Тема 6. Налоговое регулирование внешнеэкономической деятельности: основные принципы, цели, задачи, приоритет национальных интересов.
Введение в тему.
Основной задачей налогового регулирования в сфере внешнеэкономической деятельности является поощрение экспорта труда, во всех его формах – в виде товаров высокой степени обработки (с высокой долей добавленной стоимости), услуг и непосредственно результатов труда (в виде разных форм интеллектуальной собственности: патентов, авторских прав, лицензий, торговых марок, ноу-хау, и т.д.).
В развитых странах эта задача решалась и решается разными способами: в США – путем предоставления льготного режима по корпорационному налогу для экспортирующих предприятий; в Западной Европе – путем возврата НДС для экспортеров; в Японии и Южной Корее – путем прямой государственной поддержки экспортной экспансии своих компаний; и т.д.
Однако при использовании этого опыта в России следует учитывать, что различие в исходных позициях и условиях хозяйствования российских предприятий могут повлиять на эффективность аналогичных стимулирующих мероприятий и даже приводить к негативным результатам. К примеру, поощрение деятельности авиапассажирских компаний вызвало их переориентацию на массированные закупки иностранной авиатехники, применение смягченного валютного и налогового режима по отношению к нефтяным компаниям способствовало выводу их активов в оффшорные зоны, применение инвестиционных льгот к предприятиям металлургии привело к наращиванию выпуска продукции первого передела и продаже ее по низким (демпинговым) ценам на мировом рынке, и т.д.
Особенно неблагоприятное воздействие на развитие российского экспорта произвело введение НДС: с одной стороны, экспортеры сырья получили двойную налоговую льготу (в виде освобождения от налога «своей» добавленной стоимости и возмещения «чужого» НДС, содержащегося в ценах приобретаемых ими товаров и услуг), а, с другой стороны, резко ухудшились условия для технического перевооружения российской промышленности (затраты на реконструкцию и приобретение импортного оборудования выросли для них на 20 % НДС, которые они могут компенсировать только после ввода в эксплуатацию новых мощностей и получения выручки от продажи новой продукции).
Налоговое регулирование внешнеэкономической деятельности осуществляется по следующим трем направлениям: подоходное налогообложение, налогообложение сделок, таможенные пошлины.
7.1. Формы и методы налогового регулирования внешнеэкономической деятельности.
Как уже отмечалось, с экономической точки зрения объектами налогообложения могут выступать имущество, доходы и сделки. Каждый налог имеет свой, четко определенный законом, объект налогообложения. Рассмотрим теперь особенности налогообложения отдельных объектов обложения.
Имущество. Виды имущества, выступающие в качестве объекта обложения для отдельных видов налогов: недвижимое имущество, транспортные средства, ценные бумаги, общая сумма активов (имущества) лица.
Налоги на отдельные виды имущества и на общую сумму имущества могут применяться в отношении граждан и юридических лиц.
Доходы. Виды доходов, выступающие в качестве объекта обложения для отдельных видов налогов: доходы от предпринимательской деятельности (граждан и компаний), заработная плата, доходы от самостоятельной профессиональной деятельности, дивиденды, проценты, роялти, прирост капитала.
Юридические лица облагаются налогом на общую сумму их прибыли, граждане облагаются общим подоходным налогом на общую сумму их доходов от любых видов деятельности и из всех источников.
Необходимо подчеркнуть, что от этого налога не освобождаются и доходы от незаконной или преступной деятельности (например, по налоговому законодательству США и доходы от рэкета, и прирост имущества от краж, мошеннических сделок и т.д. подлежат обязательному декларированию и включаются в совокупный облагаемый доход налогоплательщика). И более того, уже само уклонение от декларирования таких доходов является преступлением, наказуемом по закону. Налоговый контроль за получателями таких доходов может принимать разные, довольно специфические формы, среди которых можно выделить методы наблюдения по косвенным признакам.
В США, например, применяется метод контроля за движением средств по банковским счетам налогоплательщиков (в США многие сделки и покупки просто невозможны без использования платежей через банковские счета): для этого складывается общая сумма покупок налогоплательщика, оплаченных через банковские счета за отчетный год и чистый прирост вкладов и депозитов за тот же период, а затем полученный результат сравнивается с суммой дохода, продекларированного налогоплательщиком в его налоговой отчетности за этот период (в случае подачи общей налоговой декларации супругов эта проверка автоматически охватывает расходы и прирост вкладов каждого супруга, а если необходимо, такой же расчет делается по всем членам семьи налогоплательщика). Таким же образом налоговые органы США отслеживают прирост другого имущества налогоплательщика за отчетный период (в первую очередь, подлежащего регистрации и учитываемого в базах данных, к которым у налоговых органов имеется право на свободный доступ - недвижимое имущество, ценные бумаги, транспортные средства, и т.д.).
Сделки. Виды сделок, которые могут выступать в качестве объекта налогообложения для отдельных видов налогов: продажи и другие передачи (в дар, по наследованию, по обмену и т.д.) недвижимого имущества, ценных бумаг и паев, долей в коммерческих предприятиях, транспортных средств, экспорт и импорт товаров, продажа подакцизных товаров и продуктов, сделки, облагаемые госпошлиной или гербовым налогом, и т.д.
Коммерсанты, как компании, так и индивидуальные торговцы, облагаются также налогами по сумме продаж (по денежному обороту): налогами на продажи, налогом с оборота или налогом на добавленную стоимость. Налоговый контроль за уплатой этих налогов ведется по движению денег на банковских счетах, по учету счетов-фактур и по фиксации продаж на кассовых аппаратах.
Имущество регистрируется или учитывается по месту его нахождения или в руках его собственника (владельца). Доходы учитываются либо в месте из возникновения (или выплаты), либо в руках получателей этих доходов. В первом случае информацию собирают плательщики доходов (или посредники, через которых осуществляется выплата дохода), во втором – обязанность декларировать свои доходы возлагается непосредственно на их получателей. В сделках всегда участвуют две (или более) стороны, поэтому обязанность информировать о совершаемых сделках возлагается либо на одну из сторон, либо, солидарно, на обе стороны.
Кроме информации, получаемой от налогоплательщиков, налоговые органы могут также полагаться на органы государственной, ведомственной или профессионально-корпоративной регистрации.
Государственной регистрации подлежат, например, физические лица (кроме налогового учета – паспортный учет и учет по системе социального страхования); юридические лица (кроме налогового учета – регистрация компаний, торговых марок, выпуска ценных бумаг); объекты недвижимости – по системе земельных кадастров; ценные бумаги и долговые обязательства – по системе регистрации ценных бумаг и отражению этих обязательств в отчетности компаний, транспортные средства – по регистрации в органах полиции, миграцию граждан между странами отслеживают пограничные и таможенные службы, и т.д.
Фондовые биржи ведут отчетность по операциям с ценными бумагами, банки и инвестиционные компании ведут счета своих клиентов, карточные платежные системы ведут учет своих операций, телефонные фирмы ведут учет всех разговоров своих клиентов, нотариусы хранят сведения о всех совершаемых и заверяемых ими операциях и сделках, суды накапливают в своих архивах сведения о всех рассмотренных ими делах, и т.д.
Согласно налоговому праву РФ объектами налогообложения могут являться имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иное экономическое основание, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах связывает возникновение обязанности по уплате налога.
Как уже отмечалось, имущество может облагаться налогами по отдельным видам имущества – налог на недвижимость, налог на транспортные средства, налог на ценные бумаги, и т.д., или по сумме имущества, принадлежащего лицу – налог на состояния, налог на капитал (имущество) компаний. Доходы также могут облагаться налогами на отдельные виды доходов – налог на проценты, налог на дивиденды, налог на арендную плату, налог на зарплату, и т.д., или по сумме доходов, полученных лицом за определенный (отчетный) период – налог на общий доход физического лица и налог на прибыль юридических лиц (компаний). В отношении сделок также существуют налоги на отдельные виды сделок (взимаемые в момент их совершения) – акцизы, таможенные пошлины, налог на продажу недвижимого имущества, налог на продажу ценных бумаг, и т.д., и налоги на общую сделок, совершенных лицом за определенный период времени – налог с оборота, налог на продажи, налог на добавленную стоимость.
Устранение двойного налогообложения по отдельным объектам обложения. Налоги, взимаемые в каждой категории объектов обложения, и все виды налогов в целом нуждаются в определенной системе зачетов – чтобы избежать “наложения” налога на налог и неоправданного двойного (многократного) налогообложения.
Однако для сферы налогообложения имущества в одной стране эта проблема считается несущественной – из-за относительно невысоких размеров налогообложения и значительного необлагаемого минимума, установленного для налога на состояния. Поэтому в пределах одной налоговой юрисдикции поимущественные налоги применяются одновременно и независимо друг от друга – налог, взимаемый с объекта недвижимости, никак не учитывается при расчете налога на общую сумму имущества налогоплательщика – в нее включается и обложенный уже налогом объект недвижимости.
При применении этих налогов в двух странах может случиться ситуация, когда один и тот же объект имущества может облагаться налогом одновременно в двух странах. Например, речь может идти об обложении налогами на отдельный вид имущества. Как правило, такими налогами облагаются только регистрируемые в специальных реестрах виды имущества – поэтому этот вопрос решается довольно просто, путем территориального ограничения применения этих налогов, в результате чего каждый такой налог применяется однократно, только в стране регистрации соответствующего объекта имущества.
Вместе с тем, случаются ситуации, когда имущество зарегистрировано в одной стране, а реально используется и эксплуатируется в другой стране – например, морские или воздушные суда, некоторые виды движимого имущества, и т.д. В таких ситуациях возникает реальное двойное налогообложение для собственников указанных видов имущества. Решается эта проблема только путем заключения налогового соглашения между соответствующими двумя странами, по условиях которого выбирается единый критерий для однократного применения налога только в одной из этих стран.
Как правило, выбираются следующие единообразные критерии:
а) для движимого имущества – страна его реального местонахождения;
б) для транспортных средств, используемых в международных перевозках - страна местонахождения управляющей компании;
в) для имущества, используемого в коммерческой деятельности (капитал, патенты и т.д.) - по условиям режима ПДУ;
г) для прочих видов имущества – страна резидентства их собственника.
В отношении объектов недвижимости коллизия налоговых юрисдикций возникает для тех случаев, когда компания одной страны основным объектом своей деятельности избирает владение и управление недвижимостью в другой стране. При отсутствии налогового соглашения каждая страна применяет свой режим налогообложения; при заключении налогового соглашения, как правило, выбирается режим обложения имущества (капитала, паев) такой компании исключительно в стране местонахождения управляемых ею объектов недвижимости.
Для сферы подоходного налогообложения в пределах одной страны, как правило, избирается режим “налогового кредита”, по которому суммы налогов на отдельные виды доходов засчитываются в счет обязательства налогоплательщика по общему подоходному налогу (“кредитуются” против суммы этого налога). Более сложные системы зачета применяются для устранения эффекта тройного налогообложения в отношении распределяемой прибыли компаний – налога на прибыль компаний (корпорационного налога), налога на дивиденды и налога на общие доходы граждан. При этом общим правилом является исключение зачета для последовательного применения одного и
Проблемы устранения двойного подоходного налогообложения для разных налоговых юрисдикций решаются посредством применения односторонних мер (независимо каждым государством или при определенном согласовании взаимных позиций) или путем заключения налогового соглашения. Методами устранения двойного налогообложения являются метод освобождения (закрепления исключительного права обложения за одним из договаривающихся государств; как правило – за страной источника дохода), метод зачета (принятия налога одного государства в качестве разрешенного расхода при исчислении налогооблагаемой базы для целей обложения аналогичным налогом в другой стране) и метод налогового кредита (зачета налога, уплаченного в одной стране, в счет обязательств по уплате налога в другой стране). Последний метод часто применяются в различных модификациях – с ограничениями, призванными исключить использование этого метода в целях обхода налогообложения сразу в обеих странах.
Однако все эти меры не гарантируют, что при нынешних налоговых ставках общие размеры прямого налогообложения для отдельных налогоплательщиков не превысят все разумные пределы. Поэтому в некоторых странах с особенно высокими налоговыми ставками предусмотрена возможность обращения налогоплательщика с обжалованием применяемого против него налогообложения. Налоговые органы в этих случаях могут дать ему советы по использованию некоторых льгот, переносу части его действий на другие налоговые периоды или просто пойти ему навстречу в плане перенесения части его налоговых платежей на следующие отчетный период (при подтвержденном тяжелом финансовом положении налогоплательщика в данном периоде налоговый орган может даже пойти на списание части налогового платежа). Иногда власти вынуждены идти даже на формальный запрет избыточного налогообложения: так, в Швеции был принят закон, что общая сумма подоходных и поимущественных налогов не может превысить 100 % облагаемого дохода налогоплательщика в данном налоговом году.
При налогообложении сделок применяемые для этих целей налоги подразделяются на следующие виды: а) налоги разового действия – для отдельных товаров (акцизы, таможенные пошлины) и по товарному обороту в целом (налог с оборота); б) налоги многократного (каскадного) действия – налоги с продаж; в) налоги многократного действия с зачетом ранее уплаченного налога – НДС. Для налогов на сделки характерно, что двойное (неоднократное) налогообложение считается необходимым условием для проведения целенаправленной налоговой политики в этой сфере: так, одновременно и параллельно применяются таможенные пошлины и внутренние налоги на потребление; акцизы и НДС, и т.д. Вместе с тем, неправомерным признается одновременное применение двух и более общих налогов на потребление (на сумму сделок): налога с оборота и НДС; налога с оборота и налога с продаж; налога с продаж и НДС, и т.д. Правда, в рамках своей внутренней налоговой политики, в фискальных целях, некоторые нередко идут на совмещение этих налогов, без попыток каким-либо образом устранить в этих случаях эффект двойного налогообложения. При этом при применении НДС и налога с продаж действует общее правило запрета “наложения налога на налог” - облагаемый оборот по этим налогам всегда рассчитывается без включения в него сумм начисленного налога.
При налогообложении сделок в разных налоговых юрисдикциях обычно применяется правило закрепления налога только за одной из сторон сделки (или, при солидарной ответственности – за любой из сторон). Вместе с тем, из-за фискальных соображений такие налоги могут возлагаться последовательно и многократно; пример – налогообложение сделок с нефтью: экспортные пошлины в стране добычи, импортные пошлины в стране покупателя, НДС, акцизы, и т.д. Большинство налогов на сделки имеют строго территориальное применение, поэтому проблемы межстрановых коллизий возникают, в основном, по вопросам определении места совершения сделки. Для сделок с товарами, это - момент передачи товара или передачи титула права на товар (товарораспорядительных документов на товар).
Более серьезные проблемы возникают при торговле услугами. Налогообложение в этом случае вынуждено улавливать наиболее удобный момент для применения налога, и среди них могут быть: момент заключения договора, момент завершения сделки, момент оплаты, момент передачи прав на результат сделки, и т.д. Наиболее распространенным способом разрешения этих коллизий является унификация налогового законодательства – например, принятие в ЕЭС унифицированного закона по НДС, в котором для всех стран-членов ЕЭС предлагается использовать одинаковые методы определения момента применения налога. Другими методами исключения многократного налогообложения являются метод иммунитета (применяется для взаимного освобождения от косвенного налогообложения дипломатических представительств) и метод освобождения (применение нулевой ставки НДС при экспорте товаров и услуг).
7.2. Проблемы налоговой конкуренции между странами. Роль и значение оффшорных центров.
Характерной особенностью современного периода развития международных налоговых отношений является обострение борьбы за раздел «общего пирога» доходов от налогообложения внешнеэкономической деятельности – который весьма велик, если учесть, что многие развитые государства до 50 % своего национального дохода реализуют через механизм международных производственных и торговых связей. Некоторые авторы считают настоятельным переход к хотя бы минимальной гармонизации стандартов деятельности в этой сфере, без чего страны рискуют «ввергаться в налоговые войны, ведущие к (взаимному) истощению».[10]
Обычными, общепринятыми, средствами защиты национальных интересов государств являются сохранность (обеспечение безопасности) национальной базы налогообложения, борьба с применением международных средств и инструментов уклонения от налогов и поддержание международной конкурентоспособности своей налоговой политики.
Под «сохранностью национальной базы налогообложения» понимают целенаправленные действия государства, связанные с противодействием переводу налогооблагаемых объектов (деятельности, субъектов деятельности) под юрисдикцию какой-либо иностранной налоговой власти. При современных тенденциях к глобализации и интернационализации хозяйственной жизни для налогоплательщиков оказывается достаточно легко и просто перемещать свои капиталы, свою деятельность и самих себя по всему миру в поисках более выгодных условий налогообложения. Чтобы противодействовать такой практике многие государства применяют целый комплекс различных мер, включая ограничения вывоза капиталов, борьба против применения трансфертных цен, запреты на перевод действительных центров управления и контроля предприятиями и компания в иностранные налоговые юрисдикции (прямые ограничения – в отношении приобретения иностранцами долей и участий в компаниях установленных перечней так называемых «стратегических отраслей» и косвенные ограничения – в отношении передачи под иностранный контроль производств и бизнесов, создаваемых и действующих в рамках льготных программ приватизации, использования месторождений натуральных ресурсов, допуска за счет создаваемых или финансируемых государством современных технологий, инновационных проектов, и др.), специальные методы налогового контроля, и т.д.
В качестве примера можно привести США, которые возлагают полную (неограниченную) ответственность по подоходному налогообложению на всех своих граждан – даже если они не живут в США, не осуществляют там никакой деятельности и не владеют там какими-либо активами. Таким образом США эффективно противодействуют возможности перемещения своих граждан в страны с низконалоговыми режимами для иностранцев – поскольку независимо от применения к ним низких ставок налогообложения в стране своего проживания им приходится доплачивать налоги в США до ставок, действующих для американцев, проживающих на территории своей страны. Более того, в США также действует норма, что даже в случае отказа гражданина от своего американского гражданства он еще на протяжении последующих 10 лет будет подлежать подоходному налогообложению в США по прежнему режиму неограниченной ответственности.
Можно отметить также, что и в России в прежние времена царь конфисковывал (применял «налогообложение» по ставке в 100 %) имущество дворян, покинувших родину без его дозволения, а иностранцам, получавшим разрешение беспошлинной торговли с Россией, запрещалось заниматься розничными продажами своих товаров на российской территории.
«Борьба с применением международных средств и инструментов уклонения от налогов» рассматривается сейчас как особо важное направление общей контрольной работы налоговых органов, поскольку такого рода практика распространена именно среди крупнейших транснациональных компаний, крупных собственников капитала и получателей особо высоких доходов. Ослабление этой работы фактически сводит «на нет» декларируемую справедливость налогообложения (выражающуюся в высоких маржинальных ставках прогрессивного подоходного налога и повышенном налогообложении «незаработанных доходов»), подрывает внутренние инвестиции (лица, инвестирующие за рубежом, получают неоправданные налоговые привилегии перед другими собственниками капиталов) и существенно затрудняет борьбу с международной экономической преступностью (в этой сфере фактически любое экономическое преступление одновременно связано и с нарушением налогового законодательства одной или нескольких стран).
Среди основных средств, применяемых в этой сфере, выделяются методы одностороннего воздействия, методы международных соглашений (двусторонних или многосторонних) и развитие так называемого «международного налогового права».
К первым относятся нормы национального налогового законодательства, регулирующие действия иностранных лиц на территории данной страны, и действия национальных лиц на территории других стран. Международные соглашения используются в целях совместного, согласованного применения двумя или большим числом стран мер по упорядочению налогообложения граждан и предприятий, действующих в сфере хозяйственных связей между этими странами – что, боле конкретно, выражается в виде раздела между странами прав налогообложения этих граждан и компаний. Стандартизация общих подходов к применению таких соглашений, а также применяемых в них норм, правил и моделей поведения при разрешении спорных ситуаций вызывает формирование новой области - международного налогового права. Распространению последнего способствуют также и тенденции к гармонизации применяемых налоговых режимов и даже отдельных видов налогов в рамках определенных региональных союзов и интегрированных групп государств.
Цели «поддержания международной конкурентоспособности своей налоговой политики» достигаются путем формирования такой налоговой системы, которая позволяла бы национальному бизнесу занимать достойное место на мировом рынке, и одновременно бы принимала во внимание действующие режимы налогообложения в странах-конкурентах – таким образом, чтобы исключалось возникновение ситуаций налогового выталкивания национальных капиталов в другие страны и не создавалось неоправданных барьеров на пути привлечения в национальную экономику иностранного капитала. Некоторые страны ограничивают свою внешнюю налоговую политику только односторонними защитными мерами, другие – активно используют методы международного сотрудничества, третьи – выбирают курс «национального эгоизма» и стремятся добиваться своих целей, не считаясь с интересами других стран.
Про последние страны можно сказать, что они применяют методы активной – можно даже сказать, агрессивной – внешней налоговой политики. Эти страны борются за повышение своего благосостояния именно методами агрессивного налогового регулирования, привлекая компании, банки, крупные капиталы и их собственников, не считаясь даже с тем, что своими действиями они серьезно подрывают налоговую базу других стран.
Первая группа таких стран состоит из так называемых «стран-налоговых убежищ» - мелких, в основном островных государств и территорий, которые предоставляют исключение из национального режима (вплоть до полного освобождения от налогов) для иностранных компаний и капиталов.
Вторая группа – в которую входят практически все развитые страны мира – основывают свою налоговую политику на принципах, позволяющих облагать налогами деятельность своих компаний и граждан на территории других стран (принцип «резиденства», принцип «действительного места управления», принцип «поглощения иностранных налоговых льгот», и другие), а также откровенно «торгуют» своими преимуществами в развитии социально-экономической инфраструктуры и общего благосостояния своей территории, поощряя перемещение богатых собственников капиталов на постоянное местожительство в эти страны. Для обычного гражданина переезд на местожительство в эти страны затрудняется множеством ограничений (распространенным требование является предварительное заключение трудового контракта с местной компанией, и при этом последней вменяется в обязанность доказывать, что на занимаемое иностранцем место работы нет претендентов из числа местных граждан), однако все барьеры и ограничения сразу снимаются, если претендент готов вложить от миллиона долларов США и выше в определенные, как правило, важные для страны, но низкодоходные инвестиционные проекты или программы развития.
Обе эти группы стран в результате своей политики внешней налоговой агрессии добиваются серьезного перераспределения мирового потенциала налоговых доходов в свою пользу: так, налоговые потери многих стран из-за утекания капиталов в страны-налоговые убежища исчисляются десятками миллиардов долларов США, а развитые страны от налогообложения энергоносителей получают большие доходы, чем страны, в которых эти энергоносители добываются.
Другие страны вынуждены считаться с такой реальностью и, если они хотят избежать потери значительной части своих налоговых доходов, то должны предпринимать соответствующие меры для защиты своих интересов.
Если учитывать тот факт, что во многих странах коммерческие обороты, проходящие через сферу внешнеторговых отношений, составляют до половины их ВВП, то станет очевидным, что недостаточное внимание, уделяемое налогообложению деятельности, осуществляемой с тем или иным участием иностранного элемента, может привести к тому, что до половины потенциальных налоговых доходов каждой страны может быть потеряно безвозвратно – и уйдет либо в казну более предусмотрительных стран-конкурентов, либо останется в карманах пользующихся этой слабостью власти налогоплательщиков.
В США защите национальных интересов в сфере налогообложения уделяется первоочередное внимание. Общий концептуальный подход государства в этой стране к решению этой задачи состоит в том, чтобы перекрыть любую возможность получения и вывоза каких-либо доходов из США без обложения их налогами. Показателем успешности действий властей в этом направлении является тот факт, что так называемое «отмывание грязных денег» (полученных от преступной деятельности или от незаконных и полузаконных коммерческих операций) в США может быть реализовано только в форме маскирования их под какие-либо легальные доходы (например, путем «прокачки» через легальные коммерческие предприятия – как правило, в сфере услуг – с соответствующей уплатой всех полагающихся налогов). При действующей в США налоговой системе (при отсутствии НДС и невысоких ставках налогов на прибыль) такая практика оказывается более выгодной, чем изобретение различных изощренных схем или использование дорогостоящих международных цепочек фирм, не приносящих никакой иной выгоды, кроме как экономия на уплате налогов.
При этом следует иметь в виду, что в США не признается никаких налоговых иммунитетов в отношении обложения доходов, полученных противозаконными действиями, и в связи с этим правоохранительные органы США часто используют именно налоговое законодательство для борьбы с наиболее серьезными формами организованной преступности. Так известному гангстеру Аль Капоне, многократно привлекаемому к ответственности за совершение многочисленных преступлений, всегда удавалось избежать вынесения приговора (предъявлялось «неопровержимое» алиби, свидетели преступлений неожиданно отказывались от своих показаний или просто исчезали). Тогда к делу подключили налоговую службу, агенты которой в течение года неотступно фиксировали все частные расходы гангстера. Затем Аль Капоне предъявили обвинения в недекларировании источников своих доходов и суд незамедлительно вынес ему вердикт, предусматривающий длительный срок заключения. А та особенность американского законодательства, которая запрещает применение любых амнистий или сокращение срока заключения для лиц, обвиненных в неуплате налогов (по крайней мере, до момента полной компенсации государству всей суммы неуплаченных налогов и связанных с этим фактом штрафных санкций), гарантирует, что повторно нарушать налоговые законы никто не рискует.
Можно привести также такой факт, что большинство иностранных шпионов, задержанных в США, получают сроки тюремного заключения не за свою «основную» деятельность, а за нарушение налогового законодательства или иммиграционного режима. Таким образом гарантируется вынесение обвинительного договора - прямых доказательств нанесения ущерба интересам государства в результате шпионской деятельности обвиняемого у правоохранительных органов США может не быть (или они не хотели бы обнародовать эти доказательства при гласном слушании дела, чтобы не «засвечивать» конкретные методы и детали свой работы), а сам факт работы на разведку иностранного государства не является преступлением по законам США. Более того, в США принят и действует специальный закон, который легализует и допускает такую деятельность - для этого достаточно пройти регистрацию в качестве «агента иностранного государства», декларировать получаемую от этого государства оплату своих услуг и платить с этого дохода все полагающиеся по законам США налоги.
Налоговое законодательство США устанавливает исключительные права государства на налогообложение любых объектов на территории страны и в районах, находящихся под временной или постоянной юрисдикцией США (например, на военных базах за пределами США), и максимально широко трактует основания для привлечения иностранцев к уплате налогов в американскую казну. При этом штаты, выступая в рамках своих налоговых полномочий, нередко занимают еще более жесткие позиции в этом отношении, чем федеральные власти. Известны, например, факты, когда власти отдельных штатов отказываются в предоставлении иностранным гражданам и компаниям, льгот, предусмотренных международными налоговыми соглашениями, заключенными США с другими странами. В частности, такими действиями известны власти штата Калифорния, а в штате Нью-Йорк периодически возникают конфликтные ситуации в отношении налоговых привилегий, предоставляемых ООН и ее сотрудникам по условиям соглашения, заключенного этой организацией с федеральным правительством США.
Налоговая юрисдикция США выделяет, в качестве оснований для применения налогообложения по законам этой страны, следующие три группы критериев: а) материальные объекты и права, зарегистрированные или учрежденные по законам США – местонахождение этих объектов и прав на территории США является достаточным основание для их исключительного налогообложения в США; б) гражданство США или, для иностранцев, постоянное или регулярное проживание на территории США – для физических лиц, а для юридических лиц – регистрация по законам любого из штатов США, наличие центра управления в США, а также владение или подконтрольность иностранной компании гражданам или резидентам США являются основаниями для исключительного налогообложения в США доходов этих лиц из американских источников, и для конкурентного, с учетом прав иных юрисдикций, налогообложения этих лиц по сумме их «всемирных» доходов; в) «деятельность» любых лиц «на территории США».
Последний критерий особенно важен, поскольку он позволяет налоговым властям США использовать практически любой признак или даже просто намек на отношение какого-либо лица или какой-либо деятельности к США для предъявления требований по уплате налогов. В определении этого последнего критерия слова «деятельность» и «территория США» не случайно поставлены в кавычки – оба эти понятия в применении их налоговыми властями США практически безграничны и беспредельны. Например, частная радиостанция, вещающая с борта иностранного судна, находящегося вне пределов территориальных вод США, признается обязанной платить налоги в США со сборов за передаваемую рекламу – поскольку ее слушают жители США; виртуальные казино, действующие в сети Интернет, должны платить налоги в США, поскольку среди их клиентов есть граждане США; появление в американских СМИ рекламы товаров, даже не продаваемых в США, влечет за собой предъявление требований по уплате налогов в США – поскольку «она побуждает американских граждан покупать соответствующие товары во время их поездок за рубеж»;, и т.д.
Необходимо подчеркнуть, что для обеспечения таких широких полномочий для налоговых органов США понятие «деятельности в США» в налоговом законодательстве этой страны -- намеренно !— не имеет четкого определения. В отличие от европейских стран, в США закон не дает и перечня конкретных признаков или условий, которые бы позволяли хотя бы крайние пределы применения этого понятия. Налоговое законодательство США не знает и понятия ПДУ, или «постоянного делового учреждения» («постоянное представительство», в ошибочном – причем, откровенно в ущерб интересам России – переводе этого термина в Налоговом кодексе РФ). Правда, понятие ПДУ используется США в налоговых соглашениях, заключаемых с другими странами – но исключительно для отношений только с этими странами и на основе тщательного и всестороннего учета встречных выгод, приобретаемых США. И, разумеется, США не заключают таких соглашений и не меняют режим «деятельности» на режим ПДУ в отношениях с теми странами, с которыми такая замена может нанести ущерб интересам США – например, в отношениях со странами-оффшорными центрами и со странами, не разделяющими подходов в борьбе против налоговых правонарушений. Вообще, для сферы налоговых отношений с другими странами США разработали и применяют собственную типовую модель налогового соглашения – отличающуюся от типовой модели ОЭСР, в первую очередь, тем, что в ней заменены или устранены те положения, которые не удовлетворяют или не полностью удовлетворяют налоговым интересам США.
В концептуальном плане между режимом ПДУ и режимом «деятельности в США», на котором основывается внутренне налоговое право США, имеются следующие три важне<