Порядок определения налоговой базы при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения

Налоговая база при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленных у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из рыночных цен с учетом НДС, и ценой приобретения указанной продукции (п. 4 ст. 154 НК РФ).

Налоговая база в рассматриваемой ситуации представляет собой межценовую разницу и определяется так:

налоговая база = цена продажи - цена приобретения,

Реализация сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения, облагается НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Такой порядок определения налоговой базы распространяется только на продукцию, включенную в Перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383, и не применяется в отношении подакцизных товаров.

Кроме того, указанный порядок можно применять только в случае перепродажи закупленной продукции. Если закупаемая продукция, перерабатывается и затем реализуется , то налоговая база при реализации этой продукции определяется в общеустановленном порядке исходя из полной цены реализации (п. 1 ст. 154 НК РФ). На это обстоятельство указывают и суды (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 08.10.2008 N А36-528/2008).

Особенности исчисления НДС по реализации закупленной сельхозпродукции учитываются при заполнении счета-фактуры. В частности, в графе 5 счета-фактуры указывается межценовая разница с учетом налога, а в графе 8 - исчисленная расчетным методом сумма налога (пп. "д" и "з" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением N 1137).

Например, организация "Луч" в текущем месяце закупила грибы у населения на сумму 100 000 руб. В связи с тем, что грибы являются скоропортящимся продуктом, для сохранения их качества и внешнего вида организация "Луч" их заморозила. Затраты, связанные с заморозкой грибов, составили 2500 руб. Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета данные затраты включаются в состав расходов на продажу. Весь объем замороженных грибов в этом же месяце реализован сторонней организации по договорной цене 200 000 руб. (в том числе НДС). Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

В Перечне сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383, содержатся грибы культурные и дикорастущие (свежие).

Так как при заморозке грибов их качество остается неизменным, то при реализации таких грибов организация "Луч" имеет право на применение порядка определения налоговой базы, установленного п. 4 ст. 154 НК РФ.

Таким образом, налоговая база для исчисления НДС составляет 100 000 руб. (200 000 руб. - 100 000 руб.).

Налогообложение производится по налоговой ставке 18/118 (п. п. 3, 4 ст. 164 НК РФ).

Сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателя, отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Оприходованы грибы, закупленные у физических лиц	41	76 (60)	100 000	Закупочный акт
Оплачено физическим лицам за грибы	76 (60)	50	100 000	Расходный кассовый ордер
Отражены затраты, связанные с заморозкой грибов	44	10, 41, 70, 69 и др.	2500	Расчетно-платежная ведомость, Бухгалтерская справка-расчет, Накладная на внутреннее перемещение товаров, тары, Требование-накладная
Признана выручка от реализации грибов	62	90-1	200 000	Товарная накладная
Начислен НДС с выручки от реализации товара ((200 000 - 100 000) x 18/118)	90-3	68	15 254	Счет-фактура
Списана фактическая себестоимость реализованного товара	90-2	41	100 000	Бухгалтерская справка
Списаны затраты, связанные с заморозкой грибов	90-2	44	2500	Бухгалтерская справка
Получена оплата за реализованный товар	51	62	200 000	Выписка банка по расчетному счету