Калькуляция себестоимости продукции в судостроении

№ п/п	Статьи затрат	Состав статьи затрат
1.	Сырье и материалы	Стоимость материалов для изготовления изделий, а также стоимость материалов (формовочных, флюса для сварки и др.) на технологические цели
2.	Возвратные отходы (вычитаются)	Стоимость отходов (стружка, обрезки) по цене их возмож­ного использования
3.	Полуфабрикаты соб­ственного производ­ства	Стоимость продукции металлургических и заготовительных цехов (литье, поковки, штамповки)
4.	Покупные комплек­тующие изделия, по­луфабрикаты и услуги сторонних предпри­ятий	Стоимость приобретаемых по кооперированию полуфабри­катов и изделий
5.	Контрагентские по­ставки и работы	Стоимость судовых механизмов и оборудования, изготов­ленных предприятием-контрагентом, а также стоимость контрагентских работ по монтажу
6.	Топливо и энергия на технологические цели	Топливо и энергия, расходуемые на проведение испытаний продукции
7.	Заработная плата ос­новных производст­венных рабочих	Зарплата, начисляемая за изготовление продукции. В состав основной заработной платы включаются выплаты производ­ственным рабочим: по тарифным ставкам, окладам, основ­ным расценкам; по среднему заработку за выполненные работы; сверх тарифных ставок, окладов, основных расце­нок; по действующим системам премирования из фонда заработной платы, а также дополнительная зарплата (по трудовому законодательству)
8.	Отчисления на соци­альные нужды	Обязательные взносы во внебюджетные фонды: пенсион­ный и социального страхования, а также в фонд обязатель­ного медицинского страхования
9.	Расходы на подго­товку и освоение про­изводства	Погашение расходов по освоению новых производств цехов и агрегатов (пусковые расходы), а также на подготовку и освоение производства новых видов изделий.
10.	Расходы на содержа­ние и эксплуатацию оборудования	Затраты на смазочные и обтирочные материалы, текущий ремонт и амортизацию оборудования; стоимость топлива и энергии на технологические цели, которую нецелесообразно отнести на себестоимость продукции
11.	Стоимость инструмента и приспособлений це­левого назначения и прочие специальные расходы	Затраты на приобретение, изготовление и ремонт специаль­ной технологической оснастки и инструмента, предназна­ченных для выпуска данного изделия; на содержание специ­альных конструкторских и технологических бюро и отде­лов; на обслуживание судна (от закладки до сдачи)
12.	Общепроизводственные расходы	Затраты, связанные с управлением и обслуживанием произ­водства в цехе: зарплата аппарата управления цеха с отчис­лениями на социальные нужды; на содержание, амортиза­цию и текущий ремонт зданий и сооружений общецехового назначения; на рационализацию и изобретательство; на ох­рану труда и т. п.
13.	Цеховая себестои­мость	Сумма строк 1 – 12
14.	Общехозяйственные рас­ходы	Заработная плата персонала заводоуправления, с отчисле­ниями на социальные нужды; затраты на амортизацию, со­держание и ремонт основных фондов общезаводского на­значения, налоги, обязательные платежи и т. п.
15.	Потери от брака (только в отчете)	Себестоимость окончательно забракованной продукции: затраты на исправление брака
16.	Прочие производст­венные расходы	Отчисления на научно-исследовательские и опытные ра­боты, гарантийное обслуживание и ремонт продукции, на стандартизацию и т. п.
17.	Производственная себестоимость	Сумма строк 13-16
18.	Коммерческие расходы	Затраты на тару и упаковку продукции, на доставку на стан­цию отправления, на погрузку и прочие расходы, связанные со сбытом продукции.
19.	Полная себестоимость	Сумма строк 17 и 18

Можно выделить следующие способы калькулирования затрат: прямой расчет, суммирование затрат, исключение затрат, нормативный. Прямой расчет позволяет по норме определить расходы конкретной статьи на калькуляционную единицу, а затем рассчитать расходы на выпуск продукции. Суммирование затрат позволяет определить цеховую, производственную и полную себестоимость. Исключение затрат применяют для разделения затрат на основную и побочную продукцию (возвратные отходы - остатки сырья, материалов, в процессе производства полностью или частично утратившие качества исходного материала и др.). К распределению комплексных затрат прибегают в процессе определения себестоимости единицы продукции, применяя при этом базы распределения, указанные в учетной политике предприятия. Нормативный способ дает возможность сравнить статьи нормативной калькуляции с фактическими отклонениями от норм и выявить причины отклонений.

Для более объективного определения себестоимости по калькуляционным статьям необходимо определиться с ответом на следующие вопросы:

· себестоимость какого объекта учета необходимо определить (выпускаемая продукция, технологический процесс, отдельный заказ);

· какие затраты будут включены в себестоимость (калькулирование полной или усеченной себестоимости);

· на основании каких данных будет определена себестоимость (нормативные затраты или фактические);

· как распределить косвенные расходы и учесть их в себестоимости готовой продукции.

10.5. Планирование себестоимости продукции по технико-экономическим факторам

Расчет себестоимости по технико-экономическим факторам осуществляется по следующему алгоритму:

· определяются затраты базисного года на 1 рубль товарной продукции (С_{1руб.ТПбаз}), для чего фактическая себестоимость продукции базового года (С_ТПбаз) делится на фактическую стоимость товарной продукции того же периода (ТП_баз.);

(10.4)

· определяется себестоимость товарной продукции планируемого года исходя из уровня затрат базового года (С_{ТПплан.(баз.усл.)}). Для этого затраты на 1 руб. товарной продукции базового года (С_{1руб.ТПбаз.}) умножаются на плановый выпуск товарной продукции, определенный по ценам и условиям базового года (Т_{Пплан(баз.усл.)});

С_{ТПплан.(баз.усл.)} = С_{1руб.ТПбаз.} х ТП_{план(баз.усл)}; (10.5 )

· определяется изменение затрат, включаемых в себестоимость продукции, обусловленное влиянием удорожающих, а также отдельных технико-экономических факторов (∆С);

· определяется плановая себестоимость товарной продукции путем корректировки на сумму снижения или увеличения затрат за счет влияния всех технико-экономических факторов:

С_{ТПплан.} = С_{ТПплан.(баз.усл.)} +/- ∆С; (10.6)

· учитываются изменения цен на продукцию и условия планируемого периода в объеме плановой себестоимости;

· рассчитывается плановый уровень затрат на 1 руб. товарной продукции в ценах и условиях планируемого периода и размер его снижения к уровню базового периода в сопоставимых ценах

(10.7)

В расчетах влияния на себестоимость продукции основных технико-экономических факторов выделяются следующие группы факторов:

- повышение технологического уровня производства;

- улучшение организации производства и труда;

- изменение структуры и объема производимой продукции;

- отраслевые и прочие факторы.

10.6. Методы учета и калькулирования себестоимости

В отраслевых инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции можно выделить следующие основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции - нормативный, позаказный, попередельный (попроцессный).

По нормативному методу по каждому виду продукции рассчитывается нормативная себестоимость по состоянию на начало периода, а в течение отчетного периода выполняются корректировки согласно действующим нормам. При отклонении от нормы устанавливается его причина, а в конце периода формируется полная себестоимость товарной продукции как величина нормативной с учетом отклонений и изменений норм.

Попередельный (попроцессный) метод учета применяется на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукцией и превращением сырья в готовую продукцию в условиях непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов (самостоятельных переделов, стадий производства). На предприятиях рыбной отрасли калькулируется себестоимость продукции по следующим стадиям (переделам) технологического процесса:

а) добыча рыбы-сырца, морского зверя и морепродуктов;

в) обработка (выработка рыбопродукции, морепродуктов и консервов).

Позаказный метод применяется в индивидуальном или мелкосерийном производстве сложных изделий (судостроение и судоремонт), а также при производстве опытных и экспериментальных работ. Объектом калькулирования является отдельный заказ на изготовление определенного количества продуктов. Себестоимость единицы продукции определяется как результат деления накопленной по отдельному заказу суммы затрат на количество единиц продукции, изготовленной по данному заказу. Поэтому особенностью позаказного метода является формирование объема затрат по каждому завершенному заказу, а не за промежуток времени.

10.7. Системы учета и калькулирования себестоимости

Наиболее распространенными в международной практике являются такие системы, как система полных затрат ("absorption-costing"), ограниченных затрат ("direct-costing"), нормативных затрат ("standard-cost"). Они не являются альтернативными для позаказного и попередельного методов. Каждая из них служит самостоятельной характеристикой процесса калькулирования в зависимости от поставленных целей. Это дает возможность применять на практике следующие комбинации:

· позаказное калькулирование полной фактической себестоимости продукции ("absorption-costing");

· позаказное калькулирование полной нормативной себестоимости продукции ("standard-cost");

· позаказное калькулирование неполной фактической себестоимости продукции ("direct-costing");

· позаказное калькулирование неполной нормативной себестоимости продукции ("direct-costing "и "standard-cost");

· попередельное калькулирование полной фактической себестоимости продукции ("absorption-costing");

· попередельное калькулирование полной нормативной себестоимости продукции ("standard-cost");

· попередельное калькулирование неполной фактической себестоимости продукции ("direct-costing");

· попередельное калькулирование неполной нормативной себестоимости продукции ("direct-costing " и "standard-cost").

Система полных затрат ("absorption- costing"). Это система учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, согласно которой все прямые производственные затраты и все косвенные затраты включаются в себестоимость продукции. При этом прямые затраты относятся на конкретный вид продукции экономически обоснованным способом. Косвенные затраты распределяются по видам продукции пропорционально выбранным базам распределения. Метод полных затрат "аbsorption-сosting" состоит в калькулировании себестоимости продукции с распределением всех производственных накладных затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. Это наиболее широко распространенный подход к калькулированию, применяемый и в бухгалтерском учете.

Основные преимущества данной системы: возможность определить себестоимость и рентабельность отдельных видов продукции, применение в целях финансового учета и внешней отчетности; возможность исчислить полную себестоимость готовой продукции на складе и незавершенного производства.

Основные недостатки: субъективность выбора базы распределения - при сложной организационной структуре и большом ассортименте существует вероятность выбора некорректной базы распределения, что искажает реальную себестоимость продукции.

Наиболее эффективно применение системы на малых и средних предприятиях, а также на предприятиях, производящих один продукт или небольшой ассортимент.

Система ограниченных затрат ("direct-costing"). В связи с усилением конкуренции, развитием теории маркетинга и делением расходов на постоянные и переменные сформировалась система ограниченных затрат "direct-costing". Применение данной системы дает больше возможностей по управлению затратами.

На первых этапах применения системы "direct-costing" в себестоимость включались только прямые затраты, а косвенные списывались на финансовый результат. Впоследствии метод несколько трансформировался: себестоимость чаще рассчитывается с учетом не только прямых переменных, но и косвенных переменных затрат. В литературе этот метод теперь часто называется "variable-costing" или "marginal-costing" Предполагается, что в расчете себестоимости участвуют прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты, общепроизводственные затраты, а к затратам периода относятся общехозяйственные расходы. Последние должны быть полностью включены в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды продукции.

Основным показателем данной системы учета является маржинальный доход, который представляет собой доход, полученный предприятием после возмещения всех переменных (или прямых) затрат.

Основные преимущества системы "direct-costing": установление взаимосвязи между объемом производства, величиной затрат и прибылью; определение нижней границы цены продукции или заказа; сравнительный анализ рентабельности различных видов продукции; определение оптимальной программы выпуска и реализации продукции; выбор между собственным производством продукции и закупкой на стороне; определение точки безубыточности, запаса прочности предприятия и др.

К недостаткам системы "direct-costing" можно отнести несоответствие размера реальной себестоимости продукции показателям ограниченной себестоимости; несовпадение результатов финансового учета с результатами управленческого учета; сложности с разделением затрат на переменные и постоянные при отсутствии специальной системы учета.

Система учета нормативных затрат ("standard-cost"). Представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости с использованием нормативных (стандартных) затрат. В ее основе лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Основные преимущества системы "standard-cost": наведение порядка в расходовании ресурсов, устранение непроизводительных расходов; взаимосвязь стандартов с целевыми установками развития бизнеса; постановка системы контроля за выполнением стандартов, анализ отклонений.

Основные недостатки системы "standard-cost": зависимость от факторов внешней среды (фактор инфляции, изменение цен поставщиков и др.); сложность установления норм по отдельных видам затрат; невозможность применения в отраслях с непостоянной номенклатурой продукции или нестабильной технологией производства.

В практической деятельности предприятий находят применение также системы учета и калькулирования затрат - АВС (ActivityBasedCosting), система учета и калькулирования затрат по местам их возникновения (МВЗ).

Распределение косвенных расходов. Данные о себестоимости лежат в основе стратегически важных решений в области ценовой политики, товарной стратегии, стратегии каналов сбыта и т. п. Косвенные расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции, производств и видов деятельности предприятий. При включении их в себестоимость главный вопрос – выбор экономически обоснованного критерия распределения. Выбор базы распределения косвенных расходов (особенно в части общепроизводственных расходов) обусловлен особенностями организации, технологией производства и функциональной спецификой работы всего предприятия. Серьезное значение имеет цель распределения затрат:

· для определения полной себестоимости в рамках обязательного бухгалтерского учета и составления налоговой отчетности или

· для анализа рентабельности каждого вида продукции в рамках внутреннего учета и принятия эффективных управленческих решений в области ценообразования и ассортиментной политики.

На практике часто используются методики распределения косвенных расходов, рекомендованные отраслевыми Методическими рекомендациями. Однако и они могут привести к неточному исчислению себестоимости конкретного вида продукции.

Традиционный процесс распределения косвенных расходов состоит из четырех этапов:

1) определение объекта, на который относятся затраты, т. е. носителя затрат (например, продукция, услуга, заказ, цех);

2) аккумулирование косвенных расходов, которые следует отнести на объекты;

3) выбор базы распределения косвенных расходов, которая позволит экономически обоснованным методом перенести косвенные расходы на объект затрат и расчет ставки распределения;

4) отнесение косвенных расходов на объект (например, конкретный продукт) путем умножения ставки распределения косвенных расходов на показатель базы распределения.

Например, для рыбоконсервного предприятия это может выглядеть следующим образом:

а) конечным объектом калькулирования является 1 туб. консервов конкретного вида;

б) косвенные расходы, связанные с выпуском нескольких видов продукции в цехе, аккумулируются по статьям (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО), транспортные расходы и др.).;

в) определяется база распределения косвенных расходов (показатель, который позволит наиболее объективно распределить косвенные расходы). В данном случае – это машино-часы работы оборудования цеха за данный период;

г) рассчитывается ставка распределения косвенных расходов (РСЭО в расчете на единицу показателя, который выбран в качестве базы распределения – 1 машино-час);

д) определяется сумма РСЭО, подлежащая включению в себестоимость конкретного продукта, для чего ставка распределения умножается на показатель, выбранный в качестве базы распределения (количество машино-часов для производства конкретного вида продукции).

База для рас­пределения затрат - элемент учетной политики, который определяет для предприятия методы учета и калькулирования себестоимости на длительный период времени.

При выборе базы распределения важно учитывать значимость различных ресурсов, задействованных в производственном процессе с учетом отраслевых особенностей. Рассмотрим основные ресурсы и соответствующие им базы распределения:

· материальные оборотные средства (сырье, материалы) – если производство материалоёмкое, то возможные базы распределения - плановые (нормативные) прямые затраты сырья и основных материалов;

· основные средства – если производство капиталоемкое, то возможные базы распределения - амортизационные отчисления, плановые или фактические часы работы оборудования, остаточная стоимость основных средств;

· трудовые ресурсы – если производство трудоемкое, то возможные базы распределения - затраты труда, количество персонала, задействованного в технологическом процессе.

Методика распределения косвенных расходов для предприятий рыбной промышленности определена отраслевой инструкцией и приведена в табл. 10.4.

Таблица 10.4