Политические ограничения, связанные с применением аудита эффективности

Органам государственного финансового контроля ЗАПРЕЩАЕТСЯ	Органам государственного финансового контроля РАЗРЕШАЕТСЯ
комментировать политические решения парламента и правительства	анализировать документы, лежащие в основе политических решений;
давать политическую оценку государственным программам	проверять ход выполнения принятых решений
	оценивать результаты достижения целей и задач проводимой политики.

Так, например, в Великобритании в Законе о финансовом контроле указывается, что Генеральному контролеру Великобритании запрещается «подвергать сомнению разумность политических целей проверяемых министерств, учреждений или организаций». Аналогичное ограничение можно найти и в Руководстве по проведению аудита эффективности расходования государственных средств Управлением Генерального аудитора Канады, где говорится, что «управление Генерального аудитора Канады строит свою деятельность таким образом, чтобы не складывалось впечатление, что оно подвергает сомнению или критикует намерения депутатов парламента, когда они утверждают какой-либо закон, или действия правительства, когда оно выбирает тот или иной политический курс».

В Российской Федерации внедрение аудита эффективности в практику деятельности контрольно-счетных органов началось с начала 2000-х годов. В 2004 году Счетной палатой РФ были разработаны и утверждена Методика проведения аудита эффективности использования государственных средств[45], а в 2009 году - Стандарт финансового контроля СФК 104 «Проведение аудита эффективности использования государственных средств»[46].

В соответствии с этим Стандартом аудит эффективности представляет собой тип финансового контроля, осуществляемого посредством проведения контрольного мероприятия, целями которого является определение эффективности использования государственных средств, полученных проверяемыми организациями и учреждениями для достижения запланированных целей, решения поставленных социально-экономических задач и выполнения возложенных функций. Отдельно в Стандарте расшифровывается понятие эффективности. Под ним предлагается понимать соотношение между результатами использования государственных средств и затратами на их достижение, которое включает определение экономичности, продуктивности и результативности использования государственных средств. Таким образом, в целом определение аудита эффективности, используемое Счетной палатой РФ, соответствует определению, сформулированному в ревизионных стандартах ИНТОСАИ.

В соответствии со Стандартом СФК 104 предметом аудита эффективности является использование государственных средств, при этом в процессе его проведения проверяются и анализируются:

- организация и процессы использования государственных средств;

- результаты использования государственных средств;

- деятельность проверяемых организаций и учреждений по использованию государственных средств.

Структурно аудит эффективности очень похож на традиционное контрольно-ревизионное мероприятие, поскольку в ходе его проведения реализуются аналогичные этапы и процедуры, такие как:

- планирование и подготовка аудита эффективности (включая предварительное изучение предмета и объектов для определения конкретных целей данного мероприятия, а также вопросов проверки и анализа, и формирование программы проведения аудита эффективности);

- проведение аудита эффективности;

- подготовка и оформление материалов по результатам проведения аудита эффективности.

Более того, отметим, что, например, нормативное регулирование основных технических процедур аудита эффективности, проводимого Счетной палатой РФ, осуществляется теми же актами, что и регулирование иных контрольных (в том числе – контрольно-ревизионных) мероприятий - Регламентом Счетной палаты РФ и Стандартом Счетной палаты РФ СФК 101 «Общие правила проведения контрольного мероприятия».

Однако содержание этапов и процедур аудита эффективности, регламентируемое уже другим стандартом – СФК 104, значительно отличается от содержания этапов и процедур контрольно-ревизионного мероприятия, что обусловлено более сложной методологией его проведения начиная от предварительного изучения предмета и проверяемых объектов до оформления отчета о результатах аудита эффективности. В процессе аудита эффективности, как правило, используется значительный объем контрольных, аналитических и оценочных методов и процедур, собирается обширная информация и изучается большое количество документов и материалов для формирования доказательств, которые требуют значительных затрат времени, трудовых и финансовых ресурсов.

Так в ходе предварительного изучения предмета и объектов аудита эффективности определяются конкретные критерии и показатели эффективности расходования государственных средств, выявляются и анализируются существующие риски их неэффективного использования, для чего проводятся консультации с независимыми организациями и внешними экспертами (специалистами), а также, при наличии возможности, собеседования с руководителями и сотрудниками объектов проверки. Очевидно, что эти процедуры значительно более ресурсозатратны, нежели процедуры, проводимые при подготовке контрольно-ревизионного мероприятия.

Существенные отличия между аудитом эффективности и ревизией существуют и на этапе проведения этих мероприятий, и касаются они, во-первых, источников, из которых аудиторы получают необходимую для формирования результатов аудита информацию, во-вторых, видов используемой информации и, в-третьих, способов ее получения.

В рамках аудита эффективности такая информация называется аудиторскими доказательствами. В отличие от ревизии, где доказательства подтверждают выявленные факты нарушения нормативных правовых актов, доказательства, получаемые в ходе проведения аудита эффективности, должны убеждать в наличии недостатков в деятельности объектов проверки, которые приводят к неэффективному использованию ими государственных средств.

В соответствии с Методикой проведения аудита эффективности использования государственных средств таким доказательства должны быть:

- достаточными – то есть способными убедить в обоснованности и правильности сделанных выводов по результатами аудита эффективности;

- надлежащими – то есть полученными из надежных и достоверных источников;

- адекватными (релевантными) – то есть имеющими непосредственное отношение к сделанным выводам и логически связаны с целями и критериями аудита эффективности.

Существует четыре вида аудиторских доказательств:

- документальные доказательства,которые могут существовать на бумажных носителях или в электронном виде и являются наиболее распространенной формой аудиторского доказательства. Они могут быть как внутренними, полученными в самой проверяемой организации, так и внешними, полученными за ее пределами.

- материальные доказательства,которыеполучают при наблюдении за какими-либо событиями или действиями людей, а также при проверке имущества. Они могут быть представлены в форме фотографий, схем, карт, графиков или в ином графическом виде;

- устные доказательства, которые могут быть получены в результате бесед членов группы проверяющих с руководством и сотрудниками проверяемых и вышестоящих организаций, внешними экспертами, а также проведения соответствующих опросов и интервью;

- аналитические доказательства, которые могут быть получены в результате анализа отдельных показателей, их совокупности или различных данных о деятельности проверяемой организации.

Как видно, спектр аудиторских доказательств значительно шире, нежели перечень источников информации, которые могут быть использованы при проведении ревизии. При этом получение некоторых из них сопряжено с использованием методов, которые требуют значительных временных и трудовых затрат, что, в свою очередь, существенно удлиняет срок проведения аудита.

На заключительном этапе аудита эффективности формируется отчет о его результатах, который в соответствии с Методикой проведения аудита эффективности использования государственных средств должен включать в себя следующие компоненты:

- цели данной проверки;

- перечень объектов проверки;

- период времени, который охватывала проверка;

- краткую характеристику проверяемой сферы, программы или направления деятельности объекта проверки с указанием обязанностей и функций руководителей, имеющих отношение к показателям и результатам работы в проверяемой области;

- критерии оценки эффективности, которые использовались для целей данной проверки, и имеющиеся разногласия с руководством проверенного объекта в отношении их применения;

- заключения и выводы, сделанные по результатам проверки;

- рекомендации, которые должны содержать предложения проверяющих по устранению выявленных недостатков и решению имеющихся проблем;

- замечания руководителей проверенных организаций (если они представлены), включая имеющиеся разногласия в отношении использованных критериев оценки эффективности, выводов и рекомендаций, а также запланированные ими меры по устранению выявленных недостатков.

Отчет по результатам аудита эффективности должен быть полным, точным, объективным, убедительным, ясным и лаконичным. При этом, как отмечается в Методике проведения аудита эффективности использования государственных средств, в отчет следует включать не только выявленные недостатки, но и заслуживающие внимания достижения в проверяемой сфере, в том числе и положительные результаты деятельности проверяемой организации. Такой подход, во-первых, обеспечивает более объективную оценку путем создания соответствующего равновесия в отчете и, во-вторых, позволяет использовать положительный опыт использования государственных средств другими государственными органами и организациями для повышения эффективности их деятельности.

Важно подчеркнуть, что выводы об эффективном или неэффективном использования государственных средств, как правило, носят субъективный характер, поскольку опираются не только на финансовые документы, но и на совокупность различных аргументов и доказательств, а также на мнение экспертов. Поэтому результатом аудита может быть только вынесение рекомендаций по повышению эффективности, но не применение каких-либо карательных мер.

Как показывает опыт многих органов государственного финансового контроля зарубежных стран (Канады, США, Англии, Франции и др.), одна проверка эффективности проводится, в среднем, в течение 12-14 месяцев, включая все входящие в нее этапы (за исключением планирования). При этом время между ними распределяется, как правило, на три равные части. Стандарт СФК 104 устанавливает более жесткое ограничение, в соответствии с которым срок проведения аудита эффективности должен находиться в пределах 6-12 месяцев. Что же касается соотношения затрат времени между этапами, то в соответствии со Стандартом оно может варьироваться в каждом конкретном случае в зависимости от целей, характера предмета, объектов и масштаба проведения аудита эффективности.

Методикой проведения аудита эффективности использования государственных средств предусматривается также проведение проверок выполнения рекомендаций, разработанных Счетной палатой по результатам аудита эффективности. Такие проверки могут проводиться в различных формах, например:

- в форме получения текущей информации о ходе выполнения проверенной организацией рекомендаций, направленных ей по результатам аудита эффективности;

- в форме проведения специальной проверки результатов выполнения рекомендаций,

- в форме повторной проверки по полной программе аудита эффективности. Повторные проверки рекомендуется проводить, если предметом предыдущего аудита эффективности были общественно значимые сферы использования государственных средств с высокой степенью риска. При этом их периодичность должна составлять не более одного раза в три года.

Как отмечается в Методике проведения аудита эффективности использования государственных средств, проверки выполнения рекомендаций обеспечивают обратную связь между Счетной палатой и исполнительной властью в отношении решения проблем совершенствования управления в государственном секторе экономики и повышения эффективности использования государственных средств.

В настоящее время в Российской Федерации аудит эффективности делает свои первые шаги. Для его успешного развития необходимо наличие целого комплекса условий, ряд из которых уже либо уже полностью сформировался, либо находится в стадии активного формирования. К таким условиям можно отнести переход к организации бюджетного процесса на принципах результативности бюджетных расходов, понимание важности и необходимости применения аудита эффективности, заинтересованность органов законодательной власти в его результатах. Однако многие условия пока что не сформированы. Одной из важнейших проблем на сегодняшний день является отсутствие соответствующей правовой базы. Действующая редакция Бюджетного кодекса РФ не содержит правового регулирования осуществления аудита эффективности. В настоящее время единственным положением, затрагивающим данный вид деятельности, является ст. 270.1, устанавливающая право органов исполнительной власти (органов местной администрации) создавать подразделения внутреннего финансового аудита (внутреннего контроля). В их полномочия входят разработка и контроль за соблюдением внутренних стандартов и процедур составления и исполнения бюджета, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета, а также подготовка и организация осуществления мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств. Данное положение не ограничивает возможности контрольно-счетных органов по проведению аудита эффективности, однако вносит дополнительную неопределенность в распределение полномочий между органами государственной власти и органами местного самоуправления по осуществлению данного вида деятельности.

Вопросы для самопроверки.

1. Перечислите подходы к определению видов и форм финансового контроля.

2. Укажите основные методы проведения финансового контроля.

3. Дайте определение проверки и ревизии.

4. Перечислите и раскройте классификации ревизий.

5. Из каких процедур состоит ревизионный процесс?

6. Опишите основы планирования деятельности контрольных органов в РФ.

7. Каковы предельные сроки проведения ревизий различными органами ГМФК?

8. Что представляет собой программа проведения ревизии?

9. Какие вопросы изучаются при проведении ревизии?

10. В каких случаях составляется промежуточный акт ревизии?

11. Что включают в себя материалы ревизии?