходов и намеренное завышение обязательств или расходов.
Информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полной (с учетом ее существенности и сопоставимости затрат на сбор и обработку).
Информация об организации должна быть сравнимой за разные периоды времени для определения тенденций в изменении финансового положения и финансовых результатов организации. Заинтересованные пользователи должны также иметь возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнивать их финансовое положение, финансовые результаты и изменения в финансовом положении. Для обеспечения сравнимости информации заинтересованные пользователи должны быть проинформированы об учетной политике организации, изменениях в ней и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты организации.
При формировании информации в бухгалтерском учете должны приниматься во внимание все факторы, ограничивающие уместность и надежность информации. Одним из таких факторов является своевременность информации.
Польза, извлекаемая из формируемой в бухгалтерском учете информации, должна быть сопоставима с затратами на подготовку этой информации.
Состав информации, формируемой в бухгалтерском учете для внешних пользователей. Элементами информации о финансовом положении организации, отраженной в бухгалтерском балансе, являются активы, обязательства и капитал.
Активы - это хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:
а) использован обособленно или в сочетании с другими активами в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
б) обменен на другой актив;
в) использован для погашения обязательств;
г) распределен между собственниками организации.
Материально-вещественная форма актива и юридические условия его использования не являются критериями отнесения ее к активам.
Обязательство - это существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота.
Погашение обязательств предполагает обычно отток соответствующих активов в виде выплаты денежных средств или передачи других активов (оказания услуг). Оно может происходить также в форме замены обязательств одного вида другим, преобразования обязательств в капитал, снятия требований со стороны кредитора.
Капитал - это вложения собственника и прибыль, накопленная за время деятельности организации. При определении финансового положения организации величина капитала определяется как разница между активами и обязательствами.
Элементами формируемой в бухгалтерском учете информации о финансовых результатах деятельности организации, отражаемой в отчете о прибылях и убытках, являются доходы и расходы организации.
Доход - это увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вклада собственников. К доходам относят выручку от реализации продукции, работ, услуг, проценты и дивиденды к получению, роялти, арендную плату, а также прочие доходы.
Расход - это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственниками. К расходам относят затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), оплату труда работников, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.).
При определении финансового результата деятельности организации за отчетный период прибыль или убыток определяется как разница между доходами и расходами.
Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов. Для того чтобы быть признанными, т.е. включенными в бухгалтерский баланс или отчет о прибылях и убытках, активы, обязательства, доходы и расходы (объекты учета) должны отвечать соответствующему определению и следующим двум критериям:
1) на дату составления бухгалтерской отчетности существует обоснованная вероятность того, что организация получит или потеряет какие-либо экономические выгоды, обусловленные объектом;
2) объект может быть измерен с достаточной степенью надежности. При несоблюдении данного условия объект не включается в формы бухгалтерской отчетности, а должен быть отражен и объяснен в пояснениях к отчетности.
Принятие решения о включении объекта в формы бухгалтерской отчетности должно отвечать требованию существенности:
актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и его стоимость может быть измерена с достаточно высокой степенью надежности;
обязательство признается в бухгалтерском балансе, когда в результате исполнения соответствующего требования существует вероятность оттока хозяйственных средств, способных приносить организации экономические выгоды, и величина этого требования может быть измерена с достаточно высокой степенью надежности;
доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее увеличение в будущих экономических выгодах, связанных с соответствующим активом, или уменьшение в обязательствах может быть измерено с достаточно высокой степенью надежности;
расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее уменьшение в будущих экономических выгодах, обусловленное уменьшением актива, или увеличение обязательства может быть измерено с достаточно высокой степенью надежности. Расходы признаются с учетом прямой связи между произведенными затратами и поступлениями (соответствие доходов и расходов). Если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется опосредованно, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между периодами;
затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут экономических выгод или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе;
расходами отчетного периода в отчете о прибылях и убытках признаются все затраты, удовлетворяющие критерию признания расходов независимо от того, как они трактуются для целей расчета налогооблагаемой базы. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.
Оценка активов, обязательств, доходов и расходов. Оценка указанных объектов производится, как правило, по фактической (первоначальной) стоимости (себестоимости), т.е. в сумме денежных средств, уплаченной или начисленной при приобретении или производстве объекта.
Для обеспечения полезности информации в соответствующих случаях оценка объектов может производиться:
по текущей (восстановительной) стоимости (себестоимости), т.е. в сумме денежных средств, которая должна быть уплачена на дату составления отчетности в случае необходимости замены какого-либо объекта;
по текущей рыночной стоимости (стоимости реализации), т.е. в сумме денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации.
При отсутствии иной базы измерения для оценки отдельных объектов может быть использована дисконтированная стоимость.
4. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета
и отчетности в России
Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон "О бухгалтерском учете", положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).
В зависимости от назначения и статуса нормативные документы целесообразно представить в виде следующей системы:
1 уровень - законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации;
2 уровень - стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;
3 уровень - методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Министерства финансов РФ и других ведомств;
4 уровень - рабочие документы по бухгалтерскому учету самой организации.
Основным актом первого уровня является Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ. Этот закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.
К первому уровню системы также следует отнести Гражданский кодекс РФ, федеральные законы "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ, "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ, "Об акционерных обществах" от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ, постановление Правительства РФ "О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности" от 6 марта 1998 г. N 283 и др.
б) закрепляет обязанность юридических лицах вести бухгалтерский учет;
в) повышает статус норм бухгалтерского учета до уровня статуса норм другого законодательства.
Закон "О бухгалтерском учете" состоит из трех разделов и 19 статей.
В первом разделе "Общие положения" дано определение сущности бухгалтерского учета, названы его объекты (имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции), указаны задачи бухгалтерского учета, приведены основные понятия, используемые в бухгалтерском учете (синтетический и аналитический учет, План счетов, бухгалтерская отчетность и т.п.).
В разделе указан также свод законодательных актов Российской Федерации о бухгалтерском учете: Федеральный закон, устанавливающий единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, другие федеральные законы, указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства Российской Федерации. Определена сфера действия Федерального закона (он распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации).
Изложен порядок регулирования бухгалтерского учета, в соответствии с которым общее методологическое руководство бухгалтерским учетом осуществляется Правительством Российской Федерации, а органы, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, разрабатывают и утверждают планы счетов и инструкции по их применению, положения (стандарты) по бухгалтерскому учету и другие нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету.
Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций возложена на руководителей организаций.
Во втором разделе "Основные правила ведения бухгалтерского учета" изложены требования к ведению бухгалтерского учета (обязательность двойной записи хозяйственных операций на основе рабочего плана счетов, осуществление учета на русском языке, в валюте Российской Федерации, обязательность формирования учетной политики и обязательность обособленного учета текущих затрат и капитальных и финансовых вложений), к документированию хозяйственных операций, ведению регистров бухгалтерского учета, оценке имущества и обязательств, порядку осуществления инвентаризации имущества и обязательств.
В третьем разделе "Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности" изложены основные требования к составлению бухгалтерской отчетности, определены ее состав, правила оценки статей бухгалтерской отчетности, порядок ее представления, основные правила составления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения документов бухгалтерского учета.
5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации
Данный нормативный документ ввиду его значимости подвергается постоянной переработке и с учетом вносимых в него изменений трижды утверждался Министерством финансов Российской Федерации: 20 марта 1992 г. приказом N 10, 26 декабря 1994 г. приказом N 170 и 29 июля 1998 г. приказом N 34н.
В дальнейшем в Положение внесены изменения и дополнения приказами Министерства финансов от 30 декабря 1999 г. N 107 и от 24 марта 2000 г. N 31н.
Положение следует отнести к нормативным документам второго уровня. Оно призвано конкретизировать закон о бухгалтерском учете.
Положение включает шесть разделов.
В разделе I "Общие положения" определены порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами, а также взаимоотношения организации с внешними пользователями бухгалтерской информации. Указывается, в частности, на обязанности Министерства финансов РФ по разработке нормативных документов по бухгалтерскому учету, на ответственность руководителя за организацию учета в организации, его права на создание бухгалтерской <