Учет и контроль валютных операций
2.1. Учет движения денежных средств на валютных счетах организации
Коммерческая организация - резидент вправе проводить расчеты с юридическим лицом - нерезидентом только в безналичной форме. Расчеты в наличной валюте РФ и иностранной валюте между этими лицами запрещены. Нарушение данного требования влечет наложение административного штрафа на предпринимателей, должностных и юридических лиц в размере от 3/4 до полного размера суммы незаконной валютной операции (п. 1 ст. 15.25 Кодекс РФ об административных правонарушениях (далее – КоАП РФ)).
Когда при заключении международного контракта стороны обговаривают, что валютой расчетов будет выступать иностранная валюта, коммерческая организация должна открыть валютный счет (при отсутствии такового). Каждый валютный счет ведется только в одной свободно конвертируемой валюте. Валюта счета определяется по выбору самой организации при открытии счета.
Таким образом, валютные средства любого юридического лица с местонахождением на территории РФ и зарегистрированного в России хранятся на его валютном счете.
По действующему законодательству организация вправе открыть валютный счет в банке, расположенном как на территории РФ, так и за ее пределами. Валютные счета в уполномоченных банках можно открывать без ограничений.
Также без всяких ограничений счет в иностранной валюте организация вправе открыть в банке, расположенном на территории иностранного государства. Банк не вправе отказать в открытии счета, совершение соответствующих операций по которому предусмотрено законом, учредительным документам банка и выданной ему лицензией за исключением, когда отказ вызван отсутствием у банка возможности принять клиента на обслуживание либо допускается законодательством (п. 2 ст. 846 ГК РФ).
Для открытия валютного счета организация должна предоставить в уполномоченный банк:
· заявление об открытии счета по установленной форме. Это заявление содержит полное и точное наименование организации, ее юридический адрес, номера телефонов, факса и т. д.;
· нотариально заверенные копии учредительных документов и свидетельства о государственной регистрации организации;
· копию свидетельства о постановке организации на учет в налоговом органе;
· копию справки о присвоении организации статистических кодов;
· карточки с образцами подписей лиц, уполномоченных распоряжаться счетом (руководителя, главного бухгалтера, их заместителей), и оттиском печати, заверенные нотариусом;
· справку об открытии расчетного счета.
За открытие валютного счета банком взимается установленная плата - комиссионное вознаграждение - на основании мемориального ордера, сумма которой подлежит отнесению на прочие расходы:
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 51 «Расчетные счета»
Для отражения в бухгалтерском учете сведений о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на счетах организации, открытых в уполномоченных банках и банках, расположенных за пределами территории РФ, используется счет 52 «Валютные счета», который является активным.
По дебету счета 52 отражается поступление денежных средств на валютные счета организации, по кредиту - их списание с этих счетов. Операции по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании банковских выписок и приложенных к ним денежно-расчетных документов.
Выписки банка по каждому валютному счету обрабатываются следующим образом.
1. Подбираются документы, подтверждающие факт операций.
2. Сверяется достоверность сумм в выписке банка с прилагаемыми документами.
3. Проверяется правильность определения остатка средств на валютном счете после каждой операции.
4. Пересчитывается каждая операция в иностранной валюте в рубли по курсу ЦБ РФ.
5. Проставляется корреспондирующий счет против каждой суммы.
Суммы, ошибочно отнесенные в кредит или дебет валютных счетов предприятия и обнаруженные при проверке выписок банка, отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям»).
Аналитический учет по счету 52 «Валютные счета» ведется по каждому счету, открытому для хранения денежных средств в иностранной валюте.
Внутри каждого субсчета могут быть открыты субсчета третьего порядка «Транзитные валютные счета», «Текущие валютные счета».
Транзитный валютный счет открывается для зачисления в полном объеме поступлений в иностранной валюте. Исключение составляют следующие поступления иностранной валюты, зачисляемые сразу на текущий валютный счет:
· иностранная валюта, приобретенная на внутреннем валютном рынке за российские рубли и за иностранную валюту другого вида;
· наличные поступления иностранной валюты в виде возврата снятых с текущего валютного счета и неизрасходованных сумм на оплату расходов, связанных с командировками работников организации в иностранные государства.
Операции по кредиту счета 52-1 «Транзитные валютные счета» осуществляются в следующих случаях:
1. При возврате средств в иностранной валюте той организации, от которой они поступили.
2. При перечислении экспортной валютной выручки посредническими внешнеэкономическими организациями предприятиям, не являющимся резидентами РФ, за вычетом комиссионного вознаграждения.
3. Для оплаты следующих расходов:
· в пользу нерезидентов в оплату транспортировки, страхования и экспедирования грузов;
· в пользу организаций - резидентов в оплату транспортировки, страхования и экспедирования грузов по территории иностранных государств и в международном транзитном сообщении;
· по уплате экспортных таможенных пошлин в иностранной валюте, а также по оплате таможенных процедур;
· перевод начисленного посредническим организациям комиссионного вознаграждения по экспортным контрактам.
4. При продаже валютной выручки.
5. При переводе оставшейся части валютной выручки после продажи валютных средств на ее текущий счет и т.д.
По валютным средствам, находящимся на транзитном валютном счете, проценты (доходы) банком не начисляются. Все списания иностранной валюты с транзитного счета происходят только по распоряжению клиента за исключением возврата ошибочно поступивших сумм.
Текущий валютный счет открывается организациям для учета средств, оставшихся в распоряжении организации после продажи экспортной выручки и совершения иных операций по счету в соответствии с валютным законодательством.
По дебету счета 52-2 «Текущие валютные счета» отражаются суммы в иностранной валюте, перечисленные с кредита счета 52-1 «Транзитные валютные счета», а также указанные ранее суммы, которые зачисляются сразу на текущий валютный счет, минуя транзитный счет.
С кредита счета 52 (текущие валютные счета) валюта списывается в безналичном порядке по следующим направлениям:
· переводы иностранной валюты в порядке расчетов на любые цели в соответствии с действующим законодательством и установленным ЦБ РФ порядком расчетов организаций в иностранной валюте (например, в оплату импортируемых товаров) ;
· продажа иностранной валюты;
· перевод иностранной валюты для зачисления на валютный счет организации за границей;
· на оплату посреднических операций банка по обмену валют.
По валютным средствам, находящимся на текущем счете организации, банк начисляет и выплачивает проценты в случае, если это предусмотрено договором на открытие и обслуживание данного счета.
Если же уполномоченные банки начисляют и выплачивают предприятию проценты по текущим валютным счетам, это в бухгалтерии отражается следующим образом:
Дебет 52-2 «Текущий валютный счет» Кредит 91-1 «Прочие доходы».
Таким образом, при осуществлении внешнеэкономической деятельности вся выручка, авансы полученные, взносы в уставный капитал и прочие поступления первоначально поступают на транзитный валютный счет. Не позднее следующего рабочего дня банк уведомляет организацию о поступившей валюте. В Уведомлении указывается последняя дата (15 рабочих дней со дня поступления валюты), в течение которого фирма должна представить в банк пакет документов, объясняющих происхождение валюты, с целью продажи иностранной валюты или ее перевода на текущий валютный счет.
Резиденты при осуществлении валютных операций в иностранной валюте представляют в уполномоченный банк следующие документы:
· справку об идентификации по видам валютных операций средств в иностранной валюте, поступивших на банковский счет или списываемых с банковского счета резидента, открытого в уполномоченном банке, являющуюся документом, подтверждающим совершение валютной операции, т. е. справку о валютных операциях как по экспорту, так и по импорту;
· иные документы, являющиеся основанием для проведения валютной операции, указанные в части 4 статьи 23 Закона № 173-ФЗ.
Уполномоченный банк обязан принять справку о валютных операциях не позднее рабочего дня, следующего за днем ее представления резидентом - организацией. Не позднее следующего рабочего дня банк должен проверить содержащуюся в справке информацию на ее соответствие сведениям, указанным в документах, являющихся основанием для проведения валютных операций, а также соблюдение порядка оформления справки. Если все в порядке, справка о валютных операциях принимается, подписывается ответственным лицом уполномоченного банка и заверяется его печатью. При выявлении нарушений уполномоченный банк отказывает в принятии справки и возвращает ее (вместе с остальными документами) обратно резиденту с отметкой о причине возврата.
Если на 15 день документы не будут предоставлены, банк замораживает валюту на транзитном счете до выяснения происхождения валюты. Кроме этого, поскольку справка о валютных операциях относится к формам учета по валютным операциям, нарушение порядка и сроков ее представления - административно наказуемое деяние. Должностные лица могут быть оштрафованы на сумму от 4 000 до 5 000 руб., юридические - в 10 раз больше (п. 6 ст. 15.25 КоАП РФ).
Об открытии валютных счетов в обязательном порядке нужно проинформировать налоговые органы, иначе организации грозит штраф. Порядок уведомления зависит от того, где открыт счет.
Если счет в иностранной валюте открыт в уполномоченном банке, согласно пп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ, об этом в письменном виде необходимо сообщить в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя. На представление сообщения отводится семь дней с момента открытия счета. Нарушение установленного срока представления в налоговый орган информации об открытии валютного счета влечет взыскание штрафа в размере 5 000 руб. (п. 1 ст. 118 НК РФ).
Иными словами, об открытии текущего валютного счета организации необходимо сообщить в инспекцию Федеральной налоговой службы.
Об открытии счета в иностранной валюте в банке, расположенном за пределами территории РФ, также должен быть извещен налоговый орган по месту учета организации. Нарушение установленного порядка открытия счетов в заграничных банках - административно наказуемое деяние. Должностные лица могут быть оштрафованы от 5 000 до 10 000 руб., юридические - от 50 000 до 100 000 руб. (п. 2 ст. 15.25 КоАП РФ).
2.2. Учет расчетов с контрагентами посредством открытия аккредитива в иностранной валюте
Во внешнеторговых сделках стороны могут применить банковские и небанковские формы расчетов. К банковским расчетам относятся аккредитив, инкассо, перевод, к небанковским - расчеты векселями и чеками третьих лиц.
Вместе с тем, по сравнению с банковским переводом и инкассо аккредитив является более надежной формой расчетов. Аккредитив, кроме того, может облегчить коммерческую сделку путем обеспечения соответствующего финансового механизма и делая различными способами невозможные сделки возможными.
Расчеты с использованием аккредитивов используются предприятиями для обеспечения своевременных расчетов и исполнения контрактов в условиях дефицита оборотных средств, роста дебиторской и кредиторской задолженности.
Аккредитивы в качестве формы расчетов широко используются на предприятиях отраслей, наиболее подверженных негативным последствиям замедления экономического роста в стране (предприятий оптовой и розничной торговли, строительной отрасли), при осуществлении сделок по купле-продаже недвижимости (в том числе земельных участков), сделок, предусматривающих многоэтапное исполнение обязательств, а также сделок с контрагентами, находящимися в отдаленных регионах РФ и за ее пределами.
Слово «аккредитив» происходит от латинского accredo, означающего «доверяю». При расчетах по внешнеторговым контрактам часто используются документарные валютные аккредитивы, основными преимуществами которых являются:
· применимость при операциях практически со всеми странами мира;
· высокая степень защиты от рисков для всех участников сделки;
· гибкость в отношении условий платежа;
· возможность использования в качестве средства краткосрочного финансирования;
· быстрое и беспрепятственное осуществление платежа;
· международная правовая надежность.
Аккредитив, несмотря на преимущества, имеет значительные ограничения. Сложный документооборот и задержки документов, связанные с контролем документов в банке и их пересылкой между банками, является недостатком аккредитивной формы расчетов. Во внешнеторговой сделке еще одним недостатком аккредитивной формы расчетов для сторон является высокая стоимость этой операции. За открытие, авизование, подтверждение, прием и проверку документов по аккредитиву и т.д. банки взимают комиссию, которая зависит от суммы аккредитива.
Существуют различные виды аккредитивов. Большинство из них, используемое для международных расчетов, регулируется Унифицированными правилами и обычаями для документарных аккредитивов Международной торговой палаты (UCP 600).
Унифицированные правила - это свод банковских обычаев и правил, разработанный и утвержденный Банковской комиссией Международной торговой палаты. Он отражает обобщенную международную практику расчетов в форме документарных аккредитивов, содержит четко стандартизированный перечень и виды контрактной документации. Процедура контроля сделки становится достаточно простой и прозрачной. Унифицированные правила не носят нормативного характера, поэтому для их применения требуется включение в аккредитив ссылки на UCP 600.
Аккредитив – это соглашение, в силу которого банк обязуется по просьбе клиента произвести оплату документов бенефициару, в пользу которого открыт аккредитив, или произвести оплату, акцепт тратты, выставленной бенефициаром, или негоциацию (покупку) документов, если выполнены все условия аккредитива.
По сути, это договор между покупателем и банком в пользу третьего лица (продавца). Согласно аккредитиву банк обязуется выплатить по поручению клиента определенную сумму денег в конкретные сроки по предъявлении необходимых транспортных и иных документов, предусмотренных в аккредитивном заявлении плательщика.
Аккредитив может быть открыт как в рублях, так и в иностранной валюте.
Использование аккредитивной формы оплаты и порядок расчетов по аккредитиву устанавливаются в договоре между организацией и контрагентом.
Открывает аккредитив только покупатель. Для этого он представляет обслуживающему банку (банку-эмитенту) заявление на открытие аккредитива.
Таким образом, банк-эмитент – это банк, который действует по просьбе и на основании инструкций покупателя, открывает свой безотзывный аккредитив в пользу поставщика. А исполняющий (подтверждающий) банк – это представитель банка-эмитента, которому предоставлены полномочия произвести платеж в пользу поставщика.
В зависимости от того, может ли аккредитив быть отозван банком-эмитентом, аккредитивы делятся на отзывные (revocable) и безотзывные (irrevocable), а по количеству обязанных перед продавцом лиц - подтвержденные (confirmed) и неподтвержденные (unconfirmed). Если в аккредитиве не указано иное, он считается безотзывным и неподтвержденным.
Отзывным признается аккредитив, который может быть изменен или отменен банком-эмитентом без предварительного уведомления получателя средств об этом и без каких-либо неблагоприятных последствий для банка-эмитента (п. 1 ст. 868 ГК РФ и ст. 8 Унифицированных правил).
Безотзывным является аккредитив, который не может быть отменен без согласия получателя средств (п. 1 ст. 869 ГК РФ и ст. 9 Унифицированных правил и обычаев для документарных аккредитивов). Главное качество безотзывного аккредитива - невозможность его отмены или изменения без согласия бенефициара - делает допустимым его гарантирование банками.
При подтвержденном аккредитиве банк-эмитент запрашивает у другого банка подтверждение его аккредитива, которое означает согласие подтверждающего банка произвести платеж по аккредитиву в случае соблюдения всех его требований.
Предоставление сумм в распоряжение исполняющего банка может быть осуществлено двумя способами: с депонированием этих сумм и без депонирования. При открытии покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент перечисляет за счет средств плательщика или предоставленного ему кредита сумму аккредитива (покрытие) в распоряжение банка на весь срок действия аккредитива.
При открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать с ведущегося у него корреспондентского счета денежные средства в пределах суммы аккредитива.
За совершение любых действий (открытие, авизование, подтверждение аккредитива, внесение в него изменений, прием и проверку документов по нему, его пролонгацию и т.д.) банки взимают комиссию по тарифу. Часто комиссия зависит от суммы аккредитива. Обычно расходы на аккредитив погашаются за счет покупателя, хотя чаще всего каждый партнер по внешнеторговому контракту оплачивает комиссию на территории своей страны.
Общую схему использования данного финансового инструмента можно описать следующим образом:
1) покупатель (импортер) и продавец (экспортер) заключают контракт на поставку товара, выбирая аккредитив как способ оплаты и оговаривая условия;
2) покупатель обращается в обслуживающий его банк (банк-эмитент), производятся выпуск и авизование аккредитива. Эмитент открывает аккредитив по системе S.W.I.F.T. (или Телекс) в банке экспортера (авизующий банк);
3) авизующий банк по внешним признакам определяет подлинность аккредитива и направляет его продавцу (экспортеру);
4) после подтверждения аккредитива продавец упаковывает товар, подготавливает необходимые документы и передает товар перевозчику. Продавец в свой авизующий банк представляет отгрузочные документы, оговоренные в условиях аккредитива и подтверждающие исполнение сделки;
5) авизующий банк передает полученные от экспортера документы банку-эмитенту, который, в свою очередь, также проверяет их на соответствие требованиям аккредитива, после чего осуществляет оплату;
6) банк экспортера зачисляет выручку продавцу;
7) банк-эмитент предъявляет покупателю документы с требованием возмещения оплаченной банком суммы аккредитива;
8) после того как покупатель уплачивает своему банку требуемую сумму, он получает документы на товар.
Таким образом, средствами в аккредитиве поставщик распоряжаться не может. Они зачисляются на его валютный счет лишь при исполнении им всех условий аккредитива. Поэтому такие средства не являются предоплатой.
Перевод денежных средств с валютного счета на аккредитив не является расходом организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99).
В бухгалтерских регистрах учет аккредитивных валютных операций у покупателя отражается в соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению:
– для покрытых (депонированных) аккредитивов предназначен счет 55-1 «Специальные счета», субсчет «Аккредитивы»;
– для непокрытых (гарантированных) аккредитивов предназначен забалансовый счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» (в части выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей по аккредитиву), поскольку на момент открытия непокрытого аккредитива движения денежных средств на счетах предприятия не происходит.
У получателя средств (поставщика) учет открытого в его пользу аккредитива не зависит от вида последнего и отражается на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».
Пересчет денежных средств, находящихся на валютном аккредитиве, а также заемных обязательств производится в соответствии с требованиями ПБУ 3/2006.
В налоговом учете средства на аккредитивном счете в иностранной валюте подлежат переоценке в рубли по официальному курсу ЦБ РФ с момента зачисления на данный счет до момента списания со счета банком-эмитентом. Переоценка осуществляется: на дату открытия аккредитива; на последний день каждого отчетного (налогового) периода; на дату закрытия аккредитива. Возникающие в этом случае положительные или отрицательные курсовые разницы являются внереализационным доходом или расходом.
В бухгалтерском учете затраты, связанные с открытием аккредитива, включаются в стоимость приобретенных товаров. В целях налогообложения прибыли эти расходы можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), или в стоимости приобретенных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ). Выбранный способ необходимо указать в приказе об учетной политике.
Необходимо отметить, что отличия в бухгалтерском учете существуют только в части отражения покрытых и непокрытых аккредитивов.
Рассмотрим отражение операций по открытию и использованию валютного аккредитива в учете у покупателя:
- Расчеты с использованием покрытых аккредитивов в иностранной валюте:
· Дебет 55-1 «Аккредитивы» Кредит 52 «Валютные счета» - открыт аккредитив за счет собственных средств организации по курсу ЦБ РФ на дату зачисления денежных средств;
· Дебет 55-1«Аккредитивы» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - открыт аккредитив в иностранной валюте за счет средств предоставленного кредита банка по курсу на дату зачисления средств на валютный счет аккредитива;
· Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 55-1 «Аккредитивы» - оплачена кредиторская задолженность за счет выставленного аккредитива в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату оплаты по контракту;
· Дебет 52 «Валютные счета» Кредит 55-1 «Аккредитивы» - закрыт неиспользованный аккредитив в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату списания средств с валютного счета аккредитива (закрытия аккредитива);
· Дебет 55-1 «Аккредитивы» Кредит 91-1 «Прочие доходы» - отражены положительные курсовые разницы, возникшие вследствие переоценки аккредитива в иностранной валюте;
· Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 55-1«Аккредитивы» - отражены отрицательные курсовые разницы, возникшие вследствие переоценки аккредитива в иностранной валюте.
- Расчеты с использованием непокрытых аккредитивов в иностранной валюте:
· Дебет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» - открыт непокрытый аккредитив;
· Кредит 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» - израсходованы средства аккредитива;
· Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 52 «Валютные счета» - произведены расчеты с поставщиком.
Отражение в учете у поставщика операций по аккредитиву в иностранной валюте не зависит от его вида.
Рассмотрим эту хозяйственную ситуацию на примере.
ООО «Тролза-Маркет» и Местный исполнительный орган государственной власти в г. Душанбе Республики Таджикистан 17 декабря заключили внешнеэкономический котракт № 12-ЭТ-12/12 о поставке 60 единиц троллейбусов ЗиУ, в соответствии с которым ООО «Тролза -Маркет» выступает экспортером. Цена одного троллейбуса составляет на условиях поставки СIР ст. Душанбе -2, г. Душанбе 85 000 долларов США по ставке НДС - 0 %.
Общая сумма контракта составляет 5 100 000 долларов США.
Оплата за товар по данному контракту производится в долларах США.
Условия оплаты:
· 50 % от суммы контракта – 2 550 000 долларов США предоплата в течение 10 дней со дня подписания контракта.
· 50 % от суммы контракта – 2 550 000 долларов США безотзывный, наполненный (депонированный), подтвержденный документарный аккредитив, открытый покупателем в пользу продавца в Государственном банке «Амонатбонк» Респ. Таджикистан не позднее 31 декабря 2012 г., сроком действия до 21.04.2013 г.
Подтверждающий, исполняющий и авизирующий банк по аккредитиву – SBERBANK, MOSCOW, RUSSIA, SWIFT: SABRRUMM.
Банк бенефициара – Сбербанк (Поволжский офис), РФ, Саратов. Расходы банка покупателя несет покупатель, расходы банка продавца – продавец.
Товар поставляется со станции Покровск - Приволжский. Поставка товара осуществляется несколькими партиями по мере их готовности. Размер каждой партии – не более 10 единиц. Датой поставки каждой партии считается дата оформления железнодорожной накладной.
Термин CIP – «Фрахт/перевозка и страхование оплачены до» означает, что продающая сторона доставит товар названному им перевозчику. Кроме этого, продавец обязан оплатить расходы, связанные с перевозкой товара до указанного пункта назначения. Это означает, что покупающая сторона берет на себя все риски, потери и любые дополнительные расходы до доставки таким образом товара. Однако, по условиям CIP на продавца также возлагается обязанность по обеспечению страхования от рисков повреждения и потери товара во время перевозки в пользу покупателя.
В соответствии с Уведомлением №906 29 декабря 2012 г. поступила предоплата от покупателя на транзитный валютный счет продавца в размере 2 550 000 долларов США. Курс ЦБ РФ на эту дату указан в выписке из лицевого счета и составил 29,0058 руб./доллар.
Датой открытия аккредитива считается 30 декабря 2012 г. Курс ЦБ РФ на эту дату – 29,2300 руб./доллар.
25 февраля 2013 г. была отгружена вторая партия троллейбусов в количестве 5 единиц. Стоимость отгрузки – 425 000 долларов США, из этой суммы 212 500 долларов США было перечислено еще 29 декабря 2012 г. в общей сумме предоплаты. Оставшаяся часть, также 212 500 долларов США, должна быть оплачена посредством аккредитива. Курс ЦБ РФ на 25 февраля – 36,00 руб./долл.
В соответствии с Письмом-поручением бенефициара на отправку документов по аккредитиву от 26 февраля 2013 г. №180 поставляемая партия товара сопровождается следующими документами:
· Счет-инвойс №02М от 24.02.13.
· Транспортный документ (ж/д накладная) №АЖ 100221, №АЖ 100216, №АЖ100242, №АЖ100222, №АЖ 100241.
· Страховой документ №:(страховой полис) №Т1-64631009/2 от 25.02.13.
· Сертификат качества №6, №7, №8, №9, №10.
· Таможенная декларация №10413010/240209/0000422.
Сумма требования по документам – 212 500 долларов США.
Раскрытие аккредитива и платежи по нему производятся в исполняющем банке при предоставлении продавцом всех этих документов в банк по каждой отгруженной партии товара.
В соответствии с Уведомлением №150 от 13 марта 2013 г. на транзитный валютный счет ООО «Тролза-Маркет» средства с аккредитива поступили 13 марта 2013 года в сумме 212 500 долларов США. Курс ЦБ РФ на эту дату указан в выписке из лицевого счета и составил 35,2944 руб./доллар.
В бухгалтерском учете ООО «Тролза-Маркет» были сделаны следующие записи:
29 декабря 2012 г.:
1) Дебет 52-1 «Транзитный валютный счет» Кредит 62-2 «Расчеты по авансам полученным» - 73 964 790 руб. (2 550 000 долл. x 29,0058 руб./долл.) – отражено поступление 50 %-ной предоплаты за товар;
30 декабря 2012 г.:
2) Дебет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» - 74 536500 руб. (2 550 000 долл. х 29,23 руб./долл.) – отражено открытие аккредитива;
25 февраля 2013 г.:
3) Дебет 62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90-1 «Выручка» -13 813 732,5 руб. (212 500 долл. х 29,0058 руб./долл. + 212 500 долл. х 36,00 руб./долл.) - начислена выручка за отгруженную партию троллейбусов;
4) Дебет 62-2 «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - 6 163 732,5 руб. (212 500 долл. х 29,0058 руб./долл.) – произведен зачет ранее полученного аванса.
13 марта 2013 г.:
5) Дебет 52-1 «Транзитный валютный счет» Кредит 62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 7 500 060 руб. (212 500 долл. х 35,2944 руб./долл.) – поступили денежные средства от покупателя в результате раскрытия аккредитива;
6) Дебет 91-1 «Прочие расходы» Кредит 62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - 149 940 руб. (212 500 долл. х (36 руб./долл. – 35,2944 руб./долл.)) - отражена отрицательная курсовая разница, возникшая в связи с изменением обменного курса на дату начисления выручки и дату открытия аккредитива;
21 апреля 2013 г.:
7) Кредит 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» - 74 536 500 руб. – списан исполненный аккредитив.
2.3. Учет операций по продаже и покупке иностранной валюты
Приобретение или продажа резидентами иностранной валюты – самые распространенные валютные операции. При осуществлении внешнеторговой деятельности резиденты, с одной стороны, приобретают иностранную валюту на внутреннем валютном рынке для платежей нерезидентам за товары (услуги, работы, результаты интеллектуальной деятельности), а с другой стороны, получая от нерезидентов иностранную валюту, продают ее за рубли. Следовательно, продажу валюты в основном осуществляют экспортеры. Покупку иностранной валюты, как правило, осуществляют организации России, оплачивающие импортируемые материальные ценности.
Купля-продажа иностранной валюты в РФ производится только через уполномоченные банки (ч. 1 ст. 11 Закона №173-ФЗ).
Под продажей (покупкой) иностранной валюты через уполномоченный банк следует понимать отчуждение (приобретение) иностранной валюты по договору купли-продажи с уполномоченным банком.
При продаже и покупке иностранной валюты организация несет расходы двух видов:
1. Разница между курсом продажи (покупки) иностранной валюты и курсом ЦБ РФ, действующим на день продажи (покупки);
2. Вознаграждение (комиссия) банку за осуществление операций по продаже (покупке) иностранной валюты.
Таким образом, курс, по которому организации продают или покупают иностранную валюту, обычно отличается от официального курса, установленного ЦБ РФ. Разница, связанная с отличием курса ЦБ РФ и внутреннего курса банка, называется финансовым результатом от покупки (продажи) валюты и согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» включается в состав прочих доходов (расходов) организации.
Сумма расходов в виде разницы курсов определяется по выпискам банка. Взимание банком вознаграждения подтверждается мемориальным ордером.
Для организаций, не являющихся кредитными, осуществляющих продажу или покупку иностранной валюты в рамках ведения внешнеэкономической деятельности, не возникает объекта обложения налогом на добавленную стоимость (подпункт 1 п. 3 статьи 39 НК РФ).
Иностранная валюта может быть продана в добровольном порядке. Это возможно только после того, как деньги зачислят на текущий валютный счет.
При продаже иностранной валюты списание банком денежных средств с валютного счета организации осуществляется на основании распоряжения на осуществление продажи. Это распоряжение оформляется в одном экземпляре и подписывается главным бухгалтером и руководителем организации. На бланк также нужно поставить печать организации.
Поступления от продажи иностранной валюты признаются прочими доходами организации, а расходы, связанные с продажей иностранной валюты (в частности, рублевый эквивалент суммы в иностранной валюте, проданной на внутреннем валютном рынке РФ, а также сумма комиссии, списанной банком), - прочими расходами (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99). Поэтому в бухгалтерском учете такие операции отражаются на сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
Продажа валюты осуществляется в течение двух рабочих дней. В первый день валюта депонируется, на другой – продается, и рублевый эквивалент зачисляется на расчетный счет организации. Таким образом, в определенный момент со счета 52-2 «Текущий валютный счет» денежные средства нужно уже списать, а на счет 51 «Расчетные счета» зачислить еще нечего. Поскольку в бухгалтерском учете актив не может «пропасть в никуда», то в данной ситуации можно воспользоваться счетом 57 «Переводы в пути».
Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции.
На день списания валютных средств для продажи эта операция отражается записью:
Дебет 57 «Переводы в пути» Кредит 52-2 «Текущий валютный счет».
Поступление рублевых денежных средств от продажи валюты по курсу продажи на расчетный счет организации отражается записью:
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 91-1 «Прочие доходы».
В бухгалтерском учете на дату исполнения банком поручения о продаже валюты производится запись о списании проданной иностранной валюты по курсу ЦБ РФ:
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 57 «Переводы в пути»
Разница между курсом продажи и курсом ЦБ РФ отражается следующим образом:
Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 91-9 субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
Ввиду того, что продажа иностранной валюты на внутреннем валютном рынке осуществляется в течение двух дней, необходимо отразить влияние изменения курса продажи:
Д 57 «Переводы в пути» Кредит 91-1»Прочие доходы» – отражена положительная курсовая разница за время между датой списания валюты и датой ее продажи (при росте курса).
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 57 «Переводы в пути» – отражена отрицательная курсовая разница за время между датой списания валюты и датой ее продажи (при падении курса).
Затраты на банковские услуги, т. е. комиссия банка, также относится на счет 91-2 «Прочие расходы» в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»:
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 51 «Расчетные счета» - списана с расчетного счета организации комиссия банка за продажу валюты.
Сумма комиссии банка в налоговом учете организации включается во внереализационные расходы (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Отрицательная разница, возникшая в результате отклонения курса продажи иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту, признается внереализационным расходом на эту дату (пп. 6 п. 1 ст. 265, пп. 9 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Отрицательная курсовая разница, возникшая при пересчете валютных средств организации, также признается внереализационным расходом при определении налоговой базы по налогу на прибыль на дату продажи валюты (пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Отражение операций, связанных с покупкой иностранной валюты на внутреннем валютном рынке РФ через уполномоченный банк, в учете организаций происходит без использования сч. 57 «Переводы в пути» и в течение одного дня.
Организации покупают валюту для следующих целей:
- для оплаты импортного контракта;
- на другие цели (оплату командировочных расходов, выплату заработной платы сотрудникам зарубежного представительства, погашение кредитов, полученных в иностранной валюте и т.д.).
Если на момент, когда организация планирует произвести оплату импортных товаров, на валютном счете отсутствует необходимая сумма денежных средств в иностранной валюте, компания вправе приобрести их за рубли. С этой целью организация передает своему банку, где открыт расчетный счет, поручение на покупку иностранной валюты и ее зачисление на валютный счет.
Обычно покупка валюты представляет собой следующие хозяйственные операции:
1. Организация перечисляет рублевые денежные средства на покупку валюты банку, через который осуществляется сдел