Понятие , классификация и оценка доходов организации

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых), признанных юридическими лицами по законодательству Российской Федерации установлены ПБУ 9/99 «Доходы организации».

В соответствии с этим нормативным документом доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Признание дохода неразрывно связано с понятием перехода права собственности на продукцию, работы и услуги к покупателю или пользователю. Переход права собственности рассматривается как обязательный критерий признания дохода. Поступление денежных средств, не подтвержденное переходом права собственности, не считается доходом в международной бухгалтерской практике, а классифицируется как аванс полученный, увеличивающий обязательства (кредиторскую задолженность) продавца перед покупателем.

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

§ сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

§ по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

§ в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

§ авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

§ задатка;

§ в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

§ в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику .

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах "а", "б" и "в" настоящего пункта.

Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

Выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия.

В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные настоящим пунктом.

Если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации.

Арендная плата, лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие доходы.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связанно с этой деятельностью (арендная плата).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

Величина поступления и дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступления и дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей) .

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями, к которым относятся также доходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности.

Учет продаж

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности хозяйствующего субъекта, и определения финансового результата предусмотрен счет 90 «Продажи». Он используется не только для исчисления результата от продажи продукции, работ, услуг за отчетный месяц, но и для формирования накопительных данных к отчету о прибылях и убытках. К счету 90 «Продажи» открываются субсчета: 90-1 «Выручка»; 90-2 «Себестоимость продаж»; 90-3 «Налог на добавленную стоимость»; 90-4 «Акцизы»; 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж». На субсчетах 90-1, 90-2, 90-3, 90-4 учитываются соответственно поступившая выручка от продажи продукции, себестоимость проданной продукции, начисленные НДС и акцизы. Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины» для учета экспортных пошлин. Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический учет счета 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыли/убыток от продаж».

Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».

В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается выручка от продажи продукции в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

В дебет счета 90 списывают фактическую себестоимость продукции с кредита счетов учета затрат на производство продукции. В тех отраслях, где фактическую себестоимость продукции определяют в конце года (растениеводство и т.п.), в течение года на счете 90 списывают плановую себестоимость продукции. По окончании года определяют отклонение фактической себестоимости продукции от плановой и выявленное отклонение списывают в дебет счета 90 с кредита счетов учета затрат на производство продукции (дополнительной проводкой или способом «красное сторно»).

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету - их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременным сторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).

Рассмотрим пример определения финансового результата на счете 90 «Продажи»:

Дт 90/2 Кт 41,43 - списали себестоимость проданной продукции, товаров (75,0 млн. руб.)

Дт 62 Кт 90/1 – начислена денежная выручка с покупателей, в том числе НДС (118,0 млн. руб.).

Дт 90/3 Кт 68 - начислен НДС со стоимости проданной продукции, товаров (18,0 млн. руб.).

Дт 90/2 Кт44 - списали расходы, связанные с продажами (5,0 млн. руб.).

Дт 51 Кт 62 - на расчетный счет поступила денежная выручка (118,0 млн. руб.)

Дт 90/9 Кт 99 - списали в конце отчетного периода суммы прибылей от продаж на счет "Прибыли и убытки" путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 90 (20.0 млн. руб.).

Дт 99 Кт 90/9 - списали в конце отчетного периода сумму убытка от продаж на счет "Прибыли и убытки", если бы получили убыток.

По окончанию года субсчета с 1- ого по 8 - ой закрываются 9 -ым субсчетом:

Дт 90/1 Кт 90/9 - закрывается 1 – ый субсчет

Д90/9 К90/2 - 8 - закрываются другие субсчета

В итоге на начало следующего года у счета 90 «Продажи» не будет сальдо как в целом по счету, так и по его субсчетам.

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж и т.п.) в условиях применения программы 1С в «карточках по счёту 90», .. Синтетический учёт ведётся в «журнале и ведомости по счёту 90».

Учет отгрузки в условияхкомиссионной торговли

Если договором поставки обусловлен отличный от общепринятого момент перехода права владения, пользования отгруженной продукцией, товарами ( момент оплаты или какое – либо другое условие ) , т.е. выручка от продажи отпущенных (отгруженных) товаров, продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до момента признания выручки отпущенные товары учитывают на счете 45 «Товары отгруженные».Счет 45 «Товары отгруженные»позволяет обобщить сведения о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручки от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете. На этом счете обычно учитываются товары , готовые изделия, переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах. Аналитический учет по счету ведется по местам нахождения и отдельным видам продукции, товаров.

В условиях комиссионной торговли между комиссионером и комитентом составляется договор комиссии в соответствии со статьей 990 ГК РФ. Комиссионер учитывает товары на на забалансовом счете «Товары, принятые на комиссию». Если комиссионер передаёт в дальнейшем продукцию для продажи третьему лицу, то между ними составляется договор поручения в соответствии со статьей 971 ГК РФ.

1) Отгружен товар комиссионеру и учтен на счете 45 «Товары отгруженные»:

Дт 45 Кт 41 - по фактической себестоимости отгруженного товара

2) Комитент отражает выручку от реализации товара по дате получения извещения от комиссионера о продаже товара покупателю:

Дт 62 Кт 90/1 - начислена выручка с НДС

Дт 90/3 Кт 68 - начислен НДС

Дт 90/2 Кт 45 - списание товара по фактической себестоимости на счет 90 «Продажи».

3) Отражено комиссионное вознаграждение комиссионера:

Дт 44 Кт 76/комиссионер - комиссионное вознаграждение комиссионера учтено в составе расходов по продажам

Дт 19 Кт 76/комиссионер – учтен НДС

4) Начисление и списание расходов по продажам за отчетный месяц

Дт 44 Кт 70, 69, 02, 05, 76, 71…- учтены расходы по продажам

Дт 90/2 Кт 44 - списали расходы, связанные с продажами