Нормативное регулирование учета расчетов с покупателями и заказчиками
Просроченная дебиторская задолженность подразделяется на сомнительную и безнадежную задолженность в соответствии с НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ, «сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией». По истечении срока исковой давности (3 года) сомнительная дебиторская задолженность переходит в категорию безнадежной задолженности, то есть в группу не реальной к взысканию.
В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ, «безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации» [2].
На основе знаний о видах задолженности в зависимости от сроков (времени) погашение суммы долго организация может планировать денежные потоки, и требовать в досудебном или судебном порядке возврат просроченных сумм. Во-вторых, выделяют «объектный» (в зависимости от объекта возникновения задолженности) классификационный признак, по которому дебиторская задолженность делится на задолженность: - за товары, услуги, работы (включая не оплаченные в установленные договором сроки); - по полученным векселям; - по расчетам с бюджетом (включая ввозной НДС, который уплачивается на таможне); - по расчетам с персоналом (материально ответственные и подотчетные лица); - прочая дебиторская задолженность (например, долги филиалов, дочерних фирм, зависимых компаний, долги по взносам в уставной капитал) [24].
Информация о видах задолженности по объектам позволяет юридически верно организовывать расчеты с дебиторами и осуществлять детализацию задолженности по счетам и субсчетам бухгалтерского учета. Третьим классификационным признаком называют деление дебиторской задолженности в зависимости от принадлежности участников расчетов к одной организации на внешнюю (задолженность контрагентов, а именно: покупателей, заказчиков, заемщиков, поставщиков и подрядчиков) и внутреннюю (задолженность работников организации: подотчетных лиц, работников, взявших займы у организации, материально-ответственных лиц по возмещению ущерба, учредителей по взносам в уставный капитал).
В трудах Бланк И.А. дебиторская задолженность - это сумма задолженности в пользу предприятия, представленную финансовыми обязательствами юридических и физических лиц по расчетам за товары, работы и услуги.
Тихомиров Е.Ф. определяет дебиторскую задолженность, как результат с одной стороны предоплаты за приобретаемые ресурсы, а с другой стороны товарный (коммерческий кредит), то есть предоставление покупателям отсрочки платежа за проданную им продукцию [11, С. 29].
Таким образом, рассмотрено различное количество формулировок понятия дебиторской задолженности. Её именуют, и как часть оборотного капитала, и суммой задолженности в пользу предприятия от физических и юридических лиц и неполученной частью выручки предприятия. Данные понятия не исключают друг друга, а взаимодополняют.
С учетом вышесказанного, можно сформулировать следующее определение данного вида обязательств. Дебиторская задолженность - это в одно время и часть оборотных активов и неполученная часть выручки предприятия, выражающая задолженность физических и юридических лиц в пользу данного предприятия в результате финансово-хозяйственных операций между ними.
Тогда управление дебиторской задолженностью является частью общей политикой по управлению выручкой и оборотными активами предприятия, заключающаяся в определении оптимального размера задолженности и ее своевременной инкассации.
Поскольку существует множество подходов к определению понятия дебиторская задолженность, ее необходимо классифицировать по различного рода критериям.
Таблица 1.3 - Классификация дебиторской задолженности по «причинам возникновения» [35]
| Вид дебиторской задолженности | Причина возникновения |
| 1. Задолженность покупателей и заказчиков | Представление покупателям и заказчикам товарного кредита на условиях отсрочки платежа |
| 2. Прочая дебиторская задолженность | |
| Векселя к получению | Получение обеспечения в счет предоставленного товарного (коммерческого) кредита. |
| Задолженность дочерних и зависимых обществ | Совершение хозяйственных операций с аффилированными лицами |
| Задолженность участников (учредителей) по вкладам в уставной капитал | Формирование собственного капитала компании |
| Авансы выданные | Предоплата за товары, работы, услуги, предоставляемая поставщиками |
| Прочие дебиторы | совершение хозяйственных операций с физическими лицами; предоплата по налогам и сборам; прочие расчеты с юридическими лицами. |
Первой классификацией, является «причина возникновения» дебиторской задолженности. Причина возникновения, определяется исходя из видов дебиторской задолженности, отражённых в нормативно правовом акте РФ ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». В составе дебиторской задолженности представлены следующие виды задолженности и причины их возникновения (табл. 1.3):
По продолжительности
По данным бухгалтерской отчетности дебиторская задолженность так же представлена следующим группами:
- краткосрочная дебиторская задолженность, то есть срок погашения которой, менее 12 месяцев;
- долгосрочная дебиторская задолженность, срок погашения которой более 12 месяцев от отчётной даты.
- Разделение дебиторской задолженности на долгосрочную и краткосрочную необходимо:
- чтобы обозначить порядок ликвидности активов в балансе в соответствии с п. 19 ПБУ 4/99.
- дать возможность определить источники финансирования дебиторской задолженности. Финансирование краткосрочной задолженности формируется, преимущественно, краткосрочными обязательствами. А долгосрочная дебиторская задолженность финансируется за счет собственных средств (уставной капитал, прибыль) и долгосрочных обязательств.
- снизить риск невозврата задолженности. Увеличение долгосрочной дебиторской задолженности должно служить для финансовых служб знаком для усиления мер в отношении погашения задолженности.
По своевременности исполнения обязательств предусмотренных договором, дебиторскую задолженность подразделяют на следующие виды:
- срочную (непросроченную) - срок погашения данной задолженности, установленный договором, еще не наступил.
- просроченную - образуется после истечения срока, установленного договором. Данный вид задолженности требует повышенного внимания со стороны предприятия, так как она и образует сомнительную и безнадежную дебиторскую задолженность.
- отсроченная дебиторская задолженность. Согласно п. 1 ст. 823 ГК РФ, предприятие может представлять своим покупателям коммерческий кредит, по результатам заключенного договора на условии отсрочки и рассрочки платежа за товары работы и услуги [43, С.7]. Отсрочка платежа является результатом реструктуризации долга по согласованию с контрагентом.
Просроченная дебиторская задолженность может быть истребованной и неистребованной.
Истребованная дебиторская задолженность - это задолженность, по которой предприятие-кредитор, своевременно и в полном объёме выполнил все требующиеся меры по ее взысканию. Свидетельством предпринятых действий могут быть: составление акта сверки суммы задолженности, предъявление претензий и судебный иск к дебитору, предложение по проведению взаиморасчетов и реструктуризации долга.
Неистребованной - является задолженность, по которой предприятие- кредитор не предприняло никаких документально подтвержденных мер по взысканию задолженности с дебитора.
Классификация - с позиции своевременного исполнения обязательств, проводится для обеспечения контроля за погашением дебиторской задолженности. Она необходима для анализа уровня ликвидности и платёжеспособности коммерческих предприятий.
Рассмотренные классификации дебиторской задолженности можно дополнить.
Достаточно часто, при анализе финансового состояния предприятия возникает потребность в данных о том: насколько гарантировано погашение дебиторская задолженности активами дебитора или третьих лиц и есть ли возможность взыскать имеющуюся у предприятия дебиторскую задолженность.
По обеспечению гарантией погашения дебиторскую задолженность можно разделить на:
- обеспеченную
- необеспеченную
В главе 23 (п.1 ст. 329 ГК РФ) «Способы обеспечения и исполнение обязательств» говорится, что обязательство может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком.
В случае, если дебиторская задолженность обеспеченна залогом - продавец вправе получить причитающиеся ему денежную сумму или иное имущество, при неисполнении обязательств должником (залогодателем), из стоимости заложенного имущества (предмета залога). Залогодателем может быть как само предприятие-должник, так и третье-лицо.
Под неустойкой (штрафом, пеней) признается денежная сумма, которую должен уплатить дебитор предприятию-кредитору, при ненадлежащем исполнении обязательств.
По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части ( п.1 ст. 361 ГК РФ). [3, С. 10]
По независимой гарантии гарант принимает на себя по просьбе другого лица (принципала) обязанность уплатить указанному им третьему лицу (бенефициару) определенную денежную сумму при условии данного грантом обязательства. (п.1 ст. 368 ГК РФ).
Независимые гарантии могут выдаваться банками или другими кредитными организациями, так же другими коммерческими предприятиями.
Благодаря классификации по обеспечению дебиторская задолженность может быть оценена с точки зрения риска погашения. Предприятие-кредитор может определить, какая часть дебиторской задолженности гарантировано будет взыскана с дебиторов.
Классификация дебиторской задолженности по возможности взыскания, делит задолженность на следующие группы:
- надежную;
- сомнительную;
- безнадежную.
Надежная дебиторская задолженность - это задолженность в пределах срока, установленного договором, а так же имеющая обеспечение в виде залога, неустойки, поручительства или независимой гарантии.
Сомнительная дебиторская задолженность. Под сомнительным догом (ст.266 НК РФ) понимается любая задолженность пред налогоплательщиками, не оплаченная в срок или, которая с высокой вероятностью не будет погашена в срок, установленный договором и немеющая залога, поручительства или независимой гарантии.
Согласно п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ: организация создает резерв сомнительных долгов, если дебиторская заложенность является сомнительной с отнесением суммы резерва на финансовый результат организации.
Сумма резерва не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода.
Создание резерва по сомнительным долгам происходит в результате инвентаризации дебиторской задолженности, проводимой на последнее число отчетного (налогового) периода и при этом в создание резервов включаются, согласно ст. 266 НК РФ:
- сомнительная задолженность свыше 90 календарных дней - включается в полной сумме в результате инвентаризации;
- заложенность по срокам возникновения от 45-90 календарных дней включается 50% от суммы выявленной задолженности в результате инвентаризации;
- заложенность по срокам возникновения до 45 календарных дней - не включается в резерв.
Данный вид дебиторской задолженности, тем не менее, имеет вероятность погашения при вовремя предпринятых мерах по возврату задолженности.
Безнадежная дебиторская задолженность - это долги, по которым истек срок исковой давности (общий срок (ст.196 ГК РФ) - 3 года с момента наступления), в соответствии с НК РФ следует списывать на внереализационные расходы, что уменьшает, в конечном счете, налогооблагаемую прибыль. Списывать безнадежную задолженность необходимо сразу по истечению срока исковой давности. [43, С. 12]
Для списания, данной дебиторской задолженности Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ п.77 определяет следующие меры:
- инвентаризация просроченных данных на счетах бухгалтерского
- учета;
- принятие мер по взысканию задолженности:
- письменное обоснование главного бухгалтера о необходимости списания дебиторской задолженности;
- приказ (распоряжение) руководителя организации о списании задолженности на финансовый результат коммерческой организации:
- запись в бухгалтерском учете;
- списание долга в убыток (из-за неплатежеспособности должника) не означает аннулирование задолженности. Эта задолженность отражается в бухгалтерском балансе организации в течении 5 лет на специальном забалансовом счете.
Данная классификация дебиторской задолженности по возможности взыскания позволяет: определить качественный состав дебиторской
задолженности; помогает предприятию-кредитору добросовестных и недобросовестных дебиторов.
Каждое предприятие, независимо области своей деятельности, самостоятельно решает как классифицировать дебиторскую задолженность. Важно, то что, чем больше видов классификаций, тем меньше потребуется работы со стороны финансовых служб организаций, для определения направлений по оптимизации дебиторской задолженности.