Ответственность и защита прав налогоплательщиков

Неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей обеспечивается мерами государственного принуждения. Среди них: применение установленных законодательством санкций как мер ответственности за налоговые правонарушения, а также мер к принудительному взысканию недоимок по налогам. Кроме того, в качестве способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налога могут быть использованы: залог имущества, пору­чительство, пеня, приостановление операций по счетам с наложе­нием ареста на имущество налогоплательщика (гл. 11 НК РФ). Пеня начисляется за каждый день просрочки в размере одной трехсотой действующей в этот период ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,1% в день. Принудитель­ное взыскание недоимки по налогу и суммы пеней производится с организаций в бесспорном порядке, а с физических лиц — в су­дебном (ст. 45 и 75 НК РФ). Налоговые санкции выражены в форме денежных штрафов.

Постановлением Конституционного Суда от 17 декабря 1996 г. признаны конституционными нормы п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ «О федеральных органах налоговой полиции» о взыскании в бесспорном порядке недоимок по налогам и пени с организаций. Однако применение такого порядка без их согласия при взыска­нии штрафных финансовых санкций суд счел противоречащим Конституции РФ¹.

Налоговый кодекс РФ (раздел VI), введший понятия налого­вого правонарушения и налоговой санкции, существенно изменил нормы ранее принятого законодательства по вопросам ответствен­ности за правонарушения в данной сфере.

' См. по этому вопросу постановление и определения Конституционного Суда ^рФ (СЗ РФ. 1997. № 1. Ст. 197; № 50. Ст. 5710; 1999. № 13. Ст. 1648).

Глава 14. Общие положения налогового права

§ 5. Ответственность и защита прав налогоплательщиков

Налоговым правонарушением признается виновно совершен­ное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщи­ка, налогового агента и иных лиц, за которое установлена от­ветственность Налоговым кодексом РФ (ст. 106 НК РФ).

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотрен­ных гл. 16 Кодекса.

Физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответ­ственности с шестнадцатилетнего возраста.

Срок давности применения ответственности за совершение налоговых правонарушений составляет три года.

Кодекс предусматривает виды налоговых правонарушений, детально определяя их признаки (ст. 116—129), включая в их перечень правонарушения, совершенные не только налогопла­тельщиками, но и другими лицами (свидетелями, экспертами и т.д.).

Особо следует отметить, что согласно Кодексу налоговым пра­вонарушением может быть признано лишь виновно совершенное противоправное действие (или бездействие), чем положен конец спорам о необходимости учета вины в данных правонарушениях.

Среди налоговых правонарушений называются: нарушение срока постановки на учет в налоговом органе, непредставление налоговой декларации и иных документов, неуплата или непол­ная уплата сумм налога, невыполнение налоговым агентом обя­занности по удержанию и (или) перечислению налогов и др. Ко­декс установил налоговые санкции, являющиеся мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Они предусмотрены в виде денежных взысканий (штрафов), выражен­ных в разных формах и размерах: в твердых денежных суммах (от 50 руб. до 15 тыс. руб.) и в процентах к определенным суммам (от 10 до 40%). Например, неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налогооблагаемой базы влечет штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога. За те же действия, совершенные умышленно, применяется штраф в размере 40%.

Налоговые санкции применяются по решению налоговых ор­ганов. В случае обжалования налогоплательщиком оно может быть принудительно исполнено только по решению суда¹. Это от-

¹ См. по этому вопросу постановление Конституционного Суда РФ от 17 де­кабря 1996 г. и определения от 6 ноября 1997 г. и от 4 февраля 1999 г. // СЗ РФ. 1997. № 1. Ст. 197; № 50. Ст. 5710; 1999. № 13. Ст. 1648.

носится ко всем налогоплательщикам — и организациям, и фи­зическим лицам.

Рассмотренные налоговые санкции представляют разновид­ность финансово-правовых санкций.

Следует иметь в виду, что за совершенные в сфере налогообло­жения противоправные деяния может наступить также уголов­ная, административная и дисциплинарная ответственность. На­логовая ответственность физического лица, предусмотренная НК РФ, наступает только в том случае, если совершенное им дея­ние не содержит признаков состава преступления по уголовному законодательству РФ (ст. 194, 198, 199 УК РФ). Что касается ор­ганизаций, то привлечение их к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает должностных лиц этих организаций при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ.

Так, КоАП устанавливает ответственность должностных лиц организаций в виде административного штрафа за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе; за нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке; за нарушение срока представления декларации; за непредставле­ние сведений, необходимых для осуществления налогового кон­троля (ст. 15. 3—15. 6).

Вместе с тем, при нарушении прав и законных интересов на­логоплательщиков (плательщиков сборов), как и других участни­ков налоговых правоотношений, законодательство предусматри­вает возможности их защиты в административном или судебном порядках.

К средствам (этапам) защиты этих прав и интересов относится обжалование действий налоговых органов. НК РФ, опираясь на ранее принятое законодательство и Конституцию РФ, конкрети­зировал процедуру их обжалования.

Кодекс закрепляет право каждого налогоплательщика (или налогового агента) обжаловать акты налоговых органов ненорма­тивного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению налогоплательщика или налогового агента они нарушают его права.

По усмотрению налогоплательщика с жалобой можно обра­титься в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему долж­ностному лицу), то есть в административном (внесудебном) по­рядке, или в суд.

Согласно ч. 1 ст. 46 Конституции РФ каждому гарантирует­ся судебная защита его прав и свобод. При этом жалоба в адми-

,Lfc

Глава 14. Общие положения налогового права

Т

§ 5. Ответственность и защита прав налогоплательщиков

нистративном порядке не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. В порядке, предусмотренном федеральным законодательством, могут быть обжалованы и нормативные акты налоговых органов.

Организации и граждане при использовании судебного поряд­ка защиты своих прав в налоговых правоотношениях (как пуб­личных правоотношениях) согласно Арбитражному процес­суальному кодексу РФ (ст. 4, 26, 29)¹ вправе обратиться с заявлением в арбитражный суд. К организациям и гражданам в данном случае АПК РФ относит организации, как имеющие, так и не имеющие статуса юридического лица, а также граждан, имеющих и не имеющих статуса индивидуального предпринима­теля, с учетом подведомственности арбитражному суду дел в сфере предпринимательской и иной экономической деятель­ности.

При других обстоятельствах граждане могут подать исковые заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законода­тельством об обжаловании в суд неправомерных действий госу­дарственных органов и должностных лиц².

Рассмотрение этих дел производится в порядке гражданского судопроизводства с учетом особенностей, установленных вышена­званным законодательством.

Важная роль в защите прав налогоплательщиков (как и дру­гих субъектов налогового права) принадлежит Конституционно­му Суду РФ, в компетенцию которого входит разрешение дел о соответствии Конституции РФ законов и других нормативных актов. Он проверяет конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле, по жалобам граждан о нарушении их конституционных прав. Это относится и к сфере налоговых правоотношений. Конституционный Суд РФ разрешил ряд таких дел (например, касающихся порядка прину­дительного взыскания недоимок по налогам и связанных с ними санкций, сроков введения в действие норм законодательства о на­логах, неконституционности некоторых актов об установлении сборов и др.)³.

¹ СЗРФ. 2002. №30. Ст. 3012.

² См. Закон РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан»//ВВС РФ. 1993. № 19. Ст. 685; СЗ РФ. 1995. № 51. Ст. 4970.

³ СЗ РФ. 1996. № 29. Ст. 3543; № 45. Ст. 5202; 1997. № 1. Ст. 197; № 8. Ст. 1010; № 13. Ст. 1602; № 42. Ст. 4901; 1998. № 30. Ст. 3800; 2001. № 7. Ст. 701; № 10. Ст. 996 и др.

Широко используется и административный порядок обжало­вания действий налоговых органов, как более оперативный. К тому же, как отмечалось выше, налогоплательщик не лишается права обратиться в суд. Этот порядок урегулирован ПК РФ. Он состоит в следующем.

Жалоба на акт налогового органа, действие или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого^ органа в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. Этот срок может быть восстановлен при наличии уважительной причины его пропуска.

Если лицо, подавшее жалобу, отзовет ее до принятия реше­ния, то оно лишается права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должност­ному лицу.

Жалоба должна быть рассмотрена в срок не позднее одного ме­сяца со дня ее получения. О принятом решении налогоплательщику должно быть сообщено в письменной форме в течение трех дней.

Однако подача жалобы не приостанавливает исполнения об­жалуемого акта или действия. Но налоговый орган (должност­ное лицо) вправе приостановить полностью или частично их ис­полнение, если имеются достаточные основания считать данные акты или действия не соответствующими законодательству.

Права налогоплательщиков на защиту своих законных инте­ресов обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. За неправомерные дейст­вия или бездействие они несут ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Существенной стороной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков являются предусмотренные законодатель­ством гарантии возмещения им убытков, причиненных неправо­мерными действиями (решениями) или бездействием работников налоговых органов при исполнении своих служебных обязаннос­тей. Эти убытки должны возмещаться за счет средств федераль­ного бюджета (ст. 35 НК РФ).

В целях защиты своих прав налогоплательщик может обра­титься в органы прокуратуры РФ¹, которая осуществляет надзор

¹ См.: Федеральный закон от 17 ноября 1995 г. «О прокуратуре Российской Федерации» // СЗ РФ. 1995. № 47. Ст. 4472; 1999. № 7. Ст. 878; № 47. Ст. 5620; 2000. № 2. Ст. 140; № 32. Ст. 3341; 2001. № 52. Ст. 5018.

Глава 14. Общие положения налогового права

за исполнением законов, включая и налоговое законодательство, за соблюдением прав гражданина, в том числе органами контроля и их должностными лицами.

§ 6. Налоговый кредит. Инвестиционный налоговый кредит

Законом РФ от 20 декабря 1991 г. «Об инвестиционном нало­говом кредите»¹ данный финансово-правовой институт был вве­ден в нашей стране впервые. Он применяется в развитых капита­листических странах (в США, например, с 1960-х гг.) в качестве налоговой льготы как средство стимулирования инвестиций в новое оборудование, затрат на научные исследования и разработ­ки². По российскому законодательству данный институт отлича­ется особенностями, включает в себя некоторые черты других на­логовых понятий (в частности, налоговой отсрочки).

В связи с введением в действие части первой НК РФ Закон РФ «Об инвестиционном налоговом кредите» признан утратившим силу³. Вместе с тем НК РФ внес уточнения в нормы этого института.

Кодекс выделяет налоговый кредит и инвестиционный нало­говый кредит, рассматривая их как формы изменения срока уп­латы налога и сбора (п. 3 ст. 61). Органами, в компетенцию кото­рых входит принятие решения об изменении срока уплаты налога, являются:

по федеральным налогам и сборам — Министерство финансов РФ;

по региональным и местным налогам — соответственно фи­нансовые органы субъектов РФ и муниципального образования;

по налогам, поступающим в связи с перемещением товаров через таможенную границу, — таможенные органы;

по государственной пошлине — уполномоченные органы, осу­ществляющие контроль за ее уплатой;

по налогам и сборам, поступающим во внебюджетные фонды, — органы соответствующих внебюджетных фондов.

Налоговый кредит, как и инвестиционный налоговый кредит, предоставляются заинтересованному лицу по его заявлению и оформляются договором с уполномоченным органом. Последнее (заключение договора между заинтересованным лицом и уполно-

§ 6. Налоговый кредит. Инвестиционный налоговый кредит

¹ ВВС РФ. 1992. №12. Ст. 601; №34. Ст. 1976.

² См., например: Финансы капитализма / Под ред. Б.Т. Болдырева. М., 1990. С. 347—348.

¹ СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3825 (ст. 2).

моченным органом) отличает их от других форм изменения срока уплаты налога. Имеются различия и между названными двумя формами налогового кредита при многих сходных чертах.

Налоговый кредит предоставляется заинтересованному лицу на срок от трех месяцев до одного года, причем по одному или нескольким налогам. Кодекс не уточняет, какому лицу он предо­ставляется, следовательно, имеются в виду все налогоплательщи­ки, т.е. организации и физические лица. Основаниями его предо-^, ставления являются хотя бы одно из следующих обстоятельств: 1) причинение лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодо­лимой силы; 2) задержка финансирования из бюджета или опла­ты выполненного лицом государственного заказа; 3) угроза бан­кротства в случае единовременной выплаты лицом налога.

Договор о налоговом кредите заключается в течение семи дней после принятия по этому вопросу решения уполномоченным орга­ном. В договоре должны быть указаны: сумма задолженности по на­логу, начисляемые на нее проценты, срок действия договора, поря­док погашения задолженности и процентов, документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручитель­ство, а также ответственность сторон. Проценты начисляются толь­ко при предоставлении налогового кредита в случае угрозы банкрот­ства, исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действующей на период договора о налоговом кредите.

Инвестиционный налоговый кредит может быть предостав­лен, в отличие от налогового кредита, согласно НК РФ по ограни­ченному кругу налогов, а именно: по налогу на прибыль, а также по региональным и местным налогдм (ст. 66). Такой кредит предоставляется организациям.

Инвестиционный налоговый кредит — это получение органи­зацией возможности в течение определенного срока и в опреде­ленных пределах уменьшить свои платежи с последующей поэ­тапной уплатой их и начисленных процентов. Он предоставляется на срок от одного года до пяти лет.

В каждом отчетном периоде, а также в течение всего налого­вого периода сумма кредита не может превышать 50% суммы на­лога, подлежащей уплате по общим правилам.

Основаниями предоставления инвестиционного налогового кре­дита является наличие хотя одного из следующих обстоятельств:

1) проведение организацией научно-исследовательских, опыт­но-конструкторских работ или технического перевооружения соб­ственного производства, в том числе направленного на создание

Глава 14. Общие положения налогового права

рабочих мест для инвесторов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами;

2) осуществление внедренческой или инновационной деятель­ности;

3) выполнение организацией особо важного заказа по социаль­но-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению.

Такой кредит предоставляется на основании заявления орга­низации и оформляется договором с уполномоченным органом. Решение о предоставлении кредита должно быть принято уполно­моченным органом в течение одного месяца со дня получения за­явления.

В течение срока действия договора не допускается реализация (или передача во владение, пользование, распоряжение) другим лицам оборудования, приобретение которого было условием для предоставления инвестиционного налогового кредита. Такие по­ложения должны содержаться в договоре.

Закон устанавливает ограничения по процентам на сумму кре­дита: они не должны быть ниже одной второй и выше трех чет­вертых ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

Представительные органы субъектов РФ и местного самоуп­равления вправе устанавливать по региональным и местным на­логам соответственно иные условия предоставления инвестицион­ного налогового кредита, включая сроки его действия и ставки процентов на сумму кредита.

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ И ЗАДАНИЯ

1. Дайте определение налога. Какие юридические признаки свойст­венны налогу?

2. Что такое сбор? Чем он отличается от налога?

3. Какую роль выполняют налоги?

4. Классифицируйте налоги по разным основаниям.

5. Какие изменения в налогообложений произошли в условиях пере­хода к рыночным отношениям в российской экономике?

6. Что понимается в российском законодательстве под системой на­логов и сборов? Какие платежи объединены этим понятием?

7. На какие уровни подразделяются законодательством налоговые платежи? Что входит в каждый из них, какие общие особенности свой­ственны платежам соответствующих уровней?

8. Что понимается под установлением налогов? Чем оно отличается от введения в действие? Какой порядок установления платежей налого­вой системы предусмотрен законодательством, на каких нормах Консти­туции РФ он основан?

Контрольные вопросы и задания

9. Дайте определение налогового права.

10. Охарактеризуйте источники налогового права. Укажите нормы Конституции РФ, закрепляющие основы налогового права.

11. Охарактеризуйте Налоговый кодекс РФ.

12. Назовите основные элементы налогообложения по НК РФ.

13. Что понимается под налоговыми льготами?

14. Определите понятие налоговых правоотношений. Кто выступает в качестве их субъектов?

15. Каковы обязанности налогоплательщиков? В чем состоят^их права?

16. Какими мерами обеспечивается исполнение налогоплательщика­ми их обязанностей?

17. В каком порядке взыскиваются невнесенные в срок налоговые платежи (недоимки), пени, суммы санкций за просрочку платежей?

18. Какими правами обладают налоговые органы при осуществлении своих функций в области налогообложения?

19. Каковы обязанности и ответственность банков в области налого­обложения? Какие виды нарушений банком своих обязанностей преду­смотрены частью первой Налогового кодекса РФ, меры ответственности за эти нарушения? Ответ дайте на основе конкретных норм НК РФ. Какие установлены меры административной ответственности должност­ных лиц банков за правонарушения в сфере налогообложения? Ответ дайте со ссылкой на правовые нормы.

20. Каким нормативным актом регулируется налоговый кредит и ин­вестиционный налоговый кредит?

21. Что такое налоговое правонарушение, каковы его особенности, круг субъектов? Ответ дайте на основе конкретных норм НК РФ.

22. Какие налоговые санкции применяются к налогоплательщикам, нарушившим налоговое законодательство, каковы их особенности?

23. Назовите конкретные налоговые правонарушения и применяе­мые налоговые санкции за их совершение.

24. Какие установлены меры административной ответственности должностных лиц организаций за правонарушения в сфере налогообло­жения? Ответ дайте со ссылкой на правовые нормы.

25. Охарактеризуйте административный порядок защиты прав нало­гоплательщиков .

26. Каков судебный порядок защиты прав налогоплательщиков? Кто из них вправе обращаться за защитой прав в суд общей юрисдикции и кто — в арбитражный суд?

27. Охарактеризуйте роль Конституционного Суда РФ в защите прав и законных интересов субъектов налогового права. В каком порядке она реализуется? Приведите конкретные примеры из деятельности Консти­туционного Суда РФ в этой области.

28. Какова роль прокуратуры РФ в защите прав субъектов налоговых правоотношений? Охарактеризуйте ее на основе Федерального закона «О прокуратуре Российской Федерации».

Глава 14. Общие положения налогового права

29. Дайте определение налогового кредита.

30. В каком порядке предоставляется налоговый кредит? На какой срок? Что является основанием его предоставления? Что должен содер­жать договор о налоговом кредите?

31. Дайте определение инвестиционного налогового кредита. Чем он отличается от налогового кредита и каково сходство между ними?

32. Каковы основания предоставления инвестиционного налогового кредита? Кому он предоставляется? На какой срок?

33. Кто (какие органы) вправе принимать решения о предоставлении налогового кредита и инвестиционного налогового кредита?