Возникновение учета как науки, ее основоположники. Юридическая, экономическая и балансовая теории бухгалтерского учета

Уже в конце XVIII века учет становится предметом научной деятельности. Из набора правил он превратился в орудие исследования хозяйственной деятельности. Однако наукой учет становится только в середине XIX века, когда появляются различные теории, по-разному истолковывающие одни и те же явления хозяйственной жизни. Появление науки об учете — счетоведения - связано с развитием научной мысли (практическую деятельность в области учета называли счетоводством), в частности, с открытием учетных парадоксов. Первые научные теории появились в Италии, затем учет становится наукой во Франции, Швейцарии, Германии.

Развитие счетоведения характеризуется появлением в итальянском учете двух основных направлений: юридического и экономического.

Представители юридического направления основным фактом деятельности каждого хозяйства считали человека как хозяйствующего субъекта, а его волю — главным источником жизни и деятельности хозяйства. Юридическое направление в Италии было представлено Н. д'Анастасио (1803 г.). Он выдвинул две важные мысли. Первая: учет — это регистрация прав и обязанностей собственника. Вторая - в центре учетной системы стоит счет капитала, и все факты хозяйственной жизни должны затрагивать этот счет.

Экономическое направление в основе своих теорий имеет свойства объекта хозяйственной деятельности и, исходя из них, устанавливает зако­ны хозяйственной деятельности. Представителями были Р.П. Коффи (1833 г.) и Дж. Л. Крипп (1838 г.).

Дж. Л. Крипп утверждал, что цель учета состоит в исследовании ре­зультатов хозяйственной деятельности, а предмет учета составляют изме­нения в объеме и составе имущества. В свою очередь Р.П. Коффи признавал экономическую, вещественную и материальную природу счетоводства Он вывел классификацию счетов по видам ценностей.

Таким образом, итальянские ученые видели смысл бухгалтерской науки в изменении прав и обязательств лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

С появлением двух направлений в развитии научной мысли в области учета возникают различные школы.

1. Ламбардская школа. Ее основателем в Италии был Вилла Франческо (1801 - 1884). Он полагал, что для того, чтобы бухгалтерия поднялась до уровня науки, она должна исследовать свои принципы и категории. Впоследствии он соединил воедино юридические и экономические цели учета и создал Ламбардскую школу.

Бухгалтерский учет, по мнению ученого, состоял из трех основных частей:

1. теория учета - экономико-административные отношения;

2. правила ведения регистров и их практическое использование;

3. организация управления.

Он указывал на то, что в бухгалтерском: учете открываются имущественные и лицевые счета. По дебету имущественных счетов записывалось увеличение обязательств хранителей перед собственником предприятия за принятые им на сохранение ценности; по кредиту - их уменьшение. Каждая хозяйственная операция всегда фиксировалась дважды; по дебету и кредиту отдельных счетов, в чем и состояло применение двойной записи, которая отражала как юридическую, так и экономическую информацию.

Кроме имущественных и лицевых счетов, Ф. Вилла выделял счета результатные (методологические), на которых определялся результат деятельности организации.

2. Тосканская школа. Ее основателем был Марчи Франческо (1822 - 1871). Однако наиболее полное развитие положения этой школы получили в трудах Чербони Джузеппе (1827 - 1917). Его учение названо логисмографией, в основу которого он положил два принципа: персоналистичность - за каждым счетом непременно должно стоять лицо или группа лиц, и дуалистичность - сальдо счета собственника должно быть равно сальдо совокупного счета агентов и корреспондентов.

Сторонником Дж. Чербони и приверженцем логисмографического уче­та был Джитти Винченцо (1856 - 1945), который указывал на то, что аналитические возможности логисмографической записи шире синтетико-аналитической.

3. Венецианская школа. Главой венецианской школы был Беста Фабио (1845 - 1923). Целью учета он считал оценку, предметом - ценности. Бухгалтерский учет определял как науку о контроле. Он выделил три функции учета: распорядительные, исполнительные и контрольные.

Французская школа бухгалтерского учета характеризуется тем, что здесь получило начало юридическое направление в развитии учета.

Первым автором, предложившим научно-обоснованную счетную теорию этого направления, был Эдмонд Дегранж. В 1795 году он излагает теорию счетных записей строго юридического направления. Дегранж делает вывод о том, что все операции в хозяйстве совершаются от имени собственника, поэтому и записи в счетных книгах надо выполнять также от имени собственника. По его мнению, в книге следует открывать пять счетов, в дебет которых будут записывать все, что собственник получает, а в кредит - то, что он выдает. Пять счетов вытекает из пяти важнейших направлений деятельности собственника:

1. получать и выдавать деньги,

2. покупать и продавать товары,

3. принимать векселя и получать по ним деньги,

4. выдавать векселя и уплачивать по ним деньги,

5. получать прибыль или нести убытки от своих операций.

Однако преимущественное развитие во Франции получило экономическое направление в учете. Его представители все счета бухгалтерского учета разделили на счета средств и счета процессов, а бухгалтер, по их мнению, из сторожа чужого добра превращается в организатора хозяйственной жизни предприятия, то есть экономиста. Для них цель учета - выявление эффективности хозяйственных процессов.

Концептуальными основами французской школы бухгалтерского учета являются сформулированные основные учетные категории, такие, как синтетические и аналитические счета, дифференцированная система форм учета и др.; бухгалтерский учет интерпретировался как наука об управлении единичным предприятием и как часть политической экономии. Прибыль во французской школе признавалась лишь при поступлении денежных средств: «Нет денег - нет прибыли».

Для немецкой школы характерно изучение фактов хозяйственной жизни от общего к частному, от баланса к счетам. Смысл учета представители немецкой школы видели в тех документах и регистрах, которые поступали в бухгалтерию. Учетная процедура для них - это и цель, и предмет, и метод бухгалтерии.

В конце XIX - начале XX века появилось новое направление в учете - балансоведение. Его возникновение было обусловлено тремя факторами:

- Деятельностью крупных юристов, создавших специальную отрасль права - балансовое право;

- Пропагандой баланса как основополагающей исходной концепции бухгалтерии;

- Необходимостью ознакомить массы акционеров с механизмом основной отчетной формы - балансом.

Концептуальные основы немецкой школы бухгалтерского учета характеризовались возникновением не только балансоведения, но и развитием экономического анализа, внедрением процедурных подходов к реализации учетных задач, формированием положения о калькулировании, централизации и децентрализации учета.

Наука о бухгалтерском учете возникла тогда, когда на практике уже господствовала двойная бухгалтерия. Первыми теоретиками были: Бенедетто Котрульи, Лука Пачоли и Жак Савари.

Другое направление в развитии бухгалтерского учета

В России рождение науки связано со следующими именами Карл Иоганн Арнольд, Иван. Ахматова и Э.А. Мудрова.

Заслуги К. И. Арнольда:

1. Разграничил теорию и практику бухгалтерского учета.

2. Объяснял двойную запись математическими методами. Бухгалтерия - это наука, занимающаяся верным сличением прихода с расходом. Цель бухгалтерии - вскрыть причины изменений в составе имущества.

3. Дал определение предмета и метода бухгалтерского учета.

4. Предложил новую форму регистрационного журнала: дебет счета, сумма, кредит счета, сумма, название хозяйственной операции.

Заслуги И. Ахматова:

1. Описал простую и двойную (итальянскую) бухгалтерию.

2. Утверждал, что бухгалтерский учет должен рассматриваться как часть политической экономии. По его мнению, «сия наука есть самая важная, нужная и полезная».

3. Предметом учета считал не само хозяйство, а его изображение на счетах, не хозяйственные процессы, а методы их учетного изображения.

В 1846 году вышла работа Э. Мудрова «Счетоводство для всех родов торговли». Это была первая работа на русском языке, в которой впервые была изложена теория персонификации.

Э. Мудров считал бухгалтерию искусством записывать хозяйственные операции по определенным правилам и различал простое и двойное счетоводство.

Рассмотренные школы не противоречат друг другу, они несут истину, которая вытекает из разных целей. Так, в зависимости от цели, поставленной перед учетом, изменяется квалификация одних и тех же фактов хозяйственной жизни. Перед бухгалтерами встал вопрос: существует один бухгалтерский учет или каждая школа создала свой национальный учет? Ответ осложнялся тем, что каждая последующая школа излагала концепции своих предшественников. Исследование недостатков и преимуществ в их теориях свидетельствовало о развитии бухгалтерской науки.