Тема 4. Проверка материально-производственных запасов

При проведении аудита.

Целью аудиторской проверки учета операций с производствен­ными запасами является изучение правильности организации учета поступления и использования материально-производственных запа­сов (МПЗ) на предприятии и формирование мнения относительно пра­вильности классификации МПЗ, реальности их оценки и достоверности отражения в учете и отчетности.

Для достижения поставленной цели аудитор должен решить сле­дующие задачи:

►изучить положения учетной политики по направлениям данного

участка проверки;

►изучить состав МПЗ;

►проверить реальность наличия и существования МПЗ;

►ознакомиться с условиями их хранения;

►подтвердить правильность оценки МПЗ;

►изучить порядок отражения в учете операций по поступлению, ис­пользованию и реализации МПЗ;

► оценить качество проводимых инвентаризаций МПЗ.

Источники информации: Положение об учетной политике пред­приятия; договоры поставки; номенклатура-ценник; книга покупок; книга продаж; договоры с материально-ответственными лицами; первичные документы по движению МПЗ (накладные, товарно-транспортные на­кладные, счета-фактуры, доверенности (ф. № М-2, № М-2а); приходные ордера (ф. № М-4), акты о приемке материалов (ф. № М-7), наклад­ные-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (ф. № М-11), лимитно-заборные карты (ф. № М-8), накладные на отпуск материалов на сторону (ф. № М-15), карточки складского учета мате­риалов (ф. № М-17), реестры карточек; акты об оприходовании мате­риальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. № М-35), инвентаризационные описи товарно-матери­альных ценностей (ф. № ИНВ-3), сличительные ведомости результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-19), ведо­мости учета результатов, выявленных инвентаризацией (ф. № ИНВ-26); учетные регистры по счетам бухгалтерского учета; Главная книга, бухгалтерский баланс (форма № 1), приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).

Проверке предшествует составление общего плана аудита учета МПЗ. Проверка сохранности и использования товарно-материальных ценностей на предприятии начинается с ознакомления с работой ма­териального отдела бухгалтерии. Объектами внимания аудитора яв­ляются: состав, подчиненность и квалификация учетных кадров; пере­чень используемых нормативных документов; наличие графика (схе­мы) документооборота; обоснованность выбора в учетной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учета; наличие схем отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций с МПЗ; используемые методы внутреннего контроля (инвентаризация, документирование, партионный раскрой и др.) для проверки отклонений фактического расхода материалов от норм; соблюдение сроков проведения инвентаризаций товарно-мате­риальных ценностей и порядок оформления их результатов.

Аудитору следует убедиться в наличии оформленных договоров с материально-ответственными лицами, журналов регистрации приход­но-расходных документов, приказов об утверждении состава инвен­таризационных комиссий и порядке проведения инвентаризаций.

Сохранность сырья и материалов зависит от условий хранения. Поэтому на следующем этапе аудитор проводит проверку состояния складского хозяйства на предприятии. Аудитор выясняет число и размещение складских помещений, их емкость, наличие условий для хранения ценностей, обеспеченность пожарно-охранной сигнализаци­ей, весо-измерительным оборудованием, тарой и т.д.

Для подтверждения первичной оценки систем внутреннего конт­роля и бухгалтерского учета МПЗ аудитор на основе полученной ин­формации заполняет заранее разработанные тесты. По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнива­ется с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необхо­димо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудитор определяет объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур и уточняет аудиторский риск.

Аудитор определяет, в результате каких операций материально-производственные ресурсы поступают на предприятие, и осуществля­ется их расход. Все эти операции могут быть классифицированы ауди­тором на типичные и нетипичные. Типичные операции проверяются выборочно, а нетипичные подвергаются сплошному изучению. Конт­рольные процедуры в обоих случаях направлены на анализ докумен­тации, подтверждающей операции по движению МПЗ, и оценку пра­вильности отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.

Аудитор проверяет неотфактурованные поставки. Они должны быть отражены в регистре по счету 60 «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками» по цене последней партии поступления по каждой по­ставке отдельно, причем вместо номера должна ставиться буква «Н» (неотфактурованные). Аудитор уточняет, какие были сделаны в учете записи по оприходованию таких материальных ценностей, поскольку в следующем месяце, по мере поступления документов поставщиков, эти записи должны быть сторнированы с одновременным оприходо­ванием материалов по фактической стоимости приобретения на ос­новании расчетных документов поставщиков.

При наличии неотфактурованных поставок аудитор должен про­верить: соблюдение порядка составления приемных актов; правиль­ность и полноту оприходования ценностей, поступивших без докумен­тов; правильность установления цен; правильность корректировок при поступлении встречных документов поставщика (для этого аудитору необходимо сверить записи в акте приемки с данными поступивших позже документов поставщиков).

Проверяя организацию бухгалтерского учета материальных ре­сурсов на предприятии, аудитор на основе изучения и сопоставления данных первичных расчетно-платежных документов (счетов-фактур, накладных и т.д.) и учетных регистров (карточек складского учета, отчетов о движении ценностей и др.) устанавливает полноту оприхо­дования производственных запасов, правильность их классификации и оценки, обоснованность списания в расход. Определяется, все ли не­обходимые реквизиты указаны в документации, правильно ли выпол­нены арифметические расчеты, соответствуют ли действующему зако­нодательству хозяйственные операции.

Аудитору следует убедиться в соблюдении принятого на пред­приятии варианта учета (с использованием счета 15, 16 или без их ис­пользования), закрепленного в учетной политике.

Обязательному контролю подлежит обоснованность применения налоговых вычетов по НДС по приобретенным материальным ценно­стям.

Обоснованность списания материальных ресурсов в расход выяс­няется по данным соответствующих первичных документов (наклад­ных, требований на отпуск, лимитно-заборных карт и др.). Аудитору необходимо установить правильность оценки материальных ресур­сов по таким операциям. Оценка должна производиться в соответ­ствии с методом, закрепленным в учетной политике предприятия. Допускается применение одного из методов по конкретному наименованию запасов в течение отчетного года.

Правильность списания материальных ресурсов на производствен­ные нужды по количеству и стоимости аудитор может проверить пу­тем сопоставления балансовых расчетов. Для этого сравнивается количество отпущенных сырья и материалов по нормам с выходом готовой продукции в натуральном выражении (с учетом технологи­ческих отходов по нормам).

Проверку правильности списания стоимости материальных ценно­стей на издержки производства аудитор может осуществить по фор­муле товарного баланса:

Р = Н + П - К,

где Р — стоимость материальных ценностей, израсходованных в от­четном периоде; Н, К — стоимость остатка материальных ценностей на начало и конец отчетного периода на счетах учета производствен­ных запасов; П — стоимость материальных ценностей, поступивших за отчетный период.

При ошибочном или умышленном завышении фактической себес­тоимости материалов искусственно увеличиваются расходы органи­зации для целей налогообложения и снижается прибыль от реализа­ции продукции.

Чтобы провести проверку использования материальных ценностей на производственные и другие цели, аудитор должен детально озна­комиться с особенностями технологического процесса, а также с по­рядком передачи ценностей со склада в производство, поскольку при их нарушении возникают многие недостатки и злоупотребления.

Если в отчетном периоде производилась уценка отдельных про­изводственных запасов, то в наличии должны быть акты (ведомости) инвентаризации, протоколы инвентаризационной комиссии, сведения о рыночных ценах, приказы руководителя, подтверждающие обоснован­ность такой операции.

Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по спи­санию МПЗ со склада устанавливается аудитором, как правило, выбо­рочно путем контроля записей в учетных регистрах по счетам 20, 25, 26, 44 и др. и сопоставления их с данными первичных расходных документов.

Если предприятием в отчетном периоде осуществлялась рознич­ная продажа товаров, учтенных на счете 41, аудитор должен выяснить правильность принятия товаров к учету, расчета торговой наценки и пропорциональности ее списания по реализованным товарам, полноты исчисления налогов. Объектом контроля являются приходно-расход­ные документы и учетные регистры по счетам 41, 42, 90, 50, 51, 62, 68 и др.

Если в ходе проверки у аудитора сложилось мнение о неудовлет­ворительном состоянии хранения ценностей на складах, он может по­рекомендовать руководству провести выборочную инвентаризацию некоторых групп материалов (дефицитных, дорогостоящих), закреп­ленных за конкретными материально-ответственными лицами.

Выявленные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются в рабочей документации аудитора, и определяется их количественное влияние на показатели отчетности.

Типичные ошибки:

— не заключены договоры о материальной ответственности с кла­довщиками (материально-ответственными лицами);

— неправильно оформляются документы по приходу и расходу товарно-материальных ценностей;

— неправильная оценка приобретенных материально-производствен­ных запасов;

— не ведется аналитический учет движения МПЗ в бухгалтерии;

— неправильное исчисление фактической себестоимости заготовле­ния материалов;

— неправильная оценка запасов, полученных по бартерным сделкам;

— необоснованно изменена балансовая оценка материально-произ­водственных запасов;

— списание в расход не принятых к учету материальных ценностей (не оформленных приходными документами);

— отсутствие норм расхода материалов или их несоблюдение;

— несоблюдение в учетной политике варианта учета материальных ценностей;

— нерегулярно проводится сверка данных по движению материаль­ных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия, не прово­дится ежегодная инвентаризация МПЗ;

— на складах хранится большое количество неиспользуемых МПЗ;

— неправильно производится списание ТМЦ по направлениям за­трат;

— арифметические ошибки при расчете реализованной торговой на­ценки;

— подарки, приобретенные для поощрения сотрудников, принимаются к учету в качестве товаров.