Понятие международного налогообложения

Основная проблема выделения категории «международное налого­обложение» связана с тем, что в данном словосочетании встречаются два изначально противоречащих друг другу понятия: «международ­ный» и «налог». Дело в том, что понятие «налог» связано с институтом государства и с деятельностью его высшего исполнительного органа — правительства; оно в большей степени свойственно национальной эко­номике, а не мировой, представляющей собой совокупность националь­ных экономических систем. Государство обладает определенными атри­бутами, включающими национальный суверенитет, т. е. верховенство государственной власти внутри страны и ее независимость во внешне­политических и внешнеэкономических отношениях с другими себе по­добными суверенами. Национальный суверенитет распространяется и на сферу налогообложения (так называемый налоговый, или фис­кальный, суверенитет). Он предполагает суверенитет страны в налого­вой сфере: суверенность проводимой налоговой политики, суверен­ность национальной налоговой системы.

Налоговый (или фискальный) суверенитет означает право государ­ства, действующего как субъект публичного права, в лице федеральной власти или региональных администраций вводить на территории своей юрисдикции (так называемой фискальной территории) любые налоги иконтролировать их сбор. Согласно концепции фискального суверени­тета в рамках границ данной фискальной территории применяется ис­ключительно национальное налоговое законодательство (федеральное и(или) местных органов власти). Оно регулирует взаимоотношения ме­жду налогоплательщиками, связанными своей деятельностью с рассмат­риваемой фискальной территорией, и государством-сувереном.

В действующих международных правовых документах отсутствуют положения, которые могли бы ограничить национальную налоговую юрисдикцию, по крайней мере, в области взимания прямых налогов. Поэтому любая страна суверенна в выборе наиболее соответствующей

832 Раздел VI. Международные финансы

Глава 26. Международное налогообложение 833

потребностям ее экономики налоговой системы и проводимой налого­вой политики.

В современной системе мирохозяйственных связей, для которой ха­рактерен достаточно высокий уровень международного экономического сотрудничества между странами и хозяйствующими субъектами, пред­ставляющими данные национальные государства, налог остается кате­горией не международного, а национального характера. Национальный налоговый суверенитет дает право правительству любой страны мира проводить свою налоговую политику, руководствуясь исключительно собственными интересами, устанавливать в пределах территориальных границ данного государства любые виды налогов, взимаемых по став­кам, определенным в соответствии с внутренними потребностями эко­номического развития. Даже в условиях глобализации налоговые систе­мы остаются прерогативой национальных правительств, а потому и на­логообложение носит отнюдь не международный, а явно выраженный национальный характер. Для современной системы мирохозяйствен­ных связей характерно многообразие национальных налоговых сувере­нитетов и нежелание национальных правительств отказываться от них.

Таким образом, концепция национального суверенитета, продол­жающая действовать в рамках сложившейся глобальной системы миро­хозяйственных связей, не дает оснований понимать под международ­ным налогообложением наличие международных налогов, т. е. налогов особого рода, поступления от которых покрывают издержки наднацио­нального регулирования международных экономических отношений, используются для поддержания мирового экономического порядка, а также служат механизмом перераспределения доходов между страна­ми. Напротив, каждая страна обладает суверенной национальной нало­говой системой и своей собственной налоговой администрацией, кон­тролирующей поступление налоговых платежей в бюджет данного пра­вительства.

Вместе с тем национальный налоговый суверенитет в современных условиях развития, ориентированных на растущую интеграцию нацио­нальных экономик в систему мирохозяйственных связей, подвергается все большей эрозии. Налоговая система и налоговая политика любой страны мира постоянно испытывают воздействие внешних факторов, поскольку с ростом объема внешнеэкономических операций данного го­сударства возрастает и его зависимость от характера и уровня налогооб­ложения в других странах мира, в которых образуются доходы хозяйст­вующих субъектов национальной экономики, занимающихся внешне­экономической деятельностью (ВЭД).

Многообразие существующих национальных налоговых суверени­тетов с отличными друг от друга принципами построения налоговых систем, условиями взимания налогов и их разнообразной величиной ве­дут к конфликтам между налоговыми юрисдикциями и представляю­щими их национальными налоговыми администрациями, к коллизиям

национальных налоговых законодательств. Эти конфликты возникают на почве правомерности и характера налогообложения физических и юридических лиц, занимающихся ВЭД. Ведь каждая из стран, на тер­ритории которой ведется какая-либо коммерческая деятельность, при­водящая к образованию дохода, а также находится какая-либо собст­венность, вправе рассчитывать на уплату соответствующего налога в свой национальный бюджет. По факту национальной принадлежно­сти физических и/или юридических лиц также возникают их соответст­вующие налоговые обязательства. Таким образом, национальный нало­говый суверенитет вправе претендовать как на обложение всех доходов, образующихся на данной фискальной территории, так и на налогообло­жение зарубежных доходов своих граждан и компаний, что неизбежно влечет за собой столкновение интересов и конфликт юрисдикции на ба­зе коллизии национальных законодательств в налоговой сфере.

Следствием коллизии национальных налоговых законодательств в сфере налогообложения внешнеэкономических операций хозяйст­вующих субъектов является двойное юридическое налогообложение (или международное двойное налогообложение), т. е. уплата налогов с одного и того же дохода в двух или нескольких странах. Оно возникает тогда, когда одна из стран облагает налогами субъектов ВЭД в таких же об­стоятельствах, когда другое государство точно так же облагает этих же налогоплательщиков своими собственными налогами.

Распространение национального налогового законодательства на сферу внешнеэкономической деятельности приводит к конфликту на­логовых юрисдикции, требующему урегулирования на межгосударст­венном уровне. Тем самым возникает потребность в особой области ме­ждународного права, занимающейся устранением конфликтов нацио­нальных налоговых законодательств. Получается, что международное налогообложение следует понимать как международное правовое регу­лирование в налоговой области.

Среди главных проблем международного налогового правового ре­гулирования принято выделять следующие: 1) двойное юридическое налогообложение, возникающее в результате автономии и суверенно­сти существования национальных налоговых систем и соответствую­щих им законодательств; 2) возможности уклонения от уплаты налогов субъектами ВЭД вследствие возросшей мобильности налогоплатель­щиков и отсутствия должной координации (в частности, информацион­ного обмена) между национальными налоговыми администрациями, что провоцирует налоговые правонарушения; 3) последствия привер­женности принципу налогового суверенитета, ведущие к экономиче­ской дискриминации субъектов ВЭД, искажающие принципы налого­вой справедливости и налоговой нейтральности (неотъемлемые харак­теристики национальных налоговых систем).

Для решения данных проблем необходим выход за пределы нацио­нал ьной налоговой юрисдикции, частичный отказ от национального на-

Раздел VI. Международные финансы

Глава 26. Международное налогообложение 835

логового суверенитета, поиск компромиссов между странами — налого­выми суверенами. Этому как раз и способствует международное право­вое регулирование споров между суверенными налоговыми юрисдик-циями.

Автономия и суверенность национальных налоговых систем в ко­нечном счете ведут к коллизии налоговых законодательств различных стран. Используя подобную несогласованность национальных право­вых норм регулирования в налоговой сфере, субъекты внешнеэкономи­ческих операций могут самостоятельно выбирать наиболее соответст­вующий их пожеланиям налоговый режим, меняя дислокацию своей коммерческой деятельности и свое местопребывание по налоговым со­ображениям. Поэтому международное налогообложение включает и во­просы координации действий национальных налоговых служб различных государств. Поскольку для решения данных вопросов необходим выход за пределы национальной фискальной юрисдикции, а также частичный отказ от национального налогового суверенитета для поиска компро­мисса с подобным себе налоговым сувереном, это является сферой ком­петенции соответствующего наднационального правового режима, а именно международного налогового права.

Говоря о международном налогообложении, нужно отметить и кон­куренцию особого рода — международную налоговую конкуренцию, ко­торая ведется между национальными фискальными юрисдикциями за право облагать доходы хозяйствующих субъектов, а также за право при­влекать на данную фискальную территорию внешнеэкономических агентов. Следовательно, международное налогообложение включает в себя сравнительный анализ налоговых систем различных стран, харак­теристику налогового климата соответствующих фискальных юрисдик­ции с целью выбора наиболее приемлемых условий ведения внешнеэко­номических операций.

Международная налоговая конкуренция, в свою очередь, порождает необходимость координации национальных налоговых политик для того, чтобы ее последствия не отражались губительным образом на состоя­нии государственных финансов, на доходной части .бюджетов прави­тельств различных уровней. Поэтому, рассматривая различные аспекты международного налогообложения, нужно принимать во внимание и те процессы конвергенции национальных налоговых систем, которые уже свойственны современной системе мирохозяйственных связей. Здесь нужно учитывать ту налоговую координацию (гармонизацию), которая ведется в рамках созданных региональных экономических группировок (самый очевидный пример — европейская налоговая гармонизация), а также необходимость координации национальных налоговых политик вследствие развития новой формы международного обмена — элек­тронной коммерции.

Принимая во внимание упомянутые сложности интерпретации но­вой категории, приходим к следующему определению. Под междуна-

родным налогообложениемможно понимать налоговые последствия внешнеэкономической деятельности физических и(или) юридических лиц, а также совокупность норм национального и международного пра­ва, регулирующих налогообложение субъектов внешнеэкономических операций (международное налогообложение в узком смысле). В об­ласть задач международного налогообложения входят устранение меж­дународного двойного налогообложения, предотвращение уклонений от уплаты налогов на межгосударственном уровне, решение проблемы налоговой дискриминации субъектов ВЭД. Кроме того, международное налогообложение включает в себя сравнительную характеристику ус­ловий налогообложения в различных странах мира, а также предполага­ет анализ процессов международной налоговой конкуренции и между­народной налоговой координации (международное налогообложение в широком смысле). В рамках данной главы мы остановимся на опреде­лении основных категорий и принципов международного налогообло­жения, а также рассмотрим одну из важнейших проблем международ­ного налогового права — урегулирование международного двойного на­логообложения¹.