Приостановление выездной проверки
Налоговый орган, который проводит выездную проверку, может ее приостановить (п. 9 ст. 89 НК РФ). Это означает, что приостанавливается течение срока проверки. После возобновления проверки срок продолжает течь дальше.
Например, если выездную проверку, которая продолжается уже один месяц, приостановят на 10 дней, то через 10 дней проверка будет возобновлена. При этом у налоговиков останется еще целый месяц на ее проведение.
Примечание
О том, в каких случаях выездная проверка может быть приостановлена, рассказано в разд. 11.3.1 "Основания для приостановления выездной проверки".
На период приостановления налоговики должны (абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ):
- покинуть вашу территорию (помещения);
- приостановить действия по истребованию у вас документов.
Примечание
Подробнее об этом вы можете узнать в разделах "Ситуация: Могут ли налоговые органы истребовать документы в период приостановления выездной проверки?", "Ситуация: Приостанавливается ли срок исполнения требования в случае приостановления выездной проверки?";
- вернуть вам все истребованные ранее подлинники, кроме тех, которые они изъяли в ходе выемки.
В рассматриваемый период также приостанавливаются все связанные с проверкой действия, которые налоговый орган осуществляет на территории (в помещении) налогоплательщика (абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ). В частности, из разъяснений ФНС России следует, что приостановление проверки препятствует проведению таких действий, как (Письма от 21.11.2013 N ЕД-3-2/4395@, от 25.07.2013 N АС-4-2/13622 (п. 4.2)):
- выемка документов и предметов.
Примечание
Подробнее об этом читайте в разделе "Ситуация: Вправе ли налоговый орган осуществить выемку во время приостановления выездной проверки?";
- осмотр;
- ознакомление с подлинниками документов на территории (в помещении) налогоплательщика.
Полагаем, что к действиям, запрещенным к проведению в период приостановления проверки, можно отнести и инвентаризацию имущества, находящегося на территории (в помещении) налогоплательщика. Основание - абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ, абз. 2 п. 1.4 Положения об инвентаризации.
Тем не менее некоторые мероприятия налогового контроля проверяющие вправе осуществлять даже в период приостановления проверки. Так, налоговый орган может истребовать документы и информацию у третьих лиц в порядке, установленном ст. 93.1 НК РФ. Ведь такие действия проводятся вне территории (помещения) налогоплательщика и не запрещены Налоговым кодексом РФ. На это указывает и Минфин России (Письмо от 05.05.2011 N 03-02-07/1-156).
Также проверяющие могут вызвать представителей налогоплательщика в инспекцию для дачи пояснений (пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ). Проведение этого мероприятия в период приостановления проверки допустимо (Письмо ФНС России от 21.11.2013 N ЕД-3-2/4395@). Оно осуществляется вне помещения (территории) налогоплательщика, и абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ его проведение в этот период не запрещено.
Особо следует сказать о допросе свидетелей. Осуществлять это мероприятие на территории (в помещении) налогоплательщика в период приостановления проверки налоговый орган не вправе (абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ). Однако на практике проверяющие часто вызывают свидетелей для допроса в инспекцию, при этом вопрос о правомерности такого действия является спорным.
Примечание
Подробнее о допросе свидетелей в период приостановления проверки вы можете узнать в разделе "Ситуация: Может ли в качестве доказательства по налоговой проверке использоваться протокол допроса, проведенного во время приостановления проверки?".
Имейте в виду, что приостановить можно выездную проверку не только организации в целом, но и самостоятельную выездную проверку филиала или представительства организации, которая проводится в соответствии с п. 7 ст. 89 НК РФ. Ведь п. 9 ст. 89 НК РФ не содержит ограничений по этому поводу и применим ко всем выездным проверкам.
Следует также учитывать, что приостановление проведения выездной проверки может применяться вместе с продлением срока этой проверки. То есть срок проверки можно продлить, а затем приостановить, и наоборот. На это указывают налоговики (Письмо УФНС России по г. Москве от 21.02.2008 N 16-27).
Например, в последний день двухмесячного срока выездной проверки организации "Альфа" проверяющие приостановили выездную проверку сроком на три месяца для истребования документов у контрагента организации. По истечении срока приостановления одной датой принято два решения:
- проверяющей инспекцией - о возобновлении выездной проверки;
- региональным управлением ФНС России - о продлении выездной проверки до четырех месяцев.
Действия налоговиков правомерны.
Примечание
О продлении срока выездной проверки подробно рассказано в разд. 11.2 "Продление срока выездной проверки".
ОСНОВАНИЯ ДЛЯ ПРИОСТАНОВЛЕНИЯ
ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ
Выездная проверка может быть приостановлена только в строго определенных случаях, когда налоговикам необходимо (п. 9 ст. 89 НК РФ):
1) получить информацию от иностранных госорганов в рамках международных договоров РФ.
Примерами таких международных договоров являются многочисленные соглашения и конвенции об избежании двойного налогообложения. Как правило, указанные договоры содержат положения об обмене соответствующей информацией между компетентными органами договаривающихся государств.
Примечание
Перечень международных договоров РФ об избежании двойного налогообложения, действующих на 1 января 2013 г., приведен в Информационном Письме Минфина России;
2) провести экспертизы (ст. 95 НК РФ);
3) перевести на русский язык документы, которые представлены налогоплательщиком на иностранном языке (ст. 97 НК РФ);
4) истребовать у контрагента проверяемого налогоплательщика или у иных лиц документы (информацию), которые относятся к деятельности этого налогоплательщика (п. 1 ст. 93.1 НК РФ).
Отметим, что в случае приостановления выездной проверки наряду с указанными мероприятиями налоговики зачастую проводят дополнительно и другие мероприятия налогового контроля, например допросы свидетелей. Причем суды не усматривают в этом ничего незаконного (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 20.03.2009 N Ф03-711/2009, ФАС Поволжского округа от 14.01.2010 N А57-19762/2008).
Имейте в виду, что приостанавливать проверку налоговый орган может неоднократно. Однако есть два ограничения, которые должны при этом соблюдаться.
Первое ограничение - это ограничение по общему сроку приостановления выездной проверки (абз. 8 п. 9 ст. 89 НК РФ).
Примечание
О сроке, на который в совокупности может быть приостановлена выездная проверка, рассказано в разд. 11.3.2 "Срок приостановления выездной проверки".
Второе ограничение связано с приостановлением проверки по пп. 1 п. 9 ст. 89 НК РФ для истребования документов (информации) у контрагента. Приостанавливать проверку по данному основанию налоговый орган может не более одного раза по каждому такому лицу (абз. 6 п. 9 ст. 89 НК РФ).
Например, налоговый орган приостановил выездную проверку в связи с истребованием у контрагента проверяемого налогоплательщика документов по одной из сделок. Впоследствии после возобновления он снова приостановил указанную проверку для истребования у этого же контрагента документов по другой сделке.
Несмотря на то что второй раз были затребованы иные документы, такое приостановление незаконно.
Однако, к сожалению, нарушение указанного требования не будет безусловным основанием для отмены решения по итогам выездной проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ). Арбитражная практика это подтверждает (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2011 N А05-10896/2010 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 12.12.2011 N ВАС-15450/11)).
Примечание
О том, какие последствия влечет за собой нарушение норм налогового законодательства о сроке выездной проверки, рассказано в разд. 11.4 "Последствия нарушения срока проведения выездной проверки".