Определение базовых показателей по методу «основного массива».
Пусть уровень существенности для валюты баланса установлен в размере 5%.
Пусть у аудируемого лица имеются следующие данные:
Таблица 3
| № | Наименование показателя | Значение показателя, д.е. | Удельный вес, % |
| АКТИВ | |||
| Внеоборотные активы | 36793/ 125573 * 100% = 29% | ||
| Запасы | 35% | ||
| Дебиторская задолженность | 26% | ||
| Финансовые вложения (краткосрочные) | 2% | ||
| Денежные средства и денежные эквиваленты | 5% | ||
| Прочие оборотные активы | 3% | ||
| Баланс | 100% |
Анализируем данные столбца 4 таблицы 3:
По удельному весу уровень существенности в 5% превышают следующие статьи актива баланса:
| Внеоборотные активы | 29% |
| Запасы | 35% |
| Дебиторская задолженность | 26% |
Следовательно, в качестве базовых показателей по методу основного массива выбираем показатели: Внеоборотные активы, Запасы, Дебиторская задолженность.
Задание №2:
Пусть уровень существенности для валюты баланса для аудируемого лица установлен в размере 6%.
Пусть у аудируемого лица имеются следующие данные:
Таблица 4
| № | Наименование показателя | Значение показателя, д.е. |
| Внеоборотные активы | ||
| Запасы | ||
| Дебиторская задолженность | ||
| Финансовые вложения (краткосрочные) | ||
| Денежные средства и денежные эквиваленты | ||
| Прочие оборотные активы | ||
| Актив баланса |
Определите базовые показатели по методу «основного массива» на основе указанных выше данных. Какие бы показатели из установленных в данном задании вы бы сделали базовыми при применении комбинированного метода.
ПРИМЕР 3
Распределение общего уровня существенности по статьям баланса (определение «индивидуальных» уровней существенности).
Пусть абсолютное значение общего уровня существенности составило 60500 тыс.руб. Будем считать, что суммарное отклонение как по дебетовым, так и по кредитовым оборотам не может превышать 60500 тыс.руб. Пусть значимыми счетами из статей баланса будут следующие:
Таблица 5
| Счета из статей актива | Удельный вес, % (по балансу) | Счета из статей пассива | Удельный вес, % (по балансу) |
| Счет 01 «Основные средства» | Счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" | ||
| Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" | Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | ||
| Счет 10 "Материалы" | Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» | ||
| Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" | -- | -- | |
| Итого: | Итого: |
При отборе данных статей баланса было соблюдено условие нецелесообразности отбора из актива и пассива корреспондирующих счетов (даже при их большом удельном весе).
Предположим, что все суммарные ошибки приходятся на дебетовые и кредитовые обороты счетов, указанных в таблице 5.
Из оборотно-сальдового баланса берем информацию о величине дебетовых и кредитовых оборотов по отобранным счетам. Информация представлена в таблице 6 и 7. Расчет индивидуальных уровней существенности для определенных выше статей баланса также дан таблице 6.
Таблица 6
Определение индивидуальных уровней
существенности
для счетов из статей актива баланса
| № | Счета из статей актива | Оборот по дебету (тыс.руб.) | Доля в суммарном обороте, % | Индивидуальный уровень существенности, тыс.руб. | Оборот по кредиту (тыс.руб.) | Доля в суммарном обороте, % | Индивидуальный уровень существенности, тыс.руб. |
| Счет 01 «Основные средства» | 56109/ 15868131*100 = 0,354 ≈ 0,4 | 60500/12,9 * 0,4 = 1876 | |||||
| Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" | 32124/ 15868131*100 ≈ 0,2 | 60500/12,9 * 0,2 = 938 | |||||
| Счет 10 "Материалы" | 369476/ 15868131*100 ≈ 2,3 | 60500/12,9 * 2,3 = 10787 | |||||
| Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" | 1597896/ 15868131*100 ≈ 10 | 60500/12,9 * 10 = 46899 | |||||
| Итого | --- | 0,4 + 0,2 + 2,3 + 10 = 12,9 | --- | ||||
| Итого по оборотно-сальдовому балансу предприятия | --- | --- | --- | --- |
Таблица 7
Определение индивидуальных уровней существенности
для счетов из статей пассива баланса
| № | Счета из статей пассива | Оборот по дебету (тыс.руб.) | Доля в суммарном обороте, % | Индивидуальный уровень существенности, тыс.руб. | Оборот по кредиту (тыс.руб.) | Доля в суммарном обороте, % | Индивидуальный уровень существенности, тыс.руб. |
| Счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" | |||||||
| Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 1747662 + 123224 | 137165 + 1643743 | |||||
| Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» | |||||||
| Итого | --- | --- | |||||
| Итого по оборотно-сальдовому балансу предприятия | --- | --- | --- | --- |
Задание №3:
Заполните пустые клетки таблиц 6 и 7.
Решите задачу[8].
Значение общего уровня существенности составило 200000 рублей. Распределите его между дебетовыми и кредитовыми оборотами базовых показателей, отобранных аудитором. Сделайте вывод о достоверности каждого из проверенных аудитором участков бухгалтерского учета. Решение оформите в табличной форме (заполните пустые ячейки таблиц 9 и 10).
Исходные данные:
Таблица 8
Исходные данные к заданию № 4
| № | Базовый показатель | Оборот, руб. | Фактически найденные аудитором ошибки | ||
| По дебету | По кредиту | По дебету | По кредиту | ||
| Счет 01 «Основные средства» | |||||
| Счет 10 "Материалы" | |||||
| Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" |
Таблица 9
Таблица для определения индивидуальных уровней существенности
| № | Базовый показатель | Оборот по дебету, руб. | Уровень существенности по дебету, руб. | Оборот по кредиту, руб. | Уровень существенности по кредиту, руб. |
| Счет 01 «Основные средства» | |||||
| Счет 10 "Материалы" | |||||
| Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" | |||||
| Итого по базовым показателям |
Таблица 10
Таблица для определения существенных ошибок по итогам аудиторской проверки.
| № | Счет | По дебету, руб. | По кредиту, руб. | ||||
| Фактически найденные ошибки | Уровень существенности | Отклонение (+/-) | Фактически найденные ошибки | Уровень существенности | Отклонение (+/-) | ||
| Счет 01 «Основные средства» | |||||||
| Счет 10 "Материалы" | |||||||
| Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" |
Тема. Оценка рисков
Источники информации:
ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» (Постановление правительства № 696 от 23.09.2002 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»). Для понимания оценки рисков прочитайте следующие пункты:1-4, 5-18, 74-77, 84, 98-117, 120; п.4-6 приложения №2 к ФПСАД №8.
Задание. Решите задачи.
1) Величина неотъемлемого риска составила 80%, риска средств контроля – 10%. Пусть величина аудиторского риска не должна превышать 5%. Найти предельную величину риска необнаружения.
2) Величина неотъемлемого риска составила 50%, риска средств контроля – 90%. Пусть величина аудиторского риска не должна превышать 5%. Найти предельную величину риска необнаружения.
3) Как влияет на уровень неотъемлемого риска совмещение должностей на небольших (малых) предприятиях? Привести пример.
Глава 3. Выборка в аудите.
1. Прочитайте определения.
Основные определения темы.
Аудиторская выборка (выборочная проверка) это применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Или по Кочиневу Ю.Ю. "аудиторская выборка – это совокупность выбранных элементов"[9].
Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка.
Генеральная совокупность – это полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы. Генеральная совокупность может подразделяться на страты (подмножества), где каждая страта проверяется отдельно.
Объем совокупности (генеральной или выборочной) – это число элементов соответствующей совокупности[10].
Элементы совокупности - индивидуальные элементы, отражаемые в учете и составляющие генеральную совокупность. Например, однотипные первичные документы, отдельные записи в выписках из банковского счета, счета-фактуры по продажам, обороты по лицевым счетам дебиторов. Элементы выборки могут представлять собой натуральные объекты (такие, как счета-фактуры) или показатели в денежном выражении.
Ошибка ожидаемая (предварительная, прогнозируемая) или Предварительная оценка уровня ошибки - это ошибка, которую по мнению аудитора содержит генеральная совокупность.
При определении ожидаемой ошибки необходимо исходить из:
результатов проверки системы внутреннего контроля;
исследования небольшого числа элементов генеральной совокупности;
профессионального суждения аудитора;
предшествующих знаний аудитора.
Ошибка допустимая - максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой.
Ошибка аномальная - ошибка вследствие единичного случая, которая не может произойти повторно (за исключением некоторых случаев) и, таким образом, не является репрезентативной ошибкой с точки зрения данной генеральной совокупности.
Ошибка (при выборочной аудиторской проверке) - отклонение от нормального функционирования средства внутреннего контроля (при выполнении тестов средств внутреннего контроля) либо искажение в учете или отчетности (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).
Риск, связанный с использованием аудиторской выборки – риск, возникающий в том случае, когда вывод аудитора, сделанный на основании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита.
Уровень доверия (надежности) - математическое дополнение рисков, связанных с использованием аудиторской выборки (РСАВ). Надежность утверждения о том, что ожидаемая ошибка не превысит своего предельного значения.
Статистические методы в аудите основаны "на предположении о том, что все ошибки в генеральной совокупности равновозможны и распределены случайным образом"[11].
Введем некоторые обозначения.
| № | Название показателя | Условное обозначение |
| 1. | Объем генеральной совокупности (в натуральных единицах) | N |
| 2. | Объем выборочной совокупности (в натуральных единицах) | n |
| 3. | Элементы выборочной совокупности | n1, n2, … ni |
| 4. | Ошибка ожидаемая (в генеральной совокупности) (ожидаемое количество ошибок в генеральной совокупности) (в натуральных единицах) | M |
| 5. | Количество ошибок в выборке (случайная величина) (в натуральных единицах) | m |
| 6. | Ожидаемая ошибка (в выборочной совокупности) в относительных единицах или процентах | p |
| 7. | Надежность утверждения о том, что ожидаемая ошибка не превысит своего предельного значения (уровень надежности) | P |
| 8. | Риск того, что ожидаемая ошибка превысит предельное значение (риск выборки) (вероятность появления случайной величины m) | R |
| 9. | Коэффициент надежности (фактор надежности) | К |
| 10. | Предельное значение ожидаемой ошибки в относительных единицах или процентах | pпр |
| 11. | Предельное значение ожидаемой ошибки в абсолютных единицах | Mпр |
| 12. | Уровень существенности | S |
| 13. | Допустимая ошибка (уровень существенности) | s |
I. Определение уровня надежности.
Пример 1[12].
Генеральная совокупность состоит из 2000 счетов-фактур. Известно, что из них 60 счетов-фактур оформлены неправильно. Объем предполагаемой выборки – 100 счетов-фактур. Какова вероятность того, что среди выбранных счетов-фактур окажется хотя бы один неправильно оформленный?
Решение:
Применяем формулу Пуассона: [1]
Итак, вероятность того, что среди выбранных счетов-фактур не окажется ни одного неверно оформленного счета-фактуры составляет:
, где:
р = M/N,
е = 2,718… - основание натурального логарифма.
р = M/N = 60/2000 = 0,03 (или 3%)
Вероятность того, что среди выбранных счетов-фактур не окажется ни одной неверно оформленной (m=0), равна:
R = (0,03*100)0 * е-3 * 1/0! = 0,05 (или 5%)
Тогда, вероятность того, что среди выбранных счетов-фактур окажется хотя бы один неверно оформленный (m>0) равна:
P = 1 – R = 1- 0,05 = 0,95 (или 95%).
Ответ: вероятность того, что среди выбранных счетов-фактур окажется хотя бы один неверно оформленный (m>0) равна 0,95.
Решите задачу №1.
Генеральная совокупность состоит из 1800 счетов-фактур. Известно, что из них 70 счетов-фактур оформлены неправильно. Объем выборки – 100 счетов-фактур. Какова вероятность того, что среди выбранных счетов-фактур окажется хотя бы один неправильно оформленный?
Подсчитать вручную по формуле Пуассона р для выбранного n, заданной P и полученного m довольно затруднительно, поэтому в аудите пользуются таблицами зависимости предельных значений ожидаемой ошибки pпр от ошибки выборки m и объема выборки n при различных значениях вероятности P. См. таблицы 1-4[13]. Сравните решение задачи в примере №1 с таблицей №2 (Приложение6).
Таким образом, под каждую формулу, связанную с выборкой можно привести формулу теории вероятности. Более подробно – см. учебник Кочинева Ю.Ю.[14]
II. Рассмотрим методы определения объема выборки.
1. n = 1/ р * К или n = N/ M * К, где:
К – коэффициент надежности, который определяют по таблице 5. Приведем данную таблицу:
Таблица 5
Значения коэффициента надежности
| R Риск выборки | 0,1 | 0,05 | 0,01 |
| P Уровень надежности | 0,9 | 0,95 | 0,99 |
| K Коэффициент надежности | 2,3 | 3,0 | 4,6 |
Оптимальный объем выборки следует определять по зависимости:
, ………………………………………..[2]
s = S/N, где s – уровень существенности в долях генеральной совокупности. ..[3]
Пример 2[15].
Пусть допустимая ошибка установлена аудитором в размере 0,05. Найдите достаточный объем выборки для вероятности (надежности), равной 0,9.
Решение №1:
По 2-й формуле находим требуемый объем выборки.
= 2,3/0,05 = 46
Ответ: объем выборки для вероятности (надежности), равной 0,9, составляет 46 документов.
Решение №2:
Ответ можно получить и из таблицы 3. Так, предположим, что рпр = s, тогда n = 50 (поскольку перед началом проверки аудитор не может знать, сколько ошибок содержит выборочная совокупность, то рассматриваем случай, когда m=0).
Если после проведения аудиторской проверки аудитор действительно не обнаружит ошибок в проверяемой совокупности, он может сделать вывод о том, что и вся генеральная совокупность в целом не содержит существенных ошибок, так как по таблице 1 при n = 50 и m=0 значение p =4,5% или 0,045 (что меньше допустимой ошибки (уровня существенности)).
Если после проведения аудиторской проверки аудитор обнаружит одну ошибку в проверяемой совокупности, он может также воспользоваться таблицей 1 и определить, что для утверждения о несущественности ошибок в генеральной совокупности при m=1 он должен проверить не 50, а 80 документов выборочно. Если повторная проверка подтверждает наличие только одной ошибки, то аудитор опять же может утверждать о несущественности обнаруженных искажений. В противном случае аудитор должен либо говорить о существенности ошибок по проверяемому разделу, либо вновь увеличивать объем выборки.
Решите задачу № 2.
Пусть допустимая ошибка установлена аудитором в размере 0,05. Найдите достаточный объем выборки для вероятности (надежности), равной 0,95.
Экстраполяция.
Распространение результатов выборочной проверки на всю генеральную совокупность.
Введем еще одну формулу:
Mпр = pпр * N… .[4]
Решите задачу № 3.
Объем генеральной совокупности составляет 2500 счетов-фактур. Выборочная совокупность составляла 200 счетов-фактур. При аудиторской проверке в выборке обнаружено 5 счетов-фактур с нарушением требуемых реквизитов. Пусть желаемый уровень надежности составляет 90%. Сколько счетов-фактур с нарушением реквизитов может содержать генеральная совокупность (какова может быть ожидаемая ошибка)? (Аудитору необходимо определить, сколько счетов-фактур может быть выписано бухгалтерией клиента с нарушением установленных реквизитов).
Решение:
По таблице 1 определяем предельное значение ожидаемой ошибки генеральной совокупности pпр = 0,046 или 4,6%.
Воспользуемся формулой:
Mпр = pпр * N
Mпр = 0,046 * 2500 = 115 (счетов-фактур)
Ответ: число счетов-фактур, выписанных бухгалтерией клиента с нарушением установленных реквизитов, в генеральной совокупности составляет не более 115.
Решите задачу № 4.
Объем генеральной совокупности составляет 2500 счетов-фактур. Выборочная совокупность составляла 200 счетов-фактур. При аудиторской проверке в выборке обнаружено 5 счетов-фактур с нарушением требуемых реквизитов. Пусть желаемый уровень надежности составляет 95%. Сколько счетов-фактур с нарушением реквизитов может содержать генеральная совокупность (какова может быть ожидаемая ошибка)? (Аудитору необходимо определить, сколько счетов-фактур может быть выписано бухгалтерией клиента с нарушением установленных реквизитов).
Метод определения числа элементов выборки, основанных на оборотах по счетам бухгалтерского учета
Рассмотрим еще один достаточно простой метод определения числа элементов выборочной совокупности. Называется он так: «Метод определения числа элементов выборки, основанных на оборотах по счетам бухгалтерского учета»[16].
Данный метод применяется в случае отсутствия сальдо по некоторым счетам бухгалтерского учета (на дату составления отчетности). Метод основывается на оцененных аудитором рисках (неотъемлемого, риска средств контроля и риска пересекающихся процедур (риска существенного искажения отчетности). В результате конкретной комбинации данных рисков на основе данных статистики работы аудиторских организаций построена таблица, представленная ниже.
С помощью данного метода решите задачи.
Задача №5
На основе изучения деятельности клиента аудитор заключил, что по счетам, которые не имеют сальдо на 31.12.2012 года, неотъемлемый риск оценивается как средний, риск средств контроля как высокий, пересекающийся как высокий. Определите объем выборки по указанным счетам.
Задача №6
На основе изучения деятельности клиента аудитор заключил, что по счетам, которые не имеют сальдо на 31.12.2012 года, неотъемлемый риск оценивается как низкий, риск средств контроля как средний, пересекающийся как средний. Определите объем выборки по указанным счетам.
