Затраты и расходы организации

Классификация затрат

Подходы к анализу поведения затрат

Организация учета производственных затрат предприятий

Учет и распределение косвенныхрасходов предприятий

Затраты и расходы организации

Затраты, возникающие в процессе осуществления организаци­ями финансово-хозяйственной деятельности, являются одним из основ­ных объектов управленческого учета.

Затраты – стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов.

Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации. Расходыпред­ставляют собой отток экономических выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения или использования активов организации или увеличения ее обязательств, приводящий к уменьшению капитала, отличный от распределения капитала между участниками организации. Расходы текущего отчетного периода, обусловленные полученными в этом отчетном периоде доходами, не могут быть признаны в данном отчете о прибылях и убытках до тех пор, пока не будет признан доход. Такой подход называется соответствием расходов и доходов.

Затраты в период их возникновения могут совпадать с расходами, если выполняется одно из следующих условий:

1) получены доходы в результате их осуществления;

2) имеется достаточная степень уверенности в отсутствии доходов,
как в текущем отчетном периоде, так и в будущих отчетных периодах.

Совокупность затрат, не признанных в качестве расходов на конец отчетного периода, признается не в отчете о прибылях и убытках, а в балансовом отчете (балансе) в качестве активов (правило соотно­шения расходов и затрат).

В общем случае стоимостная оценка потребленных ресурсов про­должает числиться в составе затрат до тех пор, пока не наступит момент признания дохода, на извлечение которого было направлено потребле­ние этих ресурсов. В момент признания дохода затраты признаются в качестве расходов. Взаимосвязь понятий «затраты», «издержки» и «расходы» пока­зана на рис. 2.1.

Z

Y

X

Рис. 2.1. Взаимосвязь понятий «затраты» (X), «издержки» (Y),

«расходы» (Z)

В зависимости от метода признания затрат их можно разделить на «затраты на про­дукт» и «затраты (расходы) периода».

«Затраты на продукт» непосредственно связаны с осуществлением производственной деятельности предприятия, изготовлением продукции. Они имеют место при наличии производства и в большей части от­сутствуют при свертывании производства.

«Затраты (расходы) периода» являются функцией отчетного периода; они связаны скорее с длительностью отчетного периода, чем с выпуском и продажей продукции. Таким образом, затраты (расходы) пе­риода можно рассматривать в качестве убытков отчетного периода: если нет про­изводства, нет затрат на продукт, то все равно остаются зат­раты периода.

Для производственных предприятий, в том числе и предприятий АПК особое значение имеет дифференциация затрат по местам их возникновения.

Места возникновения затрат представляют собой структур­ные единицы предприятия, являющиеся причиной возникно­вения затрат, включая протекающие внутри их хозяйственные процессы.

Выбор мест возникновения затрат в качестве объектов уче­та вызывается главным образом:

- необходимостью оценки прошлой, контроля настоящей и пла­нирования будущей деятельности структурных единиц предприя­тия;

- необходимостью калькулирования себестоимости производи­мых продуктов, поскольку только часть возникающих затрат можно отнести на продукты по прямому признаку. Остальные затраты необходимо сначала собрать по местам их возникнове­ния.

Принято различать следующие принципы выделения мест воз­никновения затрат:

- организационный - в соответствии с внутренней органи­зационной иерархией предприятия (цех, участок, бригада, уп­равление, отдел и т.д.);

- направления бизнеса - в соответствии с категорией производимых продуктов;

- региональный - в соответствии с территориальной обособленностью;

- функциональный - в соответствии с участием в бизнес-процессах предприятия (сферы снабжения, основного произ­водства, вспомогательного производства, сбыта, научно-иссле­довательских и опытно-конструкторских разработок и т.д.);

- технологический - в соответствии с технологическими особенностями производства.

На практике перечисленные принципы могут встречаться также в комбинированном виде.

Под носителем затрат понимают продукт (часть продук­та, группу продуктов) разной степени готовности (полностью готовый или прошедший только часть технологических опе­раций, переделов, фаз), который в процессе своего производ­ства и сбыта является причиной возникновения затрат и на ко­торый данные затраты можно отнести по прямому признаку.

Выбор носителей затрат в качестве объектов учета объяс­няется:

- необходимостью оперативного управления производством - величина затрат, вызываемых носителями, используется для планирования и контроля;

- необходимостью калькулирования себестоимости произво­димых продуктов.

Среди основных признаков классификации носителей затрат можно выделить:

- экономическую (материальную) сущность - продукция, работы, услуги;

- тип (категория) производства основное, вспомогатель­ное;

- иерархическую взаимосвязь продуктов - тип продуктов, вид продуктов, вариант исполнения, сорт, типоразмер;

- степень готовности продукт после последовательного прохождения технологических операций;

- наличие связи с покупателем - номер заказа.

Методы организации учета затрат и перечень используемой для ведения учета первичной документации определяются ря­дом факторов: особенно­стями технологического процесса, видом используемого в процессе производства ресурса и другими факторами.

Классификация затрат

Затраты в управленческом учете играют особую роль. Данные о производственных затратах организации, зафиксиро­ванные в финансовом учете, являются одним из информационных источников управленческого учета.

Для рациональной организации системы управленческого учета большое значение имеет классификация затрат в связи с разнообразием целей решений, методов их достижений, периода действия, степени новизны и других требований.

Наиболее распространенной является группировка затрат по следующим направлениям управленческого учета: 1) для оценки себестоимости и запасов; 2) для принятия решений и планирования; 3) для контроля и регулирования. В рамках данных направлений классификация затрат производится по определенным классификационным признакам (таблица 2.1.)

Таблица 2.1.

Классификация затрат

Направления учета	Классификационный признак	Виды затрат
1. Для оценки себестоимости и запасов	По экономическому содержанию	-экономические элементы -статьи калькуляции
По составу	-одноэлементные -комплексные
По отношению к технологическому процессу	-основные -накладные
По способу отнесения на себестоимость	-прямые -косвенные
По методу признания в качестве расходов	-затраты на продукт -затраты на период
2. Для принятия решений и планирования	По отнесению на себестоимость текущего периода	-входящие -исходящие
По отношению к уровню деловой активности	-переменные -постоянные
По отношению к данному управленческому решению	-релевантные -нерелевантные
-устранимые -неустранимые
-безвозвратные
-вмененные
-предельные -приростные
По возможности охвата планом	-планируемые -не планируемые
По периодичности возникновения	-текущие -единовременные
3. Для контроля и регулирования	По возможности контроля и регулирования	-регулируемые -нерегулируемые

Рассмотрим виды затрат по указанным в таблице классификационным признакам более подробно.

По экономическому содержанию:

Экономические элементы. Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид ресурсов, используемых для производства и реализации продукции (работ, услуг). Принято выделять следующие экономические элементы:

-материальные затраты;

-затраты на оплату труда;

-отчисления на социальные нужды;

-амортизация;

-прочие затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру затрат предприятия с помощью расчета удельного веса того или иного элемента в общей сумме затрат. Классификация затрат по экономическим элементам нормативно определена в п.8 ПБУ 10 «Расходы организации».

Статьи калькуляции (статьи затрат). Статья затрат – совокупность затрат, отражающая их однородное целевое использование. Совокупность используемых статей затрат принято называть номенклатурой затрат. Согласно п.8 ПБУ 10 «Расходы организации» «…для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается предприятиями самостоятельно».

Учет производственных затрат по калькуляционным статьям обеспечивает исчисление себестоимости единицы продукции (работ, услуг), позволяет определить их эффективность и конкурентоспособность, выявить влияние факторов, сформировавших данный уровень себестоимости, а также искать пути снижения затрат или оптимизации структуры себестоимости продукции (работ, услуг).

В качестве примера можно привести типовую номенклатуру статей:

1. Сырье и материалы;

2. Возвратные отходы (вычитаются);

3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производ­ственного характера сторонних организаций и предприятий;

4. Топливо и энергия на технологические цели;

5. Заработная плата производственных рабочих;

6. Отчисления на социальные нужды;

7. Расходы на подготовку и освоение производства;

8. Потери от брака;

9. Общепроизводственные расходы;

10. Прочие производственные расходы;

11. Общехозяйственные расходы;

12. Коммерческие расходы.

Первые 10 статей образуют так называемую производствен­ную себестоимость. Сумма всех 12 статей представляет собой полную себестоимость производства и реализации (продажи).

По составу

Одноэлементные -это затраты, которые не могут быть разложены на слагаемые. По этому принципу построена классификация по экономическим элементам.

Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов. Наиболее ярким примером являются цеховые (общепроизводствен­ные) расходы, в которые входят практически все элементы.

По отношению к технологическому процессу

Основные. К основным затратам относятся все виды ресурсов, потребление которых непосредственно связано с производством продукции (работ, услуг). Как правило, они составляют существенную часть издержек производства и обычно являются прямыми издержками при кальку­лировании себестоимости продукции (работ, услуг). К их числу можно отнести: основные материалы, покупные полуфабрикаты, оплата труда основных производственных рабочих, амортизация объектов основных средств производственного назначения и пр.

Накладные. Накладные затраты не имеют прямой связи с производством продукции (работ, услуг). Они необходимы для производства, продажи продукции (работ, услуг) и управления организацией. Такие издерж­ки планируются и учитываются как отдельный комплекс издержек орга­низации и подлежат распределению между конкретными видами про­дукции (работ, услуг) при помощи косвенных расчетов.

Накладные издержки подразделяются на две группы: производственные (общепроизводственные) накладные издержки и непроизводственные (общехозяйственные) накладные издержки.

По способу отнесения на себестоимость

Прямые затраты. Прямые затраты могут быть обоснованно отнесены к конкретному калькуляционному объекту - виду продукции (работы, услуги), группе однородных изделий, конкретному заказу на изделие (работу) и т.п.

К прямым затратам относят:

- прямые материальные затраты - стоимость израсходованных материальных ресурсов, образующих основу готового продукта и явля­ющихся необходимым компонентом при его изготовлении;

- прямые затраты на оплату труда включают в себя заработную плату производственных рабочих, непосредственно занятых производ­ством продукции.

В финансовом учете эти издержки подлежат учету по дебету счета 20 «Основное производство».

Косвенные затраты. Косвенные издержки невозможно обоснованно отнести к конкрет­ному калькуляционному объекту. Такие издержки являются общими для производства нескольких видов продукции (работ, услуг) и вклю­чаются в их себестоимость косвенным методом, т.е. распределяются между отдельными видами продукции (работ, услуг) на основе специ­альных расчетов.

В финансовом учете косвенные издержки отражаются по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйствен­ные расходы». Методику их распределения организация устанавливает самостоятельно и описывает в учетной политике.

По методу признания в качестве расходов

Затраты на продукт – это затраты, непосред­ственно связанные с осуществлением производственной деятельности организации. Это материальные издержки, которые возможно проин­вентаризировать. Они включают в себя три элемента:

а) прямые материальные затраты;

б) прямые затраты на оплату труда;

в) общепроизводственные расходы.

В управленческом учете затраты на продукт называют также запасоемкими, поскольку они распределяются между текущими издержками, участвующими в исчислении прибыли организации, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими и явля­ются активами организации, способными приносить ей экономическую выгоду в будущих отчетных периодах.

Затраты на продукт распределяются между текущими рас­ходами, участвующими в формировании доходов отчетного периода, и запасами. Эти переходящие издержки (составляющие стоимость запасов) становятся расходами (в качестве себестоимости проданной продукции (работ, услуг) только тогда, когда продукция реализована. При этом процесс реализации продукции может быть осуществлен через несколько отчетных периодов, относительного того периода, когда эта продукция была произведена.

Затраты на период - признаются в том периоде (месяц, квартал, год), когда они были произведены, их размер зависит от длительно­сти периода. Такие затраты нельзя проинвентаризировать, они не связаны с движением физических единиц готовой продукции, их не используют в расчетах себестоимости продукции (работ, услуг). Они не проходят через стадию запасов (т.е. не признаются активами), а сразу же оказывают влияние на размер прибыли органи­зации. В управленческом учете подобные издержки также называют незапасоемкими, они состоят из коммерческих и административ­ных издержек. В финансовом учете информация о таких издержках накапливается на дебет счетов 44 «Расходы на продажу» и 26 «Обще­хозяйственные расходы».

По отнесению на себестоимость текущего периода

Входящие затраты - это приобретенные и имеющиеся в наличии ресурсы, которые, как ожидается, должны принести доход организации в будущем. В бухгалтерском балансе организации такие издержки представлены в виде активов организации

Исходящие затраты (истекшие) – это израсходованные в отчетном периоде ресурсы с целью получения дохода и потерявшие способность приносить организации доход в буду­щем называются истекшими. В бухгалтерском учете такие издержки отражаются по дебету счета 90 «Продажи».

По отношению к уровню деловой активности ( по динамике)

Переменные затраты – это затраты, изменяющиеся пропорционально объему производства;

Постоянные затраты – затраты, не зависящие от колебания объема производства

По отношению к данному управленческому решению

Релевантные затраты – это затраты, которые принимаются в расчет при принятии конкретного управленческого решения, т.е. отличающие один альтерна­тивный вариант от другого.

Нерелевантные затраты - затраты, которые от принятого решения не зависят.

Устранимые затраты – затраты, которые можно избежать, выбрав альтернативный вариант управленческого действия.

Неустранимые затраты – это те затраты, которых нельзя избежать ни при каком варианте управленческого действия.

Безвозвратные затраты - это затраты, которые возникли в результате ранее при­нятого управленческого решения и которые ни одни альтернативный вариант не способен откорректировать. Безвозвратные затраты не учитываются при принятии управленческих решений (т.е. являются нерелевантными).

Вмененные (альтернативные) затраты – они характеризуют возможность, которая будет потеряна или которой жертвуют, в результате выбора одного из альтернативных вариантов управленческих действий. Данный вид затрат имеет место только в случае ограниченности ресурсов. Если ресурсы не ограничены, вмененные издержки организа­ции равны нулю.

Приростные затраты – это дополнительные затраты, возникающие в результате принятия управленческого решения.

Предельные (маржинальные) затраты – это приростные затраты в расчете на единицу продукции.

По возможности охвата планом

Планируемые – это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами они включаются в плановую себестоимость продукции.

Непланируемые – затраты, не включаемые в план и отражаемые только в фактической себестоимости продукции. При использовании метода учета фактических затрат и калькулирования себестоимости учетные данные представляют собой непланируемые затраты.

По периодичности возникновения

Текущие затраты - это затраты отчетного периода, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Обычно текущие затраты составляют основную часть производственной себестоимости продукции (работ, услуг) и возникают регулярно.

Единовременные затраты - представляют собой издержки, производимые однократно или периодически. Как правило, такие затраты связаны с освоением новых видов производств, разведкой и использованием природных ресурсов, капитальным ремонтом объ­ектов основных средств и т.п.

По возможности контроля и регулирования

Регулируемые (контролируемые) затраты – это затраты, которые поддаются контролю со стороны менеджеров того или иного центра ответственности.

Нерегулируемые (неконтролируемые) – это затраты, не зависящие от деятельности менеджеров центра ответственности. Так же к нерегулируемым относят затраты, регулирова­ние которых является неэффективным и нецелесообразным.

Кроме того, для оценки управленческой деятельности организации издержки классифицируются на эффективные и неэффективные. К эффектив­ным относят издержки, осуществление которых приводит к получению дохода от продажи тех видов продукции (работ, услуг), на производ­ство которых они были направлены. Неэффективные издержки - это непроизводственные издержки, в результате осуществления которых доходы не будут получены, так как не будет произведен продукт. При­мером неэффективных издержек являются потери от брака и простоев, недостачи незавершенного производства, недостачи и порча материаль­ных ценностей.

Рассмотренные выше классификации затрат не являются эта­лоном, они могут уточняться и изменяться.