Премирование (поощрение) отличившихся работников вне систем оплаты труда. 17 страница

Чтобы провести медосмотр работника, необходимо заключить договор с медицинской организацией любой формы собственности, имеющей право проводить медосмотры и экспертизу профпригодности.

Расходы на обязательные медосмотры налогоплательщик может учесть при налогообложении прибыли.

Расходы на содержание здравпункта

Если работодатель для проведения обязательных медосмотров сотрудников, занятых на вредных работах, имеет здравпункт, затраты на его обеспечение можно учесть в расходах по налогу на прибыль. Об этом говорится в Письме Минфина России от 19 апреля 2016 г. N 03-03-06/1/22345.

Статьей 212 Трудового кодекса определено, что работодатель обязан организовывать проведение за счет собственных средств:

- обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров, других обязательных медицинских осмотров;

- обязательных психиатрических освидетельствований работников;

- внеочередных медицинских осмотров;

- обязательных психиатрических освидетельствований работников по их просьбам в соответствии с медицинскими рекомендациями.

Все эти мероприятия проводятся в отношении, в частности, работников, занятых на вредных и тяжелых работах и на работах, связанных с движением транспорта.

В Налоговом кодексе есть группа расходов, согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ относящаяся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым при налогообложении прибыли:

- расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

- расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда;

- расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

Минфин уточняет, что в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, можно включать расходы на содержание не всех здравпунктов, а тех, в которых проводятся обязательные медицинские осмотры работников, занятых на вредных и тяжелых работах, и которые расположены непосредственно на территории налогоплательщика.

При этом указанные расходы должны соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ, т.е. они должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены.

Таким образом, в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли организаций, включаются расходы на содержание здравпунктов, находящихся на территории работодателей, в которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры работников, занятых на вредных и тяжелых работах.

Расходы на питание, его организацию и доставку

Если организация имеет на балансе столовую, которая обслуживает только сотрудников компании, затраты на ее содержание можно отнести к прочим расходам на производство и реализацию (Письмо Минфина России от 25 июля 2016 г. N 03-03-06/1/43376).

Расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи), относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией на основании пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ. При условии, что объект не относится к объектам обслуживающих производств и хозяйств.

Напомним, что к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам (ст. 275.1 НК РФ).

Таким образом, если столовая расположена на территории предприятия и питаются в ней только его работники, расходы на ее содержание в полном объеме учитываются при определении базы по налогу на прибыль. Если услуги питания оказываются как своему персоналу, так и сторонним лицам, то такая столовая относится к объектам обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ), а база по налогу на прибыль по таким объектам определяется отдельно с учетом особенностей, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ.

Так, если подразделение ОПХ налогоплательщика получило убыток от своей деятельности, то признать его можно при выполнении ряда условий:

- если стоимость реализуемых товаров, работ, услуг соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность;

- если расходы на содержание объекта не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

- если условия оказания услуг, выполнения работ существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

При невыполнении хотя бы одного из указанных условий полученный убыток налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десяти лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении деятельности ОПХ.

Доставка питания для работников не относится к мерам по обеспечению нормальных условий труда. Кроме того, если коллективный или трудовой договор не предусматривает организацию и доставку питания, его нельзя отнести и к расходам на оплату труда. Упоминания об этом в правилах трудового распорядка недостаточно. Этот вывод содержится в Определении Верховного Суда РФ от 27 июня 2016 г. N 307-КГ16-6330.

Организация-работодатель организовывала доставку питания для сотрудников, что предусматривалось правилами внутреннего трудового распорядка, утвержденными генеральным директором. В коллективном договоре и трудовых договорах это условие прописано не было. Налогоплательщик относил данные расходы к прочим расходам, связанным с содержанием помещений объектов общественного питания, и списывал на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса.

Инспекция при проверке доначислила организации налог на прибыль. По закону работодатель не обязан организовывать доставку питания для сотрудников. Эти затраты не относятся ни к производственной деятельности, ни к расходам на содержание столовой, и поэтому в составе прочих расходов их учесть нельзя. Кроме того, спорные затраты не были подтверждены документально.

Верховный Суд РФ поддержал инспекцию и указал на следующее. Статья 163 Трудового кодекса обязывает работодателя обеспечить нормальные условия труда:

- исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования;

- своевременное обеспечение технической и иной необходимой для работы документацией;

- надлежащее качество материалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполнения работы, их своевременное предоставление работнику;

- условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.

В данной ситуации работодатель организовал в помещении столовой место для приема пищи работниками, оборудованное микроволновыми печами, холодильниками, кулерами и столами, - обеспечил нормальные условия труда.

Если доставка питания не обусловлена конкретными условиями технологического процесса и не связана с производственной деятельностью налогоплательщика, то она не относится к мерам по обеспечению нормальных условий труда, предусмотренных ст. 163 Трудового кодекса. Значит, эти затраты нельзя учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Нельзя их учесть и в составе расходов на оплату труда на основании ст. 255 Налогового кодекса, поскольку в коллективном договоре и трудовых договорах организация и доставка питания не предусмотрены.

Если бы коллективный и трудовые договоры содержали это положение, то расходы можно было бы учесть, но только в случае их документального подтверждения и персонифицированного учета.

Списание товаров с истекшим сроком годности

Разъяснения на эту тему можно найти в Письме Минфина России от 26 мая 2016 г. N 03-03-06/1/30409. Общий вывод, сделанный финансистами, таков: расходы в виде стоимости уничтоженных или утилизированных товаров, поступивших от покупателей, срок годности по которым истек, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что обязанность налогоплательщика по уничтожению или утилизации конкретных категорий товаров предусмотрена законодательством. Кроме того, данные расходы должны быть произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

Разберемся в данном вопросе более подробно.

Одним из главных положений законодательства о качестве товаров является соблюдение продавцами срока годности продукции. На продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, бытовую химию и иные подобные товары изготовитель обязан устанавливать срок годности (ст. 5 Закона от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей", далее - Закон N 2300-1).

Срок годности

Период, по истечении которого товар становится непригодным для использования по назначению и опасным для здоровья человека, составляет срок его годности (п. 1 ст. 472 ГК РФ, п. 4 ст. 5 Закона N 2300-1).

Срок годности товара исчисляется со дня его изготовления. Это дата, до наступления которой товар пригоден к применению, или период времени, в течение которого товар пригоден для использования (ст. 473 ГК РФ, п. 2 ст. 19 Закона N 2300-1).

Продажа товаров с истекшим сроком годности запрещена. Они изымаются из оборота и в дальнейшем подлежат утилизации или уничтожению (п. 2 ст. 3 Закона от 2 января 2000 г. N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов", далее - Закон N 29-ФЗ).

В чем различие утилизации и уничтожения

Утилизация - это использование некачественных и опасных продуктов, материалов и изделий не по прямому назначению (ст. 1 Закона N 29-ФЗ). Из данного определения следует, что просроченную продукцию можно реализовать. Распространенный способ - продать другим предприятиям, например для переработки в корма для животных.

Если продукция с истекшим сроком годности не годится для утилизации и представляет опасность при дальнейшем использовании, то ее необходимо уничтожить (ст. ст. 1, 3 Закона N 29-ФЗ).

Перед тем как решить, утилизировать или уничтожить негодный товар, нужно провести государственную экспертизу в Роспотребнадзоре (п. 2 ст. 3, ст. 25 Закона N 29-ФЗ).

Подтверждает некачественность товаров официальное заключение государственных органов (Письмо УФНС России по г. Москве от 18 апреля 2008 г. N 20-12/037680). Несмотря на то что продукция может иметь явные признаки недоброкачественности и представлять в связи с этим непосредственную угрозу жизни и здоровью человека, для обоснования данных расходов в налоговом учете стоит заручиться экспертным заключением Роспотребнадзора. Расходы на экспертизу, хранение, перевозку, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий оплачивает их владелец (п. 4 ст. 25 Федерального закона N 29-ФЗ).

Обоснованность расходов подтверждает тот факт, что выкуп просроченного товара необходим для поддержания долгосрочных бизнес-связей с покупателями и получения прибыли в дальнейшем. Это соответствует "знаковому" Определению Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П, когда суд определил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. То есть расход не обязательно должен приводить к получению конкретного дохода от сделки, но должен быть необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход.

Разберем подробнее налоговые последствия таких операций, как утилизация и уничтожение просроченной продукции.

Налоговые последствия утилизации

Итак, предприятие приобретает обратно товары с истекшим сроком годности. Данная операция экономически обоснованна (Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П), а значит, при условии документального подтверждения такой операции понесенные расходы соответствуют критериям ст. 252 Налогового кодекса.

Расходы на покупку товара, предназначенного для перепродажи, признаются в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 268 Налогового кодекса. Так как товары продаются по цене ниже себестоимости, то возникает убыток, который уменьшает налоговую базу на основании п. 2 ст. 268 Кодекса.

Рассмотрим пример.

Пример. Оптовая компания ООО "Хлеб" реализовала розничному магазину ООО "Булочная" хлебобулочные изделия на сумму 200 000 руб. (с НДС). По условиям договора нереализованная продукция с истекшим сроком годности возвращается поставщику по покупной цене. "Булочная" вернула ООО "Хлеб" хлебобулочные изделия на сумму 40 000 руб. (с НДС). На основании экспертизы ООО "Хлеб" решило утилизировать просроченную продукцию со скидкой в 50 процентов.

В бухгалтерском учете ООО "Хлеб" сделаны проводки:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка",

- 200 000 руб. - отражена выручка от реализации;

Дебет 90 Кредит 41

- 169 492 руб. (200 000 руб. - 18%) - списаны реализованные товары;

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 30 508 руб. (200 000 руб. x 18 : 118) - учтен НДС;

Дебет 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности", Кредит 60

- 33 898 руб. - отражены возвращенные товары;

Дебет 19 Кредит 60

- 6102 руб. (40 000 руб. x 18 : 118) - отражен "входной" НДС по возвращенным товарам;

Дебет 60 Кредит 51

- 40 000 руб. - оплачены возвращенные товары;

Дебет 62 Кредит 90

- 20 000 руб. (40 000 руб. - 50%) - проданы возвращенные товары на утилизацию;

Дебет 90 Кредит 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности",

- 16 950 руб. (20 000 руб. - 18%) - списаны просроченные товары;

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68

- 3050 руб. (20 000 руб. x 18 : 118) - учтен НДС по реализованным товарам;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности",

- 16 950 руб. - списана оставшаяся стоимость утилизированных товаров;

Дебет 68 Кредит 19

- 6102 руб. (40 000 руб. x 18 : 118) - заявлен вычет НДС по реализованным просроченным товарам.

Стоимость утилизированных товаров можно учесть в расходах по налогу на прибыль в составе прочих.

Налоговые последствия уничтожения

Стоимость товаров с истекшим сроком годности при их уничтожении можно списать в бухгалтерском учете и учесть в расходах по налогу на прибыль. Также правомерно учесть стоимость услуг сторонней организации по уничтожению в расходах по налогу на прибыль (Письмо Минфина России от 8 июля 2008 г. N 03-03-06/1/397, Письмо ФНС России от 16 июля 2009 г. N 3-2-09/139).

НДС, уплаченный за возвращенные товары, заявить к вычету нельзя, так как организация приобретает продукцию с истекшим сроком годности не для перепродажи, а для уничтожения. Такая операция не облагается НДС, значит, оснований для вычета "входного" налога не имеется.

Воспользуемся данными предыдущего примера.

Пример. Предположим, на основании экспертизы ООО "Хлеб" должно уничтожить возвращенную продукцию. Бухгалтерские проводки будут следующими:

Дебет 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности", Кредит 60

- 33 898 руб. - отражены возвращенные товары;

Дебет 19 Кредит 60

- 6102 руб. (40 000 руб. x 18 : 118) - отражен "входной" НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 40 000 руб. - оплачены возвращенные товары;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 41

- 33 898 руб. - списаны просроченные товары;

Дебет 91 Кредит 19

- 6102 руб. - списан НДС.

В налоговом учете сумма "входного" НДС по уничтоженным товарам не принимается.

Затраты на утилизацию просроченного товара

должны быть обоснованными

Отнесение в расходы по налогу на прибыль стоимости утилизированных или уничтоженных товаров с истекшим сроком годности, поступивших от покупателей, зависит от ряда условий.

1. Уничтожать или утилизировать продукты питания, срок годности которых истек и употребление которых в пищу стало опасным, требует законодательство (ст. ст. 24, 25 Федерального закона от 2 января 2000 г. N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов").

2. Расходы на утилизацию или уничтожение просроченного товара должны производиться в рамках предпринимательской деятельности.

3. Как любые налоговые расходы, данные расходы должны быть документально подтверждены надлежащим образом.

Другие расходы, связанные с производством и реализацией

Налогоплательщик может уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов в виде платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам транспортными средствами с разрешенной максимальной массой свыше 12 тонн. Эти расходы относятся к другим расходам, связанным с производством и реализацией, которые учитываются при налогообложении прибыли (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 249-ФЗ установил, что прежде, чем отнести сумму этой платы в расходы, ее следует учесть в качестве вычета по транспортному налогу.

До принятия этого Закона "дорожный" сбор можно было учесть при расчете налога на прибыль в полном объеме на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Эта норма осталась, но теперь ее нужно применять в совокупности с п. 48.21 ст. 270 НК РФ, который введен Законом N 249-ФЗ. В нем говорится, что не учитывается при расчете налога на прибыль сумма платы в размере, на который в соответствии с п. 2 ст. 362 НК РФ была уменьшена сумма транспортного налога, исчисленного за налоговый (отчетный) период в отношении указанных транспортных средств. Соответственно, уменьшать базу по налогу на прибыль можно только на часть суммы "дорожного" сбора, которая превышает сумму транспортного налога, исчисленного в отношении большегрузов, после применения вычета.

Документом, подтверждающим понесенные расходы на выплату средств в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам от проезда большегрузов, будет служить отчет оператора, в котором указывается маршрут транспортного средства с привязкой ко времени (дате) начала и окончания его движения. Дополнительно расходы подтвердят первичные учетные документы, составленные самим налогоплательщиком, об использовании транспортного средства с разрешенной максимальной массой свыше 12 тонн на определенном маршруте (Письмо Минфина России от 11 января 2016 г. N 03-03-РЗ/64).

Оператор, на которого возложены обязанности по обеспечению функционирования системы взимания платы, ведет персонифицированный учет по каждому владельцу зарегистрированного транспортного средства в виде записи, содержащей информацию о маршруте, пройденном транспортным средством, с отметкой даты и времени начала и окончания движения по маршруту. Такая методика указана в п. 6 Правил взимания платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 14 июня 2013 г. N 504.

Что касается документов, оформляемых самим налогоплательщиком, для подтверждения расходов, то их может быть несколько.

1. Путевой лист.

Основным документом, подтверждающим эксплуатацию транспортного средства, является путевой лист. Для автотранспортных организаций оформление путевых листов носит обязательный характер. Путевой лист грузового автомобиля по форме 4-П утвержден Постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. N 78. В нем указываются не только данные по водителю и автомобилю, но и данные по маршруту (заданию).

2. Чеки АЗС.

Расходы, понесенные водителем на оплату ГСМ, подтвердят чеки АЗС.

При этом наличие одних только чеков АЗС при отсутствии путевого листа не может подтверждать целесообразность затраченных денежных средств.

Сюда же можно отнести чеки, полученные водителем в пункте взимания платы, в случае проезда по платному участку автодороги.

3. Товарно-транспортная накладная.

Еще одним документом, подтверждающим автомобильную перевозку, может быть товарно-транспортная накладная (по форме 1-Т или ТОРГ-12), которой оформляется движение товара от поставщика к покупателю.

Вышеназванные документы будут являться документальным подтверждением расходов, а значит, при расчете налога на прибыль в налоговую базу можно включать затраты по оплате проезда большегрузного транспорта.

Внереализационные расходы

По правилам налогового учета все расходы, которые не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), считают внереализационными.

Их перечень приведен в ст. 265 НК РФ. Этот перечень не является закрытым. К внереализационным расходам относят любые затраты, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль и не учитывают в составе расходов по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Внимание! Некоторые затраты фирмы налогооблагаемую прибыль не уменьшают в принципе. Перечень этих расходов дан в ст. 270 НК РФ.

Общий порядок учета

По ст. 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам, в частности, относят:

- затраты на содержание имущества, переданного в аренду;

- затраты на уплату процентов по долговым обязательствам;

- отрицательные курсовые разницы от переоценки валюты и валютной задолженности;

- отрицательные разницы, возникшие при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса Банка России;

- штрафы и пени, начисленные за нарушение фирмой условий хозяйственных договоров;

- затраты по аннулированным производственным заказам, а также по производству, не давшему продукции;

- убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

- затраты на ликвидацию основных средств;

- суммы списанной дебиторской задолженности;

- затраты на формирование резервов по сомнительным долгам;

- скидки, предоставленные покупателям при выполнении ими определенных условий, или премии;

- НДС по купленным материалам, если долг перед поставщиком был списан;

- потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций;

- судебные расходы;

- затраты на услуги банков;

- потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

- другие расходы, которые не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Если фирма выбрала кассовый метод учета выручки, то внереализационные расходы отражают после их оплаты. Если фирма учитывает выручку по методу начисления, то внереализационные расходы отражают в налоговом учете так, как показано в таблице на следующей странице.

Вид внереализационного расхода	Момент отражения расхода в налоговом учете
Расходы по содержанию имущества, переданного в аренду	Расходы отражают в зависимости от их вида: - амортизацию - ежемесячно (п. 3 ст. 272 НК РФ); - стоимость работ (услуг) сторонних организаций - на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ); - затраты подотчетных лиц - на дату утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ) и т.д.
Проценты по долговым обязательствам (договорам займа, долговым ценным бумагам и т.д.), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период	Последнее число каждого месяца отчетного периода или дата погашения долга (п. 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ)
Отрицательная курсовая разница от переоценки валюты, валютной задолженности	Дата перехода права собственности на иностранную валюту (например, ее перечисления поставщику, погашения задолженности в иностранной валюте), а также последнее число текущего месяца (п. 10 ст. 272 НК РФ)
Отрицательные разницы, возникающие при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса, установленного Банком России	Дата перехода права собственности на иностранную валюту и в последнее число месяца (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Отрицательная суммовая разница (до 31 декабря 2014 г. и по сделкам, заключенным до 1 января 2015 г.)	У покупателя имущества (работ, услуг) - дата погашения задолженности перед поставщиком. У продавца имущества (работ, услуг) - дата погашения задолженности покупателя (п. 9 ст. 272 НК РФ)
Отрицательная курсовая разница (с 1 января 2015 г. по сделкам, заключенным после 1 января 2015 г.)	У покупателя имущества (работ, услуг) - дата погашения задолженности перед поставщиком или последний день отчетного периода (в зависимости от того, какая дата наступила раньше). У продавца имущества (работ, услуг) - дата погашения задолженности покупателем или последний день отчетного периода (в зависимости от того, какая дата наступила раньше) (п. 9 ст. 272 НК РФ)
Штрафы и пени, начисленные за нарушение фирмой условий хозяйственных договоров	Дата признания штрафа (пеней) либо дата их присуждения судом (п. 7 ст. 272 НК РФ)
Суммы отчислений в резервы	Дата начисления (пп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Проценты по долговым обязательствам

К долговым обязательствам относят банковские, товарные и коммерческие кредиты и другие подобные обязательства (п. 1 ст. 269 НК РФ).

В бухгалтерском учете проценты по долговым обязательствам отражают в составе прочих расходов. Если на заемные средства приобретен инвестиционный актив, то проценты по ним включают в стоимость этого актива при следующих условиях:

- расходы по приобретению, а также по кредитам на приобретение инвестиционного актива признают в бухгалтерском учете;

- работы по приобретению инвестиционного актива должны быть начаты.

К инвестиционным активам относятся основные средства, нематериальные активы, имущественные комплексы, сооружение или изготовление которых требует длительного времени (п. 8 ПБУ 15/2008).

Если фирма использует заемные средства для приобретения материально-производственных запасов, то проценты за пользование ими тоже включают в состав прочих расходов.

Следует отметить, что требование о включении в первоначальную стоимость МПЗ процентов по кредитам и займам (если кредитные средства направлены на их предварительную оплату), осталось в п. 6 ПБУ 5/01. Однако ПБУ 15/2008 является более поздним документом. Поэтому следует придерживаться именно его требований.

В налоговом учете проценты, начисленные по любым заемным средствам (кредитам, займам, векселям, облигациям и т.д.), включают в состав внереализационных расходов.

На какие цели получен кредит или заем (покупку ценностей, оплату текущих расходов и т.д.) - не важно.

Внимание! С 1 января 2015 г. нормирование процентов по заемным обязательствам отменено. По общему правилу их можно включать в состав расходов исходя из фактической ставки (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Если долговое обязательство возникло в результате совершения контролируемой сделки, то в расходы можно включить проценты исходя из фактической ставки с учетом положений разд. V.1 Налогового кодекса. В нем идет речь о контролируемых сделках.

Фирма, уплачивающая проценты по долговому обязательству, возникшему в результате контролируемой сделки, может признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала установленных предельных значений (п. п. 1.1 - 1.2 ст. 269 НК РФ).

Внимание! Новый порядок учета процентов применяется и к тем долговым обязательствам, которые возникли до 2015 г. (Письмо Минфина России от 13 января 2015 г. N 03-03-06/1/69460).

Интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам установлены в Налоговом кодексе в зависимости от того, в какой валюте они оформлены. Если сумма займа в договоре указана в рублях, а выдана в иностранной валюте, нужно использовать интервал, установленный для ставок в рублях (Письмо Минфина России от 6 июня 2016 г. N 03-03-06/1/32742). Минимальные и максимальные значения интервалов приведены в таблице.