Облагается ли НДС передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция заключается в том, что передача арендодателю неотделимых улучшений арендуемого помещения, произведенных собственными силами или с привлечением подрядных организаций, облагается НДС и арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю соответствующую сумму НДС. Этот подход поддерживают и некоторые авторы. Есть примеры судебных решений, подтверждающих данную позицию.

Вместе с тем есть судебные решения и работы авторов, согласно которым неотделимые улучшения арендуемого помещения являются собственностью арендодателя, поэтому их передача не может быть признана реализацией и объекта налогообложения по НДС не возникает.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды облагается НДС

Письмо Минфина России от 31.12.2009 N 03-07-11/341

Финансовое ведомство разъясняет, что передача арендатором арендодателю на безвозмездной основе неотделимых улучшений арендуемого имущества облагается НДС.

Письмо Минфина России от 05.11.2009 N 03-07-11/282

Разъяснено, что передача арендатором арендодателю работ, в том числе произведенных с привлечением подрядных организаций, в виде неотделимых улучшений арендованного имущества является объектом налогообложения по НДС.

Письмо Минфина России от 29.08.2008 N 03-07-11/290

Финансовое ведомство разъясняет, что передача арендодателю неотделимых улучшений арендованного недвижимого имущества в счет арендной платы облагается НДС.

Письмо Минфина России от 03.11.2006 N 03-03-04/2/231

Финансовое ведомство разъяснило, что безвозмездная передача арендодателю результатов работ в виде неотделимых улучшений арендованного имущества является объектом налогообложения по НДС.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 16.10.2006 N 03-03-04/2/218

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.01.2007 N 19-11/06916

Письмо УФНС России по г. Москве от 08.12.2006 N 19-11/108507

Статья: Сколько стоит безвозмездность? ("Налоговый учет для бухгалтера", 2008, N 6)

Статья: Улучшаем арендованное имущество ("Новая бухгалтерия", 2008, N 1)

Статья: Налогообложение капитальных вложений в объект аренды ("Финансовая газета", 2007, N 14)

Консультация эксперта, 2010

Консультация эксперта, 2009

Консультация эксперта, 2008

Консультация эксперта, 2007

Письмо ФНС России от 19.04.2010 N ШС-37-3/11

Разъяснено, что при передаче арендодателю неотделимых улучшений арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю соответствующую сумму НДС.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо ФНС России от 18.05.2006 N 03-1-03/985@

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.03.2009 N 16-15/021505

Постановление ФАС Московского округа от 25.06.2009 N КА-А40/4798-09 по делу N А40-67444/08-80-265

Суд указал, что при передаче на баланс арендодателя капитальных вложений (которые являются результатом выполненных работ) по окончании договора аренды арендатор обязан исчислить и уплатить в бюджет НДС.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.10.2008 N Ф03-4340/2008 по делу N А73-9481/2007-21

Постановление ФАС Московского округа от 13.02.2007, 19.02.2007 N КА-А40/450-07 по делу N А40-31107/06-116-180

Постановление ФАС Поволжского округа от 24.06.2008 по делу N А12-18629/07 (Определением ВАС РФ от 19.09.2008 N 11348/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Уральского округа от 02.08.2005 N Ф09-2444/05-С7

Вопрос-ответ: Налог на имущество ("Налоги", N 12, июнь 2005 г.)

Консультация эксперта, 2005

Статья: Неотделимые улучшения в арендованное имущество. Бухгалтерский учет. Налоговые последствия в 2006 г. ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 3)

Статья: Улучшение объекта аренды: новые правила налогового учета ("Российский налоговый курьер", 2006, N 4)

Статья: В составе основных средств прибыло ("Налоговые споры", 2006, N 2)

Статья: Налоговые последствия отделимых и неотделимых улучшений имущества ("Налоговед", 2006, N 1)

Статья: Договор аренды: правовые и налоговые вопросы ("Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)

Постановление ФАС Уральского округа от 02.02.2010 N Ф09-4771/09-С2 по делу N А47-382/2009

Суд указал, что передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды облагается НДС.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2009 N КА-А40/7779-09 по делу N А40-84764/08-126-412

Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2010 N КА-А40/3819-10 по делу N А40-107727/09-127-742

Суд указал, что передача субарендатором арендодателю результатов выполненных работ по реконструкции с осуществлением неотделимых улучшений здания является объектом налогообложения по НДС.

Консультация эксперта, 2009

Автор указывает, что при передаче неотделимых улучшений арендодателю арендатор должен начислить в бюджет НДС со стоимости произведенных неотделимых улучшений.

Статья: Ремонт арендованных основных средств: порядок учета неотделимых и отделимых улучшений (Начало) ("Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 8)

Автор указывает, что, поскольку арендатор передает арендодателю результаты работ безвозмездно, он обязан начислить и уплатить НДС с суммы реализации в виде безвозмездной передачи выполненных работ по улучшению арендованного имущества.

Позиция 2. Передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды не облагается НДС

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.05.2010 по делу N А56-66260/2009

Суд пришел к выводу, что результатом работ арендатора по реконструкции помещения явились неотделимые улучшения арендованного имущества, которые являются собственностью арендодателя. Поскольку данные улучшения в силу своих качеств не могут быть отнесены к самостоятельному объекту реализации, в силу ст. 39 НК РФ не возник и объект налогообложения по НДС.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу N А56-7638/2005

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 27.01.2010

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 17.09.2008

Статья: Учитываем затраты на неотделимые улучшения ("Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 3)

Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2008 N КА-А40/9153-08 по делу N А40-5452/08-108-22

Суд указал, что передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды не облагается НДС, так как в данном случае нет объекта налогообложения.