Ведение учета при упрощенной системе налогообложения
Ведение бухгалтерского учета в упрощенной форме предусмотрено для предприятий и предпринимателей применяющих специальные режимы налогообложения.
К специальным налоговым режимам относятся (ст.18 НК РФ):
· система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
· упрощенная система налогообложения (УСН);
· система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);
· система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Законодательством в сфере бухгалтерского учета, субъектам малого бизнеса, для поддержания которых разработаны специальные налоговые режимы, разрешается не вести бухгалтерский учет, но одновременно на них возложена обязанность по ведению учета отдельных показателей деятельности, в целях правильности исчисления налогов.
К основным задачам налогового учета относятся:
· ведение в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;
· представление в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговых деклараций по уплачиваемым налогам и другой информации и документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.
Основными ограничениями, не позволяющими применять УСНО, являются:
· размер дохода по итогам 9 месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на УСНО, не должен превышать 45 млн руб.;
· размер дохода за календарный год в период применения УСНО не должен превышать 60 млн руб.;
· средняя численность работников не более 100 человек;
· стоимость имущества не более 100 млн руб.
Налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой, утверждаются Министерством Финансов РФ.
Приказом Минфина России от 31.12.2008 года № 154н утверждена новая «Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения». Кроме формы Книги учета вышеназванным приказом утвержден также Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета.
Книга доходов и расходов В 2006–2008 годах действовала книга, утвержденная Приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. 167н. (в ред.Приказа Минфина России от 27.11.2006 № 152н). С 2009 года введена новая книга (сама форма практически не изменилась) и новый Порядок её заполнения. Согласно решению Верховного Суда от 26.05.2006 по делу ГКПИ 06–499 в книге доходов и расходов признаны недействующими графы с названиями «Доходы – всего» (графа 4) и «Расходы – всего» (графа 6). Книга ДиР подписывается в налоговой инспекции либо до начала ведения книги (если она ведется рукописным способом), либо после окончания налогового периода (если она ведется в электронном виде). Сроков подписания электронного варианта книги законом не установлено. Но по мнению Минфина, которое недавно поддержал ВАС, книга должна подписываться в сроки, установленные для сдачи годовой декларации по УСН.
Статьей 3 Закона № 191-ФЗ от 31 декабря 2002 года в статью 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» внесено следующее дополнение:
«Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. При этом организации ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете».
Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, бухгалтерский учет не ведут и бухгалтерскую отчетность составлять не обязаны, а юридические лица в рамках данной системы налогообложения действуют по своему усмотрению.
При этом, при применении упрощенной системы налогообложения необходимо вести учет основных средств и нематериальных активов, в связи с чем возникает обязанность по формированию учетной политики, хотя бы по этому направлению учета, требующего закрепления способа начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам.
Все налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого налога.
Ведение Книги учета, а также документирование фактов предпринимательской деятельности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранном языке или языках народов Российской Федерации, должны иметь построчный перевод на русский язык.
Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители.
Книга учета доходов и расходов открывается на один календарный год и должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов указывается число содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и печатью организации (индивидуального предпринимателя – при ее наличии), а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью до начала ее ведения.
На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, и выведенной по окончании налогового периода на бумажные носители, указывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью.
С 2009 года установлен срок подписания книги, ведущейся в электронном виде. Она должна подписываться не позднее срока, установленного для сдачи декларации за налоговый период (т.е. 31 марта для организаций и 30 апреля для ИП)
Рассмотрим образец заполнения Раздела 1 книги учета доходов и расходов, для деятельности ИП, использующего упрощенной системы налогообложения с объектом «Доходы».
Раздел 1 является основным и содержит два показателя: доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, и расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, необходимые для исчисления единого налога, подлежащего уплате, а также определения возможности продолжения применения «упрощенки» или необходимости перехода на иной режим налогообложения (в зависимости от размера выручки).
ИП, использующим в качестве объекта налогообложения доходы, нет необходимости вносить в Книгу данные о расходах, поскольку они не нужны для расчета единого налога.
Признание того факта, что Книга учета доходов и расходов является исключительно налоговым регистром и не нужна для иных целей, приводит к таким последствиям, как отражение в ней только операций, влияющих на исчисление единого налога. Поскольку в целях исчисления единого налога неоплаченные доходы не признаются доходами для целей исчисления единого налога, а неоплаченные расходы не могут быть включены в состав расходов, уменьшающих сумму полученных доходов (п. 1 и 2 ст. 346.17 НК РФ), в Книге следует отражать только оплаченные доходы и расходы.
Несмотря на то, что в п. 1.1 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов указано на необходимость учитывать все хозяйственные операции, этого можно не делать в отношении сумм, не являющихся ни доходами, ни расходами (например, передача товаров комиссионеру по договору комиссии для их последующей реализации; поступление денежных средств по договору займа и т.п.), и в отношении сумм, которые до их уплаты (либо до выполнения иных условий, установленных законодательно) не признаются доходами или расходами.
Пример
ИП Петров П.П. оказывает консультационные услуги и с 1 января 2010г. применяет упрощенную систему налогообложения. Выбранный объект налогообложения – доходы.
В 1 квартале 2011 г. ИП оказал консультационные е услуги на сумму 420 000 руб. Акт об оказании консультационных услуг № 1 был подписан 15 января 2011г., а их оплата произведена по безналичному расчету:
– 16.01.2011 – 140 000 руб. платежным поручением № 18;
– 28.03.2011 – 170 000 руб. платежным поручением № 62.
Кроме того, на расчетный счет общества поступили денежные средства:
– в размере 260 000 руб. в качестве аванса за консультационные услуги по платежному поручению № 47 от 15.02.2011 № 47;
– в размере 200 000 руб. по договору займа согласно платежному поручению от 22.02.2011 № 28.
Предположим, что иные хозяйственные операции, связанные с получением доходов, в 1 квартале 2011г. ИП не осуществлялись.
Порядок отражения операций в Книге учета доходов и расходов:
1. 15.01.2011 оказаны консультационные услуги на сумму 420 000 руб. Поскольку они не оплачены, записи в Книгу не вносятся.
2. 16.01.2011 на расчетный счет за оказание консультационных услуг поступило 140 000 руб. В графе 4 отражаются доходы – 140 000 руб.
3. 15.02.2011 на расчетный счет поступил аванс в сумме 260 000 руб. за оказание консультационных услуг. И, хотя консультационные услуги еще не оказаны, аванс учитывается в составе доходов, поэтому в графу 4 вносится сумма 260 000 руб.;
4. 22.02.2011 на расчетный счет поступило 200 000 руб. по договору займа. Данная сумма не будет отражена в Книге, поскольку согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ. А средства, полученные по договорам займа, как раз и поименованы в подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ как доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.
5. 28.03.2011: на расчетный счет поступила выручка от оказания консультационных услуг – 170 000 руб. В графе 4 указываются доходы в размере 170 000 руб.
6. В строке «Итого за квартал» все доходы, отраженные по графе 4, суммируются. В нашем примере в строке «Итого за квартал» графы 4 следует отразить сумму 570 000 руб. (140 000 руб. + 260 000 руб. + 170 000 руб.).
7. Неоплаченная выручка в размере 110 000 руб. (420 000 руб. – 140 000 руб. – 170 000 руб.) будет включена в состав доходов, учитываемых при расчете единого налога в том отчетном (налоговом) периоде, в котором она фактически поступит.
8. Графа 5 в условиях нашего примера не заполняется, поскольку налогоплательщик в качестве объекта налогообложения выбрал доходы.
Таблица 1. Доходы и расходы
| Регистрация | Сумма | |||
| № п/п | Дата и номер первичного документа | Содержание операции | Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы | Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы |
| 16.01.2011, платежное поручение № 18 | Получена выручка от оказания консультационных услуг | 140 000 | ||
| 15.02.2011, платежное поручение № 47 | Получен аванс за оказание консультационных услуг | 260 000 | ||
| 28.–3.2011, платежное поручение № 62 | Получена выручка от оказания консультационных услуг | 170 000 | ||
| ИТОГО ЗА 1 КВАРТАЛ | 570 000 |
Таким образом, ведение учета у организаций и индивидуальных предпринимателей, работающих по упрощенной системе налогообложения, сводится к ведению Книги учета. Если налогоплательщику удобно, то он имеет право заводить дополнительные регистры учета, необходимые ему для учета своей хозяйственной деятельности.
Кроме того, в других нормативных документах содержатся нормы, опирающиеся на данные бухгалтерского учета, который при упрощенной системе может не вестись.
Организации, и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхованиев соответствии с законодательством Российской Федерации (в частности, за работников 14%, предприниматель уплачивает фиксированные взносы на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии в соответствии со статьей 28 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).
Несомненными достоинствами упрощенной системы налогообложения, а также упрощенной системы учета являются:
· снижение налогового бремени налогоплательщика,
· упрощение учета, в том числе налогового,
· упрощение налоговой отчетности,
· относительно низкие ставки единого налога,
· налогоплательщик сам выбирает объект налогообложения из двух возможных вариантов,
· право переносить убытки прошлых налоговых периодов на будущие налоговые периоды.
В настоящее время при применении упрощенной системы налогообложения организации вправе вести бухгалтерский учет лишь по объектам основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ).
Новый Закон о бухгалтерском учете, проект которого Минфин России представил в конце июля в Правительство РФ, не предусматривает освобождения от бухгалтерского учета организаций, находящихся на упрощенной системе налогообложения. Таким образом, если закон будет принят в таком виде, у «упрощенцев» на одну привилегию станет меньше.