Вопрос 2. налог на прибыль

Историческая справка. Налог на прибыль организаций (корпораций), как предполагает название данного налога, возникает с появлением коллективных образований - субъектов хозяйственной деятельности, основанных на принципе ограниченной ответственности, т.е. хозяйственных обществ. В связи с этим, налог в современном значении является сравнительно молодым. Истоки формирования налога на прибыль в России восходят к концу XIX века, когда в 1898 г. Положением о Государственном промысловом налоге вводится наряду с основным дополнительный промысловый налог, который зависел от размера основного капитала, прибыли и характера (организационно-правовой формы) предприятия. Отметим, что с акционерных предприятий с капиталом менее 100 руб. этот налог не взимался вообще, тем самым интуитивно предвосхищалась современная государственная поддержка малого предпринимательства.

В Советском Союзе платежи государственных предприятий не носили налогового характера. В законодательстве и литературе такие платежи именовались не налогами, а обязательными платежами государственных предприятий в бюджет. Основным аргументом для обоснования данного положения, помимо других факторов, выдвигалось отсутствие в этом случае перехода части доходов в собственность государства, так как предприятия являлись государственными.

Социально-политическое переустройство России в начале 90-х годов ХХ века и трансформация структуры экономических отношений повлекли необходимость формирования новой налоговой системы, в рамках которой менялся механизм присвоения прибыли организаций государством. Вести отсчет истории современного налога на прибыль следует, очевидно, с 1990 г., когда вместо дифференцированных по отдельным предприятиям нормативов отчислений в бюджет были установлены единые ставки налога на прибыль в размере 45%. С 1 января 1992 года был введен в действие Закон РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Налоговая ставка была установлена на уровне 32% (для бирж, брокерских контор и посреднической деятельности – 45%). Регулирование налога на прибыль помимо данного федерального закона осуществлялось также рядом подзаконных актов, в частности постановлениями Правительства об особенностях отнесения тех или иных расходов организации на себестоимость товаров (работ, услуг).

Расчеты организации с бюджетом по налогу на прибыль в настоящее время осуществляются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ "Налог на прибыль организаций", вступившей в силу 1 января 2002 г.

Правовая природа (сущность) налога. Как отмечалось выше, налог на прибыль в России начав формироваться в конце XIX века как преимущественно налог на сверхприбыль (т.к. обложению подлежала не вся прибыль, а лишь превышающая установленный законом лимит), практически отсутствовал в советском государстве. Вряд ли можно усмотреть какую-либо преемственность дореволюционных идей налогообложения в правовом регулировании современного налога на прибыль. Экономический базис 90-х годов XX века в России, формировавшийся в период трансформации государственного режима и зарождения рыночной экономики, отличался сложностью и неопределенностью. В связи с этим, историю налога на прибыль России в современном виде следует вести с 1990 г. Ввиду отсутствия в России практического опыта обложения прибыли в условиях рыночной экономики законодатель был вынужден обращаться к зарубежному опыту конструкции и применения налога на прибыль.

В странах Запада налог на прибыль компаний (корпоративный налог) существует на постоянной основе с начала Второй мировой войны. Он получил развитие в связи с распространением такой организационно-правовой формы юридических лиц как хозяйственные общества. Корпорационным налогом, как правило, облагаются не любые коммерческие юридические лица, только так называемые «объединения капиталов» – хозяйственные общества. Хозяйственные товарищества (так называемые объединения лиц), семейные предприятия, созданные на основе неограниченной ответственности облагаются непосредственно налогом на индивидуальные доходы, т.е. их прибыль сразу же при ее получении распределяется между участниками и облагается в сумме индивидуального подоходного налога.. По общему правилу, для «попадания» в сферу действия корпоративного налога необходимы два условия. Первое заключается в осуществлении коммерческой деятельности (т.е. деятельности, ориентированной на извлечение прибыли), второе – в наличии прав юридического лица. Соответственно по закону значительная часть организаций некоммерческого характера (политические партии, клубы, пенсионные фонды и др.) получают безналоговый статус.

Субъекты налога характеризует и привязка к налоговой юрисдикции. Большинство стран устанавливает критерий налогового резиденства и неограниченной налоговой юрисдикции при обложении доходов юридических лиц. некоторые страны ограничиваются критерием территориальности (Франция, Швейцария и др.)

В зарубежной практике объект налога определяется как чистый доход или прибыль. Из выручки (валового дохода) вычитаем расходы получаем чистый доход. Валовой доход (выручка) включает в себя только доходы от основной деятельности. Так называемые внереализационные доходы в объект налогообложения не включаются. Доходы от реализации основных фондов и иного имущества, доходы от внереализационных операций являются объектами налогообложения другими налогами: налоги на прирост имущества и капиталов.

Прибыль компаний обычно состоит из двух частей: нераспределяемой и распределяемой. В отношении последней имеет место двойное экономическое обложение. Эта проблема решается с применением следующих способов налогообложения:

1) классическая система не предусматривает ослабления двойного экономического налогообложения. Распределяемая прибыль облагается корпорационным и личным подоходным налогами (Бельгия, Швеция);

2) система уменьшения обложения распределяемой прибыли:

а) на уровне компании путем применения к распределяемой прибыли более низкой ставки (Австрия, германия, Япония) либо частичного освобождения от налога (Испания, Финляндия и др.)

б) на уровне акционеров путем налогового кредита (зачета);

3) система полного освобождения от налога распределяемой прибыли.

В зарубежной практике система налогообложения прибыли построена в целом по единой схеме: прибыль компаний облагается как центральным правительством, так и местными органами власти; объектом обложения выступает чистая прибыль; ставки налога, как правило, устанавливаются пропорционально или имеют незначительную прогрессию. Чистая прибыль, подлежащая налогообложению, равняется валовой прибыли (разница между выручкой от реализации продукции или услуг и её стоимостью для юридического лица), уменьшенной на сумму разрешенных вычетов и налоговых льгот.

Возвращаясь к НК РФ (гл.25), отметим, что в целом, преобразования в сфере правового регулирования налога на прибыль в России можно назвать революционными. Более четко определены налогоплательщики и объект налогообложения, изменилась ставка налога, подробно изложены порядок определения в целях налогообложения доходов, учитываемых при расчете налоговой базы, что призвано позволить избежать произвольного толкования данных понятий. Еще одной характерной чертой главы 25 НК РФ является отсутствие налоговых льгот, являвшихся в ряде случаев причиной судебных споров. Пожалуй, самым радикальным и спорным нововведением главы 25 НК РФ является санкционирование законодателем построения независимой системы налогового учета в целях исчисления налога на прибыль организаций.

В главе 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" не содержится какого-либо определения прибыли, в качестве определенного экономического показателя. Однако, если сравнить объект налогообложения по налогу на прибыль предприятий и организаций до 1 января 2002 года и объект налогообложения по новому налогу на прибыль организаций, то можно выявить существенное различие. Так, согласно п.1 ст.8 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций" сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности. В соответствии со 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При сравнении данных положений видно, что ранее прибыль, прежде всего, рассматривалась в качестве показателя, определяемого по данным бухгалтерского учета. Прибыль по новому налогу определяется уже по данным налогового учета, который совпадает (или может совпадать) с бухгалтерским учетом лишь по отдельным показателям.

Таким образом, прибылью по новому налогу является показатель, сформированный специально для целей налогообложения по правилам налогового учета.

Налоговый учет.В соответствии сположениям ст.313 НК РФ можно назвать ряд важных правил, которые необходимо учитывать при организации налогового учета на предприятии.

1. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

В тоже время необходимо учитывать ряд общих требований. Они таковы:

а) Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения;

б) Учетная политика для целей налогообложения представляет собой организационно-распорядительный документ, который должен быть утвержден соответствующим приказом (распоряжением) руководителя;

в) Нормы и правила налогового учета должны отвечать принципу последовательности, то есть применяться последовательно от одного налогового периода к другому;

г) Изменение системы налогового учета, зафиксированной в качестве приложения к учетной политике возможно в случае изменения законодательства, применяемых методов учета, осуществлением новых или исключением прежних видов деятельности;

2) Система налогового учета может представлять собой иерархическую структуру, условно разбиваемую на три уровня документов, являющихся подтверждением данных налогового учета:

а) первичные учетные документы (включая первичные документы бухгалтерского учета, а также справки бухгалтера или иного специалиста организации);

б) аналитические регистры налогового учета (разработанные специально для налогового учета либо совпадающие с аналитическими регистрами бухгалтерского учета, снабженными дополнительными реквизитами налоговых регистров);

в) расчет налоговой базы (возможно совпадающий с формой налоговой декларации по налогу на прибыль).

Если регистры налогового учета составлены с нарушением установленного порядка их заполнения, то они могут быть не приняты в подтверждение достоверности формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

3) Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную действующим законодательством.

4) Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения. На наш взгляд, на предприятии должен быть утвержден перечень лиц, ответственных за составление налоговых регистров (по аналогии с перечнем лиц, имеющих право подписи на счетах-фактурах).

Налог на прибыль (плательщики, необходимые элементы)
В соответствии с НК РФ (ст.246) налогоплательщиками налога на прибыль организаций являются: 1) российские организации; 2) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ; 3) иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ.	Налогоплательщик
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно НК РФ (ст.247) является прибыль, полученная налогоплательщиком. Классификацию прибыли в качестве объекта налогообложения можно произвести по двум основным критериям: а) по налогоплательщикам; б) по ставкам налога на прибыль. Согласно первой классификации для каждой группы налогоплательщиков предусмотрен самостоятельный порядок определения прибыли в качестве объекта налогообложения. 1) Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. 2) Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства в РФ, являются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, определяемых в соответствии с гл.25 НК РФ. 3) Прибылью для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, являются доходы, полученные от источников в РФ, определяемые в соответствии со 309 НК РФ. Вторая классификация прибыли в качестве объекта налогообложения осуществляется в связи с установлением разных ставок по отдельным видам налогооблагаемой прибыли (дохода). Согласно ст.284 НК РФ для российских организаций устанавливаются пять видов ставок налога на прибыль. Для иностранных организаций предусмотрено шесть видов ставок налога на прибыль. Наличие разных ставок по налогу на прибыль вызывает необходимость ведения раздельного налогового учета соответствующей группы прибыли. Так, согласно НК РФ (ст.274 п.2) налоговая база по прибыли, облагаемой по соответствующей ставке, определяется налогоплательщиком отдельно.	Объект налогообложения
Доходы организации участвуют при исчислении прибыли любой группы налогоплательщиков. Вместе с тем порядок определения доходов, рассматриваемый здесь, прежде всего, относится к российским организациям-налогоплательщикам. НК РФ устанавливает также особенности определения дохода иностранных организаций-налогоплательщиков, а также доходы, полученные в связи с проведением особых операций. Классификация доходов. Доходы, учитываемые при определении прибыли, подразделяются на две группы: 1) доходы от реализации - доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета. Согласно ст.250 НК РФ для исчисления прибыли внереализационными доходами признаются доходы, не относящиеся к доходам от реализации. Перечень перечисленных в статье внереализационных доходов является открытым, примерным. Исходя из анализа данной нормы следует, что к внереализационным доходам относятся любые иные доходы за исключение доходов, не подлежащих налогообложению, указанных в 251 НК РФ.	Доходы организации
В соответствии с п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на два типа: 1. Расходы, связанные с производством и реализацией; 2. Внереализационные расходы; Для целей налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В целях исчисления прибыли, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Тем не менее, уменьшение дохода происходит в соответствии с определенными требованиями (правилами), основные из которых установлены в п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ, а остальные по тексту соответствующих статей гл.25. Анализ положений гл.25 НК позволяет выделить 6 основных требований (правил), которыми следует руководствоваться при формировании расходов, уменьшающих доход налогоплательщика: 1) Доход уменьшается на сумму произведенных расходов 2) Доход уменьшается на сумму экономически обоснованных расходов. 3) Доход уменьшается на сумму документально подтвержденных расходов. 4) Доход уменьшается на сумму любых расходов, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, за исключением перечня затрат, которые в силу прямого указания НК РФ (ст.270), не уменьшают доход. 5) Корректировка расходов в целях налогообложения. 6) Перенос убытков на будущее. Первые четыре правила являются обязательными для отнесения затрат к налоговым расходам. При отсутствии хотя бы одного из указанных правил затраты для целей налогообложения не учитываются. Пятое и шестое правила являются факультативными, так как они возникают при наличии определенных условий: при превышении норматива затрат или при получении убытка. Осуществление (реальность) расходов.В соответствии с первым правилом расходами признаются только те затраты и убытки, которые реально осуществлены (понесены) налогоплательщиком Обоснованность расходов.Согласно НК РФ (ст.252): "Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме". В соответствии с Методическими рекомендациями по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ под экономически оправданными затратами следует понимать затраты (расходы), обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Документальное подтверждение расходов. Отнесение затрат, не подтвержденных документально, к расходам, учитываемым в целях налогообложения, не производится. Так в соответствии со ст.313 НК РФ налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов. Подтверждением данных налогового учета являются: 1. первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2. аналитические регистры налогового учета; 3. расчет налоговой базы. Уменьшение доходов на сумму расходов, направленных на получение дохода. Данный принцип позволяет налогоплательщику уменьшить доход на любые расходы, если они произведены в связи с получением дохода. Указанный принцип проявляется в двух направлениях. Во-первых, он означает, что перечень расходов, установленный в гл. 25 НК РФ является открытым, примерным. Так, например, согласно ст.255 НК РФ к расходам на оплату труда, помимо перечисленных, также относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. При применении рассматриваемого правила необходимо помнить, что оно ограничивается перечнем затрат, которые ни при каких обстоятельствах не уменьшают доход (ст.270 НК РФ). Во-вторых, для целей налогообложения учитываются только те расходы, которые произведены в связи с получением дохода. Корректировка расходов в целях налогообложения.Наряду с принципом включения в состав расходов затрат любого вида в гл.25 НК РФ предусмотрены и определенные ограничительные механизмы. В частности, по целому ряду расходов налогоплательщика введен определенный предельный уровень (например, представительские расходы, расходы на отдельные виды рекламы и др.) Перенос убытков на будущее.Убыток как объективный экономический результат деятельности налогоплательщика рассматривается в ст.252 НК РФ в качестве разновидности расходов, которые следует учитывать при налогообложении прибыли. В ст.253 НК РФ приведена их укрупненная характеристика по видам расходов. Группировка по видам расходов включает в себя две классификации: - по целевому назначению расходов; - по экономическим элементам (или по экономическому содержанию). В зависимости от целевого характера расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на следующие группы: 1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); 2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; 3) расходы на освоение природных ресурсов; 4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; 5) расходы на обязательное и добровольное страхование; 6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Подобная группировка расходов позволяет определить: где данные расходы произведены и с какой целью. Группировка по экономическим элементам включает в себя 4 основных элемента расходов: - материальные затраты; - затраты на оплату труда; - амортизация основных фондов; - прочие затраты. Каждая из этих групп объединяет однородные по экономическому содержанию затраты независимо от того, где они произведены и с какой целью. Классификация затрат по экономическим элементам позволяет определить структуру расходов и удельный вес каждого элемента в общей сумме расходов.	Расходы организации
Правила исчисления налоговой базы 1. При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода, в порядке, предусмотренном гл.25 НК РФ. Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. При этом убытки, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке, предусмотренном для переноса убытков на будущее (ст.283) 2. Доходы и расходы налогоплательщика при исчислении налоговой базы учитываются в денежной форме. Доходы от реализации, полученные в натуральной форме (включая товарообменные операции), внереализационные доходы в натуральной форме, учитываются, если не установлено иное, исходя из цены сделки с учетом положений ст.40 НК РФ.	Налоговая база
Порядок признания доходов и расходов для целей исчисления налогооблагаемой прибыли Все организации в зависимости от применяемого метода можно разделить на две группы: 1) организации, которым разрешено применять только метод начисления; 2) организации, которые имеют право на применение кассового метода. Организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Все иные организации могут применять только метод начисления.	Методы учета налоговой базы
Налог на прибыль – шедулярный налог. В отношении налога на прибыль организаций установлено пять видов ставок в зависимости от налоговой юрисдикции и вида дохода: 1) общая ставка налога; 2) налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство; 3) по доходам в виде дивидендов; 4) по доходам, получаемым по операциям с отдельными видами долговых обязательств; 5) по прибыли Центрального банка РФ. Общая налоговая ставка применяется во всех случаях, когда не предусмотрено применение специальных налоговых ставок. Общая налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов. Разбивка общей ставки 20% между бюджетами осуществляется следующим образом: сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 процентов, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18 процентов, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации; Законами субъектов РФ размер ставки может быть уменьшен для отдельных категорий налогоплательщиков в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ. При этом размер указанной ставки не может быть ниже 13,5 процентов.	Налоговая ставка
Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.	Налоговый период
По налогу на прибыль предусмотрено исчисление: - сумм налога за налоговый период; - сумм квартальных авансовых платежей; - сумм ежемесячных авансовых платежей. Сумма налога на прибыль по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно за исключением случаев, когда налог удерживается у источника выплаты. Не уплачивают ежемесячные авансовые платежи следующие организации: - организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем трех миллионов рублей за каждый квартал; бюджетные учреждения и др., указанные в ст.286 НК (перечень закрытый)	Порядок исчисления налога и авансовых платежей
Установлены: Сроки уплаты налога налогоплательщиками. Сроки уплаты налога налоговыми агентами Особенности исчисления и уплаты налога организациями, имеющими обособленные подразделение	Порядок и сроки уплаты налога
Данное положение касается получения дохода российской организацией от источников за пределами РФ, а также получения дохода иностранной организацией от источников в РФ. Особенности налогообложения в международной сфере состоят из следующих основных положений: 1) особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность через постоянное представительство в РФ (ст.306-308 НК РФ); 2) особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих свою деятельность через постоянное представительство в РФ и получающих доходы от источников в РФ (ст.309 НК); 3) особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных иностранной организаций, налоговыми агентами (ст.310 НК); 4) устранения двойного налогообложения в отношении российских организаций, получающих доход от источников за пределами РФ;	Особенности налогообложения в международной сфере

Вопрос 3. НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ (НДС)

Историческая справка. Многие экономисты и финансисты считают самым эффективным нововведением в финансовой политике и практике последней трети ХХ в. широкое распространение НДС. Сегодня он используется в большинстве европейских стран, Японии, Индонезии, Бразилии, Колумбии, Греции и других странах Юго-Восточного региона, Африки и Америки. Хотя НДС широко применяется в мировой практике, его чаще всего называют «европейским налогом» не только по происхождению, но и роли в европейской экономической интеграции. Необходимым условием вступления в ЕС является наличие действующего в стране НДС и его унификация на межгосударственном уровне.

Изобретение налога принадлежит французскому финансисту М. Лоре, который в 1954 г. описал схему его действия, способного заменить действовавший в тот период налог с оборота. Более 10 лет НДС применялся в опытном порядке в зависимом от Франции государстве Африки Кот-де Ивуар. Во-Франции он был введен только в 1968 г. В 70-е годы НДС стал применяться во многих европейских государствах. Этому в значительной степени способствовало принятие ЕС 17 мая 1977 г. специальной Дерективы об унификации правовых норм, регулирующих взимание НДС в странах-членах ЕС. В которой он утверждался в качестве основного косвенного налога, и устанавливалось его обязательное введение до 1982 г.

В России НДС введен с 1992 г., он рассматривался как своеобразная панацея для разрешения финансовых проблем, снижения дефицита федерального бюджета. В первоначальный период НДС носил исключительно фискальный характер и начинался с максимально высоких ставок с последующим вынужденным их понижением (с 28% в 1992 г, до 20% в 1993-1998 гг., а по продовольственным товарам и продуктам детского ассортимента – до 10%). Следующим этапом стал Федеральный закон от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" (далее - Вводный закон). Согласно ст.1 Вводного закона глава 21 "Налог на добавленную стоимость" ч.2 Налогового кодекса РФ введена в действие с 1 января 2001 года, за исключением положений, для которых предусмотрены иные сроки введения в действие.

Правовая природа (сущность) налога:

1. НДС – косвенный многоступенчатый налог, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров (работ, услуг), начиная с производственного и распределительного циклов и кончая продажей потребителю. В теории налогообложения он получил название универсального акциза и входит в разряд налогов на потребление.

2. Сущность НДС связана с ключевым понятием зачет авансового налога. Это принципиально отличает НДС от других оборотных налогов. В НДС бремя налогообложения должны нести конечные потребители, а не предприниматели. На достижение этой цели и направлено право плательщиков на зачет авансового налога, по которому предприниматель имеет право вычитать его по входящим счетам из налога по исходящим счетам, уплачивая положительную разницу в бюджет или получая отрицательную разницу из бюджета. Таким образом, собственно НДС, уплачиваемый государству исчисляется как разница между внешним НДС и внутренним (авансовым) НДС. Налог, уплачиваемый государству покупателем в цене товара не подлежит возврату. В итоге НДС перекладывается через производственную и распределительную сферы на конечного потребителя: он уплачивает этот налог как часть продажной цены, но в отличие от предпринимателя не может компенсировать его. Таким образом, при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю и сумму уплаченного НДС. Тем самым налогоплательщик имеет возможность переложить свои расходы по уплате НДС на покупателя, который в свою очередь при перепродаже товара обязан исчислить НДС, переложив бремя по его уплате на "своего" покупателя, и так далее - вплоть до конечного потребителя. Таким образом, в результате процесса перепродажи товаров реальное налоговое бремя уплаты НДС в конечном итоге несут не налогоплательщики, а конечный потребитель товаров (работ, услуг). Смысл этого механизма состоит в том, чтобы переложить налог на конечного потребителя. Последний выплачивает его в форме части конечной продажной цены товара или услуги и не имеет возможности компенсировать его. Поэтому НДС является налогом на потребление, бремя которого несет конечный потребитель.

3. Гарантией права на зачет авансового налога являются счета (счета-фактуры), в котором отражается НДС отдельной строкой. Система взимания НДС, используемая в России, не предусматривает непосредственного определения добавленной стоимости. Вместо этого ставка применяется к компонентам добавленной стоимости: к стоимости реализованного товара и к стоимости произведенных затрат. Этот метод расчета НДС называется методом зачета по счетам или инвойсным методом.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

Счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажгом носителе м (или) в электронном виде. Составлять счета-фактуры в электронном виде можно только при наличии двух условий:

А) когда договором предусмотрено составление счетов-фактур в электронном виде;

Б) когда у сторон договора есть соответствующие технические средства.

4. НДС - территориальный налог. НК РФ определяет место реализации товаров (ст.147) и место реализации услуг (ст. 148).

Для НДС используются два принципа налогообложения: принцип места назначения и принцип страны происхождения. Принцип места назначения предполагает, что НДС взимается со всех товаров работ и услуг, которые были ввезены в данную юрисдикцию для конечного потребления вне зависимости от того, где они были произведены. Этим налогом облагается импорт и не облагается экспорт. Принцип страны происхождения предполагает, что НДС взимается со всех товаров и услуг, произведенных в данной стране вне зависимости от конечного потребления данных продуктов.

Взимание НДС построено на территориальном принципе: налогообложению подлежат как резиденты, так и нерезиденты, совершающие на территории РФ операции, признаваемые объектом налогообложения.

6. Порядок исчисления НДС включает три группы правил, а именно, суммы НДС, предъявленные поставщиком налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) в зависимости от цели использования указанных товаров покрываются за счет различных источников:

А) Указанные суммы принимаются к вычету в порядке, предусмотренном ст.171-172 НК РФ (налог в бюджет = налог (ст.166) – вычет (ст.171))

Условиями принятия сумм налог к вычету являются: 1) факт оплаты товаров (работ, услуг); 2) приобретение товаров (работ, услуг) для использования при осуществлении деятельности, подлежащей обложению НДС; 3) наличие надлежаще оформленных счетов-фактур; 4) принятие приобретенных товаров на учет.

Б) Указанные суммы НДС возмещаются из бюджета. Возмещение НДС из бюджета (ст.176) – это специальная процедура, осуществляемая налоговыми органами, которая заключается в возврате НДС, уплаченного налогоплательщиком своим поставщикам по товарам (работам, услугам), либо НДС, уплаченного в соответствии с установленным порядком в бюджет. Возмещение НДС (путем зачета или возврата) производится в двух случаях: во-первых, при возникновении отрицательной разницы, во-вторых, по операциям с нулевой налоговой ставкой.

В) Суммы предъявленного НДС относятся на затраты производства и реализации (ст.170 НК), т.е. относятся на увеличение стоимости, покрываются за счет собственных средств организации.