Некоторые недостатки судебно-следственной практики по делам об уклонении от уплаты налогов с организаций

При изучении судебно-следственной практики по делам данной категории выявлены проблемы и недостатки, снижающие эффективность уголовно-правовой борьбы с уклонением от уплаты налогов с организаций.

Одним из самых серьезных недостатков следствия является неполное установление и описание в постановлении о привлечении в качестве обвиняемых всех действий, которые образуют способ совершения преступления — уклонения от уплаты налогов.

А это приводит к неправильной правовой оценке судами этих действий и в конечном итоге — к изменению квалификации этих действий или даже к оправданию подсудимых.

Следователи и судьи при этом не учитывают, что действия по уклонению от уплаты налогов могут начинаться с внесения искаженных данных о доходах или расходах либо в целом об объекте налогообложения в первичные учетные документы или счета баланса, а затем эти действия продолжаются при составлении документов бухгалтерской отчетности и расчетов по налогам, которые представляются в налоговые органы.

Заканчиваются эти действия указанием в платежном поручении не всей суммы причитающегося налога либо неперечислением налога.

Например, при сокрытии поступившей наличными деньгами выручки действия по уклонению от уплаты налогов могут начинаться с неполного отражения в приходном кассовом ордере всей поступившей в кассу денежной суммы либо с несоставления этого ордера вовсе, неполного отражения либо невключения в кассовую книгу поступившей суммы.

Затем с той же целью эти суммы не отражаются (либо лишь частично отражаются) на счете 50 «Касса» и в составляемых к нему документах аналитического учета (журналах-ордерах либо ведомостях).

Завершаются эти действия внесением заниженных данных о поступлении выручки в бухгалтерский баланс (форма № 1), «Отчет о финансовых результатах» (форма № 2), «Отчет о движении денежных средств» (форма № 4) и в расчеты по налогу на прибыль и добавленную стоимость.

При поступлении безналичной выручки на расчетный счет организации действия виновных по уклонению от уплаты налогов могут начинаться с частичного отражения или полного неотражения поступившей суммы на счете 51 «Расчетный счет» и в составляемых к нему документах аналитического учета (журналы-ордера или ведомости). Далее, как и при сокрытии наличных денег, заниженные данные о поступивших на расчетный счет деньгах вносятся в названные выше документы бухгалтерской отчетности и расчеты по налогам.

И, конечно же, эти действия в обеих ситуациях заканчиваются неперечислением или неполным перечислением в бюджет суммы причитающегося налога.

Здесь нами указана упрощенная схема действий виновных по уклонению от уплаты налогов. Действия, входящие в способ совершения этого преступления, могут быть также связаны с неоприходованием или неполным оприходованием поступивших товаров или продукции, перечислением значительной части выручки платежными поручениями на основании фиктивных договоров подлинным или мнимым головным организациям, контрагентам и т.п.

Полное установление и описание в процессуальных документах механизма уклонения от уплаты налогов в значительной мере облегчает установление круга лиц, причастных к совершению этих действий, и доказывание умысла на уклонение от уплать1 налогов.

Другим недостатком судебно-следственной практики по делам.этой категории является отсутствие обоснования примененной ставки налога при расчете размера неуплаченного налога со скрытых объектов налогообложения, в том числе обоснования ставки налога, применимой к данной хозяйственной операции. Эта ошибка влияет на определение размера уклонения от уплаты налога, а иногда даже на решение вопроса о том, является ли уклонение от уплаты налогов уголовно наказуемым.

Нередко следователи не устанавливают размер минимальной оплаты труда на момент уклонения от уплаты налогов и при отсутствии этих данных делают необоснованный вывод о том, что было совершено уклонение от уплаты налогов в крупном размере.

Другим недостатком следствия является отсутствие наложения ареста на имущество обвиняемых при заявленном налоговыми органами в уголовном деле гражданском иске. Такие иски налоговых органов в рамках уголовного судопроизводства теперь будут встречаться чаще.

Такой вывод обусловлен Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. по делу о проверке конституционности п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции». '

Согласно этому Постановлению Конституционного Суда те положения Закона, которые предоставляют право органам налоговой полиции (со ссылкой на аналогичные права налоговой инспекции) производить взыскание с юридических лиц недоимки по налогам, а также пени в случае задержки уплаты налога, в бесспорном порядке не противоречат Конституции Российской Федерации.

Согласно этому же Постановлению Конституционного Суда не соответствуют Конституции Российской Федерации (ст. 35 (ч. 3), 45 и 46 (ч. 1 и 2)) п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. «О Федеральных органах налоговой полиции», предоставляющие им право на основании Закона РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР» и Закона РФ «Об основах налоговой Системы в Российской Федерации» производить взыскание с юридических лиц сумм штрафов, а также всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) в бесспорном порядке без их согласия. Среди других аргументов Конституционный Суд РФ ссылается на то положение Конституции, согласно которому никто не может быть лишен своего имущества, иначе как по решению суда.

И хотя ГНС РФ своим письмом от 6 февраля 1997 г. № ВК-4-11/5Н «О взыскании государственными налоговыми инспекциями штрафов с организаций» разъяснил, что указанное Постановление Конституционного Суда относится только к органам налоговой полиции и не ограничивает в этой части прав налоговой инспекции, такое толкование Постановления Конституционного Суда является неправильным, поскольку указанные права налоговой полиции были производными от прав налоговой инспекции, и, кроме того, речь идет о нарушении одних и тех же конституционных прав и свобод обоими этими органами.

Именно на этом основании можно сделать вывод о том, что и органы налоговой полиции, и органы налоговой инспекции чаще будут предъявлять гражданские иски в уголовном судопроизводстве о взыскании штрафов и сумм сокрытого или заниженного дохода (прибыли). А это порождает обязанность следователя принимать предусмотренные законом меры к возмещению ущерба.

К существенным ошибкам следствия относится также и то, что в некоторых случаях расследование уголовных дел этой категории завершается без проведения налоговой проверки по фактам сокрытия объектов налогообложения и уклонения от уплаты налогов ни налоговой инспекцией, ни налоговой полицией. Их заменяют в таких уголовных делах справки УФСНП по отдельным вопросам.

Встречаются факты необоснованного возбуждения уголовных дел в ситуациях, когда объект налогообложения еще не сформировался и сроки уплаты налога пока не наступили, а установление приготовления к уклонению от уплаты налога является весьма проблематичным.

В практике расследования и судебного рассмотрения уголовных дел об уклонении от уплаты налогов с организаций уже возникли проблемы.

Одна из таких проблем заключается в следующем. Известно, что налоговый инспектор вправе зачесть в себестоимость (а значит— уменьшить налогооблагаемую прибыль) только те затраты, которые оформлены документами. Однако в ходе расследования могут быть установлены факты я размер совершения плательщиком затрат, которые он по разным причинам не отразил в документах.

По нашему мнению, органы расследования на сумму этих затрат должны уменьшить налогооблагаемую прибыль, если подобного характера затраты в соответствии с нормативными документа-ми могут быть включены в себестоимость продукции (работ, услуг) Для решения этого вопроса должна быть назначена судебно-бухгалтерская экспертиза.

На наш взгляд, при определении размера налога, от уплаты которого уклонились, сумма налога, причитающегося со скрытого объекта налогообложения, должна быть уменьшена на те суммы налога, которые плательщиком фактически, но неправомерно были уплачены. Поясним сказанное на примере.

Директор ООО и его заместитель от имени этого общества получили на пивзаводе пиво, которое сдавали в магазины как физические лица, уплачивая подоходный налог с физических лиц.

При проведении налоговой проверки было установлено, что они уклонялись от уплаты налога на прибыль с организаций и налога на добавленную стоимость. По нашему мнению, и следствие, и суд должны были уменьшить суммы этих налогов Па фактически уплаченную ими в бюджет сумму подоходного налога с физических лиц, так как этот налог они не должны были уплачивать.

Одной из серьезных проблем практики расследования уклонений от уплаты налогов с организаций является принятие решения по уголовному делу в ситуации, когда выводы налогового органа обжалованы плательщиком в арбитражный суд и его решение по этому спору еще не состоялось. Разумеется, следствие должно учитывать решение арбитражного суда по факту уклонения от уплаты налога, в связи с которым возбуждено уголовное дело. Но это нередко связано с нарушением сроков расследования.