Практичне значення аналізованої практики ЄСПЛ
Нагадаємо, що практика ЄСПЛ як у справах проти України, так і справах проти інших держав є джерелом права в Україні та має застосовуватися судами та іншими державними органами.
У справі «Опуз проти Туреччини» ЄСПЛ визнав наявність де-факто erga omnes ефекту своїх рішень, вказавши на необхідність брати до уваги його висновки навіть у рішеннях щодо інших держав-учасниць: оскільки Суд надає остаточне авторитетне тлумачення прав і свобод, визначених у розділі 1 Конвенції, він розглядає, чи прийняли національні органи влади достатньою мірою принципи, що випливають з його рішень щодо аналогічних питань, навіть якщо вони стосуються іноземних держав.
Висновки коментованої справи мають практичне значення в Україні з огляду на схожість ситуації.
Так, ПК України передбачає не тільки донарахування відповідної суми податків і застосування пені як компенсації за їх несвоєчасну сплату, а й застосування фінансових санкцій. Найбільш типовими є штрафи за ст. 123 ПК України в розмірі 25 % або 50 % від донарахованої суми податків. Вони спрямовані на покарання платника податків за порушення податкового законодавства та мають на меті запобігання такому правопорушенню в майбутньому. Виходячи із практики ЄСПЛ, такі санкції мають характер кримінальної відповідальності.
Про кримінальну природу штрафу, що визначається відповідно до норм ПК України, свідчить і його схожість із основним видом покаранням за ухилення від сплати податків відповідно до ст. 212 КК України, яке також застосовується у вигляді штрафу.
Зауважимо, що якщо говорити про ч. 3 ст. 212 КК України (ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах), то, з урахуванням положень ч. 2 ст. 53 КК України, притягнення до відповідальності за цією частиною взагалі може призвести до накладення на особу штрафу у розмірі, що лише дорівнює сумі донарахованого податку. Тобто в такому випадку Кримінальний кодекс може виявитися навіть більш поблажливим, ніж Кодекс податковий.
Таким чином, за результатами сплати узгодженої суми податкових донарахувань із штрафними санкціями за Податковим кодексом, особа вже притягнута до відповідальності, яка за своєю природою має «кримінальний» характер.
З огляду на викладене вище, спроба притягнення до відповідальності за Кримінальним кодексом фізичної особи-платника податку або фізичної особи-підприємця, до яких вже застосовані санкції за Податковим кодексом на тих же підставах, буде порушувати принцип неможливості притягнення до кримінальної відповідальності двічі. І зворотне – при притягнення такої особи до відповідальності за ухилення від сплати податків за Кримінальним кодексом до неї не можуть вже бути застосовані санкції за Податковим кодексом.
Щодо кримінальних проваджень, відкритих щодо службових осіб підприємства за результатами донарахувань юридичним особам, розглядуване рішення ЄСПЛ, на жаль, не може бути застосовано безпосередньо. Адже в такому разі санкції за Податковим кодексом застосовуються щодо платника податку-юридичної особи, в той час як до відповідальності за Кримінальним кодексом залучаються фізичні особи – службові особи такого платника податків.
Однак для такої категорії осіб можливий інший аргумент: в разі застосування донарахувань із санкціями за Податковим кодексом до юридичних осіб, службовими особами яких вони є, відсутній такий обов’язковий елемент складу злочину, як фактичне ненадходження до бюджетів відповідних коштів. Адже всі податки разом із санкціями таки надійшли до бюджету через застосування процедур Податкового кодексу. В такому випадку може бути також зроблене посилання на ч. 2 ст. 11 КК України, що відповідні діяння не є злочином, оскільки не заподіяли істотної шкоди суспільству чи державі. І головне, саме такий підхід, єдиний із підходом до фізичних осіб-платників податків, мабуть, є найбільш справедливим, а отже відповідає цьому ключовому елементу верховенства права (як це розтлумачено щодо справедливості в низці рішень Конституційного Суду України), який закріплений ст. 8 Конституції України і є одним із наріжних каменів суспільного ладу в Україні.