Не передаст эти улучшения арендодателю 16 страница
Однако в 2007 г. Минфин России изменил свою позицию по данной проблеме.
В Письме Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/286 указано, что поставщик может учесть в целях налогообложения расходы на оплату услуг магазина, если "...заключенное между поставщиком-продавцом и покупателем (магазином) соглашение определяет целенаправленное выполнение организацией розничной торговли за вознаграждение конкретных действий, обеспечивающих в итоге создание конкретных обстоятельств, привлекающих дополнительное внимание покупателей к наименованию и ассортименту товаров поставщика-продавца. Данное соглашение может быть заключено как в виде отдельного договора на выполнение услуг, так и являться составной частью сложного договора, включающего в себя элементы других видов договоров (в том числе и договора поставки)".
Приведенной позиции чиновники придерживаются и по сей день.
Таким образом, если поставщик выплачивает покупателю вознаграждение за определенные действия, которые способствуют привлечению внимания к товарам поставщика (например, включение в каталог), то такое вознаграждение может быть учтено в составе прочих расходов на рекламу. По мнению Минфина России, указанные расходы учитываются организацией-поставщиком в составе расходов на рекламу, которые принимаются в целях налогообложения прибыли в пределах 1% выручки (Письмо от 20.08.2008 N 03-03-06/1/474).
В частности, такие разъяснения даны в отношении расходов на палетную выкладку товаров <*> (Письмо Минфина России от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11641) и расходов на оплату услуг мерчандайзинга (Письмо Минфина России от 22.04.2015 N 03-03-06/22913).
--------------------------------
<*> Нельзя не сказать, что расходы на приоритетную выкладку товаров признаются судами обоснованными и подлежащими учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 18.02.2013 N А40-83540/12-116-180 сделан вывод о том, что услуги по приоритетной выкладке товаров не являются рекламными, поэтому расходы на оплату таких услуг подлежат учету в полном размере в составе других расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Примечание. Если организация является поставщиком продовольственных товаров, то при решении вопроса о возможности признания в целях налогообложения тех или иных выплат в пользу покупателя в настоящее время необходимо учитывать нормы Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации".
Статья 9 Закона N 381-ФЗ позволяет включить в договор поставки продовольственных товаров условие о выплате покупателю вознаграждения за приобретение определенного количества товаров. Размер этого вознаграждения не может превышать 10% стоимости самих товаров. Никакие иные виды вознаграждений, подлежащие выплате покупателю, в договор поставки включить нельзя.
Если покупатель оказывает продавцу какие-то дополнительные услуги (рекламные, маркетинговые и т.п.), то отношения по оказанию таких услуг должны регулироваться отдельным договором возмездного оказания услуг. Включать соответствующие условия непосредственно в договор поставки продовольственных товаров теперь нельзя.
Учитывая приведенные выше правила торговли продовольственными товарами, Минфин России занял следующую позицию (см. Письмо от 19.02.2010 N 03-03-06/1/85).
Поставщик продовольственных товаров вправе учесть на основании договора поставки только расходы в виде вознаграждения, выплачиваемого покупателю, в связи с приобретением им у поставщика определенного количества продовольственных товаров в размере, не превышающем 10% цены приобретенных продовольственных товаров <**>.
--------------------------------
<**> Заметим, что это вознаграждение будет учитываться продавцом в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов на основании пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Расходы поставщика в виде платы за совершение покупателем в отношении поставленных продовольственных товаров определенных действий по оказанию услуг по рекламированию товаров, маркетингу и подобных услуг, направленных на продвижение продовольственных товаров, предусмотренной договором поставки, в целях налогообложения прибыли не учитываются.
Если между поставщиком товаров и организацией, осуществляющей торговую деятельность, заключен договор на возмездное оказание услуг по рекламированию продовольственных товаров, маркетингу и подобных услуг, направленных на продвижение продовольственных товаров, расходы в виде платы за полученные услуги учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов.
Учитывая изложенное, можно сделать вывод о том, что риск спора с налоговым органом существенно снижается, если оплата всякого рода "дополнительных услуг" (в частности, приоритетной выкладки) производится не в рамках договора поставки, а на основании отдельного договора возмездного оказания услуг, заключаемого между поставщиком и торговой организацией. При этом в договоре желательно использовать формулировки наподобие следующих: "с целью привлечения внимания покупателей к товарам поставщика", "с целью стимулирования покупателей к покупке определенной продукции" и т.п.
* * *
Организации, реализующие импортные товары, закупаемые у иностранных поставщиков, часто сталкиваются со следующей ситуацией.
Иностранный контрагент предоставляет организации рекламную продукцию (образцы, буклеты, листовки и т.п.) для проведения различных рекламных акций. Рекламная продукция, как правило, предоставляется на безвозмездной основе. При этом российская организация - получатель продукции за свой счет уплачивает все необходимые таможенные пошлины и сборы.
В такой ситуации стоимость полученной безвозмездно продукции является для организации доходом, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль.
Обратите внимание! До 1 января 2015 г. стоимость безвозмездно полученной рекламной продукции нельзя было учесть в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Максимум, что можно было включить в расходы на рекламу, - это суммы уплаченных таможенных пошлин и сборов (при условии, что у организации есть документы, подтверждающие, что полученная рекламная продукция действительно была использована для проведения тех или иных рекламных акций) (см. Письмо УМНС по г. Москве от 06.02.2004 N 23-10/4/07499).
С 1 января 2015 г., благодаря поправке, внесенной в п. 2 ст. 254 НК РФ, которая позволяет учитывать в расходах стоимость безвозмездно полученного имущества, организация в рассмотренной выше ситуации может учесть в составе расходов на рекламу саму стоимость безвозмездно полученной рекламной продукции (в том же размере, в каком она ранее была включена в состав доходов, облагаемых налогом на прибыль).
* * *
Много вопросов на практике вызывает учет в целях налогообложения прибыли расходов в виде спонсорских взносов.
В соответствии со ст. 3 Закона о рекламе:
спонсор - лицо, предоставившее средства либо обеспечившее предоставление средств для организации и (или) проведения спортивного, культурного или любого иного мероприятия, создания и (или) трансляции теле- или радиопередачи либо создания и (или) использования иного результата творческой деятельности;
спонсорская реклама - реклама, распространяемая на условии обязательного упоминания в ней об определенном лице как о спонсоре.
Таким образом, спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый - соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.
Расходы, связанные с внесением спонсорского взноса в соответствии с заключенным спонсорским договором, признаются у спонсора расходами на рекламу. При этом в зависимости от конкретных условий спонсорского договора (т.е. в зависимости от способа подачи информации спонсируемому) эти расходы могут быть как ненормируемыми, так и нормируемыми (Письмо УМНС по г. Москве от 19.07.2004 N 21-09/47989).
Например, расходами на рекламу признается спонсорский денежный взнос по договору с некоммерческой организацией, который предусматривает, что организация - получатель взноса (спонсируемый) обязуется разместить информацию о спонсоре на спортивной форме тренеров и спортсменов, а также на спортивном инвентаре. Такие расходы являются для спонсора нормируемыми расходами на рекламу (Письмо УМНС по г. Москве от 12.05.2003 N 26-12/25921).
Проблемы на практике возникают в тех случаях, когда у организации-спонсора нет документов, подтверждающих, что ему действительно были оказаны те услуги, которые перечислены в спонсорском договоре.
Так, например, организация перечислила спонсорский взнос детскому саду. В соответствии со спонсорским договором детский сад должен был распространять информацию об организации-спонсоре на рекламных плакатах, буклетах и другой рекламной продукции. Однако на самом деле все ограничилось тем, что в здании детского сада были выставлены листы формата А4 с логотипом и наименованием спонсора. Никаких иных рекламных услуг организации-спонсору оказано не было. На этом основании расходы в виде спонсорских взносов не были признаны налоговой инспекцией расходами на рекламу. При этом позиция налоговиков была полностью поддержана арбитражным судом (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.01.2007 N А31-10518/2005-10).
Обратите внимание! Спонсорскую помощь необходимо отличать от благотворительной помощи.
Если договором или иным документом, оформляющим безвозмездную передачу имущества (включая денежные средства), работ, услуг, не предусмотрено встречное обязательство получающей стороны по распространению рекламы о спонсоре, то расходы по безвозмездной передаче имущества (работ, услуг) будут признаны благотворительной помощью. Соответственно, организация не сможет учесть такие затраты в целях налогообложения прибыли. Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают.
15.4. Учет "входного" НДС
по нормируемым расходам на рекламу
До 1 января 2015 г. в п. 7 ст. 171 НК РФ присутствовала такая норма:
"В случае если в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам".
Налоговые органы в течение многих лет настаивали на том, что эта норма распространяется на все расходы, нормируемые в целях налогообложения прибыли, в том числе и на расходы на рекламу. Поэтому вычет "входного" НДС по расходам на рекламу должен производиться только в пределах норматива (в пределах 1% выручки), принимаемого в целях исчисления налога на прибыль.
Между тем еще в 2010 г. Президиум ВАС РФ пришел к иному выводу.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 2604/10 указано, что обязанность нормирования вычетов сумм налога на добавленную стоимость в силу п. 7 ст. 171 НК РФ возникает только в отношении расходов, перечисленных в абз. 1 этого пункта, т.е. только в отношении затрат на командировки и представительских расходов. Вычет сумм налога в отношении иных нормируемых затрат должен производиться в полном объеме.
Минфин России принял во внимание позицию Президиума ВАС РФ и в 2014 г. выпустил разъяснение о том, что положения п. 7 ст. 171 НК РФ следует применять только в отношении командировочных и представительских расходов (Письмо Минфина России от 02.06.2014 N 03-07-15/26407).
А с 2015 г. проблема вычета "входного" НДС по нормируемым расходам на рекламу вообще потеряла свою актуальность, поскольку указанная выше норма п. 7 ст. 171 НК РФ с 1 января 2015 г. утратила свою силу.
Примечание. "Входной" НДС по расходам на рекламу принимается к вычету в общем порядке в полной сумме, даже если расходы на рекламу признаются в целях исчисления налога на прибыль не в полной сумме, а в пределах норматива.
15.5. НДС при бесплатной раздаче
товаров (сувенирной продукции) в рамках рекламных акций
Бесплатная передача образцов товаров потенциальным покупателям является сегодня одним из наиболее распространенных способов рекламы, который используется как предприятиями-производителями, так и предприятиями торговли.
Кроме того, безусловной популярностью пользуется такой способ рекламы, как бесплатная раздача всякого рода рекламной сувенирной продукции с нанесенной на нее рекламной информацией (ручек, календарей, брелоков и т.п.).
Примечание. Бесплатная раздача любых товаров (любой сувенирной продукции) подлежит обложению НДС. И тот факт, что эта раздача осуществляется исключительно в рекламных целях, на порядок исчисления НДС не влияет.
Заметим, что в гл. 21 НК РФ вы не найдете прямой нормы, обязывающей начислять НДС на операции по бесплатной передаче товаров (работ, услуг) в рекламных целях.
Однако в ст. 149 НК РФ есть норма, предусматривающая освобождение от налогообложения операций по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Наличие этой нормы, по мнению контролирующих органов, однозначно указывает на то, что рекламная раздача товаров (работ, услуг) в принципе является объектом обложения НДС.
В 2014 г. правомерность такой трактовки положений гл. 21 НК РФ подтвердил Пленум ВАС РФ.
В п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 разъясняется, что в случае передачи товаров (работ, услуг) в рекламных целях такие операции подлежат налогообложению на основании пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, если расходы на приобретение (создание) единицы товаров (работ, услуг) превышают 100 руб.
Однако в упомянутом п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ N 33 содержится одно важное уточнение:
"Вместе с тем не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве".
Напомним, объектом налогообложения по НДС в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является реализация товаров (в том числе на безвозмездной основе). Подчеркнем - реализация не имущества, а именно товаров. А товаром для целей налогообложения признается не любое имущество, а лишь имущество реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).
Очевидно, что такие рекламные материалы, как листовки, буклеты, каталоги, не отвечают признакам товара, поскольку не имеют собственной потребительской ценности (это имущество, которое изначально не предназначено для реализации, единственным его предназначением является доведение до потенциальных клиентов информации об организации и реализуемых ею товарах (работах, услугах)). Поэтому распространение таких рекламных материалов нельзя квалифицировать как реализацию товаров, следовательно, в силу п. 1 ст. 146 НК РФ их распространение в принципе не является объектом налогообложения по НДС, независимо от их стоимости.
Если же в рекламных целях распространяется имущество, отвечающее признакам товара (например, образцы реализуемых товаров, сувениры с символикой организации и т.п.), то в этом случае объект налогообложения, безусловно, возникает. Соответственно, налогообложение операций по распространению в рекламных целях такого имущества осуществляется с учетом пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ в зависимости от его стоимости.
Итак, на сегодняшний день с учетом разъяснений Пленума ВАС РФ порядок исчисления НДС при рекламной раздаче таков.
Если в рекламных целях раздается рекламная продукция, которая в силу п. 3 ст. 38 НК РФ не может быть признана товаром (листовки, буклеты и другие рекламные полиграфические материалы, не отвечающие признакам товара), то объект налогообложения по НДС вообще не возникает. При этом себестоимость данной продукции может быть как меньше 100 руб. за единицу, так и больше. Это просто расходы на рекламу. Информация о такой раздаче в Декларации по НДС не отражается.
Если в рекламных целях раздается имущество, которое может быть признано товаром (образцы собственной продукции, сувенирная продукция с логотипом и т.п.), то такая раздача признается объектом налогообложения по НДС.
С учетом пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ обязанность начислить НДС на стоимость розданного возникает в том случае, если расходы на приобретение (создание) единицы переданных товаров (работ, услуг) превышают 100 руб. В этом случае НДС начисляется на всю стоимость (рыночную) безвозмездно переданных товаров (работ, услуг) <*>. Информация об указанных операциях отражается в разд. 3 Декларации по НДС.
--------------------------------
<*> Начисленные суммы НДС в расходы при исчислении налога на прибыль не включаются (Письма ФНС России от 20.11.2006 N 02-1-07/92, УФНС России по г. Москве от 12.05.2008 N 19-11/45206).
При раздаче в рекламных целях товаров (работ, услуг) стоимостью не выше 100 руб. за единицу <*> НДС не начисляется в силу пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Соответственно, из-под налогообложения выводятся бесплатно раздаваемые недорогие сувениры с нанесенным на них логотипом и (или) товарным знаком (ручки, брелоки, календари и т.п.) <**>. Информация о таких операциях отражается в разд. 7 Декларации по НДС.
--------------------------------
<*> По мнению Минфина России, в целях применения пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ расходы на приобретение (создание) рекламной продукции следует определять с учетом "входного" НДС (Письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17).
<**> Об отнесении сувенирной продукции к рекламе см. Письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@.
Кроме того, нужно помнить, что "входной" НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении не облагаемых НДС операций, к вычету не принимается, а учитывается в стоимости этих товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Поэтому у налогоплательщика нет права на вычет "входного" НДС, относящегося к стоимости бесплатно розданных товаров (работ, услуг), подпавших под освобождение от НДС на основании пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ <***>.
--------------------------------
<***> Оговоримся, что из этого правила все же есть исключение. Если организация осуществляет и облагаемые, и не облагаемые НДС операции, то она должна вести раздельный учет "входного" НДС. При этом, если доля расходов на освобожденные от НДС операции не превышает 5% общей суммы расходов за квартал, организация имеет право заявить к вычету весь "входной" НДС, включая и те суммы налога, которые относятся к освобожденным от НДС операциям (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Заметим, что Минфин России в целом поддерживает изложенный выше подход.
В частности, в Письме Минфина России от 23.10.2014 N 03-07-11/53626 со ссылкой на упомянутое выше Постановление Пленума ВАС РФ N 33 разъясняется, что "передача каталогов и брошюр, бесплатно раздаваемых потенциальным покупателям, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является независимо от величины расходов на приобретение (создание) этих каталогов и брошюр".
Однако далее чиновники делают вывод, которого нет в Постановлении Пленума ВАС РФ, - вывод о том, что у налогоплательщика нет основания для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных продавцами (изготовителями) указанных рекламных материалов, поскольку "согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость".
По мнению Минфина России, в случае если операции по распространению рекламных материалов, являющемуся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, не формируют самостоятельный объект налогообложения, суммы "входного" НДС по этим рекламным материалам следует учесть в их стоимости на основании пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ (Письмо Минфина России от 19.12.2014 N 03-03-06/1/65952).
На наш взгляд, приведенная выше позиция Минфина России в отношении "входного" НДС по рекламной продукции, не признаваемой товаром, не соответствует НК РФ.
Поясним свою точку зрения.
С учетом позиции Пленума ВАС РФ передачу такой рекламной продукции в контексте гл. 21 НК РФ нельзя рассматривать ни как операцию, облагаемую НДС, ни как операцию, не облагаемую НДС: в целях исчисления НДС эта передача вообще не является "операцией". Стоимость розданных рекламных материалов включается в себестоимость товаров (работ, услуг), которые реализуются налогоплательщиком. Вот эта реализация как раз и является "операцией", которая в соответствии с правилами гл. 21 НК РФ может облагаться НДС, а может и освобождаться от налогообложения.
Соответственно, если операции по реализации товаров (работ, услуг), в себестоимости которых учтены розданные рекламные материалы, облагаются НДС, то в силу пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ "входной" НДС по рекламным материалам подлежит вычету.
Если же организация осуществляет деятельность, не облагаемую НДС, то тогда она не имеет права на вычет "входного" НДС в части всех товаров (работ, услуг), используемых при осуществлении этой деятельности, включая, очевидно, и рекламные материалы.
Однако, учитывая разъяснения Минфина России, применение вычета в отношении рекламной продукции, не признаваемой товаром, раздача которой не создает объект налогообложения по НДС, может привести к спору с налоговым органом.
И если вы к спору не готовы, то всегда есть "безопасный" вариант - пожертвовать правом на вычет и списать "входной" НДС за счет собственных средств (дебет счета 91) без уменьшения на эту сумму налоговой базы по налогу на прибыль <*>.
--------------------------------
<*> Включение этой суммы НДС в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, по нашему мнению, тоже создает налоговые риски, но уже в части налога на прибыль. Ведь никаких законных оснований для включения этой суммы в состав расходов, кроме ненормативных писем Минфина России, в данном случае нет.
Пример 15.2. Организация, осуществляющая деятельность, облагаемую НДС, заказала изготовление:
- рекламных листовок в количестве 10 000 шт. на общую сумму 23 600 руб. (в т.ч. НДС - 3600 руб.);
- карманных календарей с логотипом и координатами организации в количестве 10 000 шт. на общую сумму 11 800 руб. (в т.ч. НДС - 1800 руб.);
- настенных календарей с логотипом и координатами организации в количестве 5000 шт. на общую сумму 708 000 руб. (в т.ч. НДС - 108 000 руб.).
В январе листовки и календари были изготовлены и поступили в организацию. В феврале организация в рамках выставки-ярмарки бесплатно распространила их среди посетителей выставки.
Распространение рекламных листовок не является объектом налогообложения по НДС. При этом, поскольку листовки используются в деятельности, облагаемой НДС, "входной" НДС в общем порядке предъявляется к вычету <*>.
--------------------------------
<*> Обратите внимание: по мнению Минфина России, в данном случае у налогоплательщика права на вычет нет (см. с. 244 - 245).
Рекламная раздача календарей с символикой организации является объектом налогообложения по НДС.
Посчитаем сумму затрат на приобретение одного карманного календаря и одного настенного календаря.
Затраты на приобретение одного карманного календаря:
11 800 руб. : 10 000 шт. = 1,18 руб.
Затраты на приобретение одного настенного календаря:
708 000 руб. : 5000 шт. = 141,6 руб.
Расходы на изготовление одного карманного календаря составили менее 100 руб., поэтому стоимость бесплатно розданных карманных календарей в силу пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ в налоговую базу по НДС не включается и НДС не облагается. При этом организация не может предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную при изготовлении этих календарей. Соответственно, в состав рекламных расходов необходимо списать стоимость бесплатно розданных карманных календарей вместе с "входным" НДС <**>.
--------------------------------
<**> Предполагаем, что "правило 5%", установленное п. 4 ст. 170 НК РФ (см. сноску на с. 244), в данном случае организацией не применяется.
Расходы на изготовление одного настенного календаря превысили 100 руб., поэтому стоимость бесплатно розданных настенных календарей облагается НДС. При этом организация ставит к вычету "входной" НДС по настенным календарям в общем порядке.
В бухгалтерском учете приобретение и раздача листовок и календарей отражаются следующим образом.
Январь:
Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 20 000 руб. - приняты к учету изготовленные листовки (по стоимости без НДС);
Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 3600 руб. - отражена сумма "входного" НДС, относящаяся к стоимости листовок;
Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 3600 руб. - на основании счета-фактуры сумма НДС по листовкам предъявлена к вычету <*>;
Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 11 800 руб. - приняты к учету изготовленные карманные календари (по стоимости с учетом НДС);
Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 600 000 руб. - приняты к учету изготовленные настенные календари (по стоимости без НДС);
Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 108 000 руб. - отражена сумма "входного" НДС, относящаяся к стоимости настенных календарей;
Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 108 000 руб. - на основании счета-фактуры сумма НДС по настенным календарям предъявлена к вычету.
--------------------------------
<*> Еще раз обращаем внимание на то, что, по мнению Минфина России, вычет в данной ситуации неправомерен. Если вы не готовы к возможному спору с налоговым органом, то можно списать этот НДС за счет собственных средств (дебет счета 91) (см. с. 244 - 245).
Февраль:
Д-т счета 44 - К-т счета 10 - 20 000 руб. - в составе расходов на рекламу отражена стоимость бесплатно розданных листовок;
Д-т счета 44 - К-т счета 10 - 11 800 руб. - в составе расходов на рекламу отражена стоимость бесплатно розданных карманных календарей (с учетом "входного" НДС);
Д-т счета 44 - К-т счета 10 - 600 000 руб. - в составе расходов на рекламу отражена стоимость бесплатно розданных настенных календарей;
Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 108 000 руб. - начислен НДС на рыночную стоимость бесплатно розданных настенных календарей (600 000 руб. x 0,18) <**>. Эта сумма НДС налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшает.
--------------------------------
<**> В данном случае рыночная цена будет равна сумме затрат на изготовление календарей, ведь организация приобрела их именно по рыночной цене.
В условиях рассмотренного выше примера 15.2 организация в феврале должна выписать счет-фактуру на бесплатную раздачу настенных календарей (с выделением НДС в сумме 108 000 руб.) и зарегистрировать его в своей книге продаж.
При заполнении Декларации по НДС за I квартал стоимость розданных карманных календарей отражается в разд. 7 (код операции 1010275), а розданных настенных календарей - в разд. 3 по строке 010. Стоимость розданных листовок в Декларации по НДС вообще не отражается.
Обратите внимание! Если к моменту бесплатной раздачи рекламной продукции стоимостью не более 100 руб. за единицу, подпадающей под освобождение, предусмотренное пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, "входной" НДС уже был предъявлен к вычету, то его необходимо восстановить и уплатить в бюджет, как этого требует пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. Восстановленная сумма НДС подлежит включению в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
Пример 15.3. Организация - производитель молочных продуктов приняла решение о проведении в розничных точках продаж рекламных акций, в ходе которых посетителям бесплатно раздавались образцы новой продукции (сырки с пониженным содержанием жира).
Всего в ходе проведения акции было роздано 20 000 единиц продукции себестоимостью 5 руб. за единицу.
Поскольку себестоимость не превышает 100 руб. за единицу, стоимость розданной продукции подпадает под льготу, предусмотренную пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, и НДС не облагается.
При этом на основании п. 3 ст. 170 НК РФ организация должна рассчитать сумму "входного" НДС, которая приходится на стоимость розданной бесплатно продукции. Если эта сумма уже была заявлена к вычету, то ее нужно восстановить и уплатить в бюджет.