Вопрос № 2. Особенности инвентаризации, проводимой по инициативе правоохранительных органов.

Проведение инвентаризации по инициативе правоохранительных органов практикуется чаще всего на предприятиях торговли и общественного питания, где значительная часть хозяйственных операций при продаже товаров за наличный расчет первичными документами не оформляется.

Инвентаризация организуется руководителем органа дознания, которым направляется письмо на имя руководителя организации.

Перед началом инвентаризации сотрудником правоохранительного органа могут производиться следующие действия: закрытие предприятия с прекращением торгово-закупочных и расчетных операций; опломбирование места хранения товарно-материальных ценностей; изъятие в присутствии руководителя организации всех приходно-расходных документов и документов оперативно-технического учета.

В качестве оснований проведения инвентаризации по инициативе правоохранительных органов могут выступать данные, свидетельствующие:

- о присвоении или растрате чужого имущества, вверен­ного материально-ответственному лицу (ст. 160 Уголовного кодекса РФ*), либо краже имущества посторонними лицами путем проникнове­ния в хранилище или свободного доступа (ст. 158 УК РФ);

- о фактах сокрытия дохода и имущества предприятия (ст.195 УК РФ), уклонения от уплаты налогов (ст.198,199 УК РФ);

- об изготовлении неучтенных товаров, завозе неучтен­ной или фальсифицированной продукции;

- об умышленном уничтожении имущества (ст.167 УК РФ);

- о наличии информации об умышленной пересортице, документально не оформленных ценностях, приписках и др.;

- о нарушении порядка ценообразования и обмана пот­ребителей (ст.14.6, ст.14.7 Кодекса об административных правонарушениях РФ и др.).

- о нарушении законодательства, регулирующего фи­нансовую, хозяйственную, предпринимательскую и торго­вую деятельность.

В настоящее время сужается документальная база, способствующая выявлению противоправных деяний в деятельности различ­ных хозяйствующих субъектов. Если целью инвентаризации является сбор необходимых материалов для возбуждения уголовного дела, то применительно к коммерческим структу­рам ее проведение имеет определённую специфику, вытека­ющую из ст. 23 УПК РФ. В соответствии с которой, если де­яние, предусмотренное главой 23 УК РФ («Преступления против интересов службы в коммерческих и иных органи­зациях» ст.201-203 УК РФ), причинило вред исключительно коммерческой организации или иной организации, не являю­щейся государственным или муниципальным предприятием, и не причинило вреда интересам других организаций, инте­ресам граждан, общества или государства, то уголовное дело возбуждается по заявлению руководителя данной организа­ции или с его согласия. При этом глава 23 УК РФ содержит ограниченное количество составов, по которым уголовное дело может возбуждаться по заявлению руководителя ком­мерческой организации (ст.201-204 УК РФ), соответственно на другие составы данное требование не распространяется.

Наряду с этим, в практике правоохранительных органов встречаются и негативные явления. Например, руководите­ли коммерческих структур стараются всячески скрыть факт и не обращаются с заявлением даже когда совершены явно уголовные преступления и нанесен значительный ущерб их организации (кражи, совершенные с незаконны проникновением в помещение либо иное хранилище - ч.2 ст.158 УК РФ, мошенничество - ст.159 УК РФ, присвоение и рас­трата - ст.160 УК РФ, когда она совершена работником са­мой коммерческой организации и др.). Подобные действия обусловлены прежде всего: а) принятием руководителями коммерческих организаций самостоятельных мер через службы охраны, собственную службу безопасности по ус­тановлению лиц, совершивших противоправное деяние; б) предположением, что проверочные действия правоохрани­тельных органов по документированию признаков противо­правного деяния существенно дестабилизируют деятель­ность фирмы, расстроят производственный цикл, сделают достоянием конкурентов финансовое положение структу­ры; в) нежеланием руководителей фирмы предать огласке направления и результаты своей финансовой и хозяйствен­ной деятельности.

Как упоминалось выше, до начала инвентаризации правоохранительными органами могут проводиться определенные действия, с помощью которых достигается определенная эффективность*, среди них:

- закрытие организации, предприятия и прекращают тор­гово-закупочных, расчетных операций. Если товарно-мате­риальные ценности поступают во время инвентаризации, их складывают в отдельное помещение и на них составля­ют специальную опись;

- осмотр производственных, складских, торговых и иных служебных помещений;

- опломбирование места хранения товарно-материаль­ных ценностей, подсобных помещений, подвалов и других мест хранения ценностей, имеющих отдельные входы и вы­ходы. При этом в установленном порядке составляется акт опечатывания помещения;

- изъятие в присутствии руководителя организации всех приходно-расходных документов, при необходимости их ви­зирование (для исключения фактов подмены);

- изъятие документов оперативно-технического учета

(журналов, книг), а также черновых записей, находящихся на

рабочем месте, в сейфе материально-ответственного лица;

- установление наличия письменных договоров о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материаль­ной ответственности с работниками инвентаризируемого склада, цеха, организации и проверку соответствия формы договоров требованиям нормативно-правовых актов.

Как и любая инвентаризация товарно-материальных ценностей, инвентаризация, назначенная по требованию правоохранительных орга­нов, проводится в три этапа: подготовитель­ный, основной и заключительный. На каждом из этапов существует определенный порядок осуществления последовательных и взаимосвязанных действий.

На первом (подготовительном) этапе на основании по­лученного от правоохранительных органов мотивированного постановления руководитель организации издает распоряже­ние (приказ, распоряжение) о проведении инвентаризации.

Как правило, в каждой организации существует постоян­но действующая инвентаризационная комиссия в составе руководителя организации или его заместителя, главного бухгалтера, начальников структурных служб и представите­лей общественности.

Для непосредственного проведения инвентаризации со­здаются рабочие инвентаризационные комиссии в составе: руководителя организации (председатель комиссии), спе­циалистов различных подразделений, бухгалтера, эконо­миста, юриста, технолога, товароведа и т.п[4].

Участие лица обеспечивается даже в тех случаях, когда оно задержано в порядке ст.91 УПК РФ и находится в изолято­ре временного содержания (ИВС) или в отношении него при­менена мера пресечения в виде заключения под стражу в со­ответствии со ст. 108 УПК РФ и оно находится в следственном изоляторе (СИЗО). Организация доставки лица возлагается на конвойные подразделения органов внутренних дел.

При коллективной материальной ответственности в ин­вентаризации могут участвовать одно или несколько лиц по поручению коллектива. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведе­нии инвентаризации служит основанием для признания её результатов недействительными.

Кроме того, важно отметить, что если инвентаризация проводится по требованию органа дознания, следствия или суда, то представитель этих органов может присутствовать при её проведении, но не являет­ся членом инвентаризационной комиссии и не подписывает инвентаризационные документы. Сотрудник правоохрани­тельного органа осуществляет выборочный контроль за ме­тодикой ее проведения, а также препятствует воздействию на членов комиссии путём шантажа, подкупа и угроз.

Прежде чем комиссия приступит к непосредственному снятию остатков, материально-ответственное лицо дает подписку, что к моменту проведения инвентаризации у него на руках нет никаких приходных и расходных документов, не приложенных к отчету. После этого ма­териально-ответственное лицо составляет товарный отчет, где выводит книжный остаток.

Процесс инвентаризации следует начинать с кассы. В кассе осуществляется проверка фактического нали­чия, находящихся там денег, ценных бумаг, чековых книжек, документов строгой отчетности и других ценностей. При этом проверка фактического наличия бланков ценных бумаг и других документов строгой отчетности производит­ся по видам бланков (например, по акциям: именные и на предъявителя, привилегированные и обыкновенные), с уче­том начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально-ответс­твенным лицам[5].

Хранение в кассе наличных денег и других ценностей, не принадлежащих данному предприятию или являющихся личными деньгами кассира, запрещается. Наличные де­ньги, не оправданные кассовыми ордерами и показаниями суммирующих контрольных счетчиков, считаются излишка­ми кассы и подлежат взносу в бюджет в трехдневный срок. Результаты инвентаризации наличных денежных средств в кассе оформляются актом. Однако это более свойственно крупным организациям, предприятиям в структуре бухгал­терии которых находится касса.

Многие предприятия осуществляют свою деятельность с применением контрольно-кассовых машин (ККМ), за исключением определенных кате­горий юридических и физических лиц. В связи с этим при проведении проверок и инвентаризаций сотрудники мили­ции имеют право требовать у администрации контрольно­го снятия фактических остатков денежных средств в кассе. Проверка кассы осуществляется по приказанию руководителя непос­редственно кассиром-операционистом (если возможно, то присутствует руководитель или главный бухгалтер) под кон­тролем сотрудника милиции.

В процессе проведения инвентаризации следует учиты­вать, что при работе на всех ККМ является обязательным использование контрольно-кассовой ленты. В связи с этим, проверяющие должны тщательно иссле­довать контрольно-кассовую ленту. При этом необходимо:

- проверить, надлежащим ли образом оформлены нача­ло и конец контрольной ленты;

- исследовать контрольно-кассовую ленту на предмет её целостности. При наличии склеенных либо не заверенных соответствующими подписями обрывов, проверить пропус­ки нумерации;

- проверить наличие в начале и в конце контрольной ленты оттисков контрольных чеков, удостоверяющих факт снятия показаний суммирующих счётчиков;

- проверить номер чека, с которого кассир начал работу. При этом первые два чека без суммы должны быть отпеча­таны кассиром в начале смены и приложены к кассовому отчёту;

- проверить, соответствует ли сумма выручки ККМ показаниям суммирующих счётчиков, зафиксированных в этих документах;

- удостовериться в отсутствии на контрольной ленте от­тисков чеков, отпечатанных при неработающем суммирую­щем счетчике[6].

Перед началом проверки фактического наличия имущес­тва инвентаризационная комиссия должна проверить ис­правность всех весоизмерительных приборов, при помощи которых будет фиксироваться фактическое наличие матери­альных ценностей. Для квалифицированной проверки при­боров и их клеймения могут быть приглашены метрологи.

Если инвентаризация товарно-материальных ценностей не может быть закончена в течение одного дня, она должна быть закончена в течение последующих дней. В этом слу­чае помещения, где хранятся ценности, при уходе инвента­ризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационной комиссии (в обе­денный перерыв, в ночное время или по другим причинам) описи должны храниться в закрытом помещении, где прово­дится инвентаризация (в ящике, шкафу, сейфе). При этом ключ находится у материально-ответственного лица, а пе­чать - у председателя комиссии.

Второй (основной) этап заключается в непосредствен­ном снятии остатков, то есть установлении фактического наличия товарно-материальных ценностей в натуре. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяется путём обязательного подсчёта, взвешивания, обмера с применением заблаговременно подготовленных и проверенных технических приспособлений (весов, ёмкостей и т.д.), с соблюдением техники подсчёта ценностей, имею­щих разные физические свойства (твёрдые, жидкие и т.д.).

При инвентаризации большого количества весовых то­варов ведомости отвесов визируют раздельно один из чле­нов инвентаризационной комиссии и материально-ответс­твенное лицо. В конце рабочего дня или по окончанию про­верки данные этих ведомостей сличают и выверенный итог вносят в опись. Акты обмеров, технические расчёты и ведо­мости отвесов прилагают к инвентаризационной описи или акту инвентаризации, где записываются сведения о факти­ческом наличии имущества и реальности учтенных финан­совых обязательств. Примерные формы описи утверждены Министерством финансов РФ и содержатся в приложениях к вышеуказанным методическим указаниям.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении. При хранении товарно-ма­териальных ценностей в разных изолированных помещени­ях у одного материально-ответственного лица инвентариза­ция проводится последовательно по местам хранения. Пос­ле проверки ценностей вход в помещение не допускается (опечатывается либо пломбируется), и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально-ответственных лиц.

Описи заполняются чернилами или шариковой ручкой чётко и ясно, без помарок и подчисток. В описях не допус­кается оставлять незаполненные строки, они должны быть прочеркнуты.

Наименование инвентаризуемых ценностей или объек­тов, их количество указывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учёте, и в том порядке, в котором производилось снятие остатков. Так, например, если инвентаризация проводилась во всем магазине, то не могут составляться отдельные инвентаризационные описи на каждый отдел или склад.

На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких еди­ницах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны.

Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путём зачёркивания неправильных записей и про­ставления над зачёркнутыми записями новых правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами комиссии и материально-ответственны­ми лицами.

На последней странице описи должна быть сделана от­метка о проверке цен, таксировке и подсчёте итогов за под­писями лиц, производивших проверку.

Описи подписывают все члены инвентаризационной ко­миссии и материально-ответственные лица. В конце описи материально-ответственные лица дают расписку, подтверж­дающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответс­твенное хранение.

При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально-ответственных лиц принявший иму­щество расписывается в описи в получении, а сдавший - в сдаче этого имущества.

В тех случаях, когда материально-ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно, до открытия склада, магазина и т.д., заявить об этом председателю инвентаризационной комис­сии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и, в случае их подтверждения, произво­дит исправление выявленных ошибок, если итог не выво­дился, либо ведет подсчёт заново.

Основной этап инвентаризации заключается в непосредственном снятии остатков, то есть установлении фактического наличия товарно-материальных ценностей в натуре, что определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера, для чего руководитель организации обязан создать условия.

Оформление результатов инвентаризации.

Для правоохранитель­ных органов существенное значение при доказывании по уголовным делам имеет документальное оформление ре­зультатов инвентаризации. По результатам инвентаризации составляются следую­щие виды документов.

- документы, где фиксируются фактические остатки -инвентаризационные описи;

- документы, на основе которых определяются резуль­таты инвентаризации - сличительная ведомость (при количественном учете); акт результатов инвентаризации (при суммовом учете).

- иные документы - акт контрольной проверки, прове­денной инвентаризации; расчет естественной убыли; акт на испорченные товары; объяснения материально-ответс­твенного лица; решение руководителя по результатам ин­вентаризации.

Следует отметить, что при проведении инвентаризации по инициативе право­охранительных органов описи составляются не менее чем в трех экземплярах как рукописно, так и с использованием средств вычислительной и другой организационной техни­ки. Все экземпляры инвентаризационной описи считаются подлинниками. Первый экземпляр передается представите­лю правоохранительных органов (оперативному работнику, следователю). Необходимость получения именно первого экземпляра обусловлена тем, что при возбуждении уголовно­го дела необходимы оригиналы документов. Кроме того, по описям, заполненным рукописным способом (под копирку), крайне затруднительно проводить исследования и эксперти­зы в случаях умышленной фальсификации записей остатков материальных ценностей. Второй экземпляр направляется в бухгалтерию предприятия, третий остаётся у материально-ответственного лица.

В сличительных ведомостях отражается разница в по­казателях по данным инвентаризационных описей (факти­ческие остатки) с показателями по данным бухгалтерского учёта. В них в обязательном порядке отражаются сведе­ния о наименовании ценностей, по которым производится сличение (единица измерения, сорт, цена). Затем следуют учётные (книжные) остатки в натуральном и денежном вы­ражении. Далее указываются фактические остатки (по ин­вентаризационной описи), данные о пересортице, естест­венной убыли и результатах инвентаризации.

Сличительные ведомости составляются только при ведении количественно-сортового учёта (опто­вые базы, склады и т.д.). В условиях количественного учёта (предприятия розничной торговли) по итогам инвентариза­ции составляется акт результатов инвентаризации, в котором информация о выявленных фактах излишек или недо­стач отражается в обезличенном суммовом выражении. Основными результатами инвентаризации являются:

- равенство фактического и книжного остатков (положи­тельный результат);

- превышение фактических остатков над книжными (из­лишки);

- превышение книжного остатка над фактическим (не­достача).

Выявленные излишки приходуются и относятся на фи­нансовый результат у организаций или на увеличение фи­нансирования (фонды) с последующим установлением при­чин возникновения излишков и виновных лиц. Наличные деньги, не оправданные приходными кассовыми ордерами в государственных организациях, в трехдневный срок вно­сятся в бюджет. Излишки запасов приходуются по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится у коммерческих ор­ганизаций на финансовые результаты[7].

Недостача или порча в пределах норм естественной убыли списывается по распоряжению руководителя орга­низации соответственно на издержки производства и обра­щения у организаций или на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.

Недостача материальных ценностей и другого имущест­ва предприятия сверх норм естественной убыли относится на виновных лиц. В случае, когда виновные лица не най­дены или во взыскании с них отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на издержки производства и обращения у организаций или уменьшение финансиро­вания (фондов) у бюджетной организации. Результаты ин­вентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой отчетности - в годовом бухгалтерском отчете.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущест­ва и порчи списываются на финансовые результаты органи­зации (ч.З ст. 12 ФЗ «О бухгалтерском учете»). Виновники недостачи могут быть не установлены вследствие того, что недостача образовалась в результате кражи имущества, мошеннических действий, совершенных посторонними лицами. При этом материалы инвентариза­ции находятся в уголовном деле в органах предваритель­ного следствия, которые могут приостановить следствие на основании того, что лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено (п.1 ч.1 ст.208 УПК РФ). О приостановлении предварительного следствия следователь уведомляет об этом потерпевшего, гражданского истца, гражданского ответчика или их представителей и од­новременно разъясняет им порядок обжалования данного решения (ч.1 ст.209 УПК РФ).

В материалах, представленных руководству организа­ции для оформления списания недостачи материально-производственных запасов и порчи сверх норм естествен­ной убыли, должны содержаться документы об обращении в соответствующие органы (МВД России, судебные органы и т.д.) по фактам недостач. Кроме того, в них должны иметь­ся решения этих органов, а также заключения о факте пор­чи запасов, полученных от соответствующих служб органи­зации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы), или специализированные организации.

По всем недостачам и излишкам инвентаризационная комиссия получает письменные объяснения от соответс­твующих работников.

Недостатки и излишки могут быть в равной степени как следствием злоупотребления материально-ответственных лиц (обман потребителей, завоз неучтенного товара, присво­ение), так и ошибок в бухгалтерском учёте либо при проведе­нии инвентаризации, а также в результате пересортицы.

Также итогом искажения результатов инвентаризации может быть пересортица, представляющая собой ситуацию, когда какие-либо однородные товарно-материальные ценности одновременно находятся в излишке и в недостаче.

Пересортица бывает:

- случайной, когда она возникает из-за неопытности материально-ответственных лиц;

- умышленной, когда вносятся записи в бухгалтерские документы с целью запутать количественный учет;

- простой, когда она образуется за один рабочий прием, то есть создание пересортицы и реализация товаров совпадают во времени;

- сложной, когда суммовые разницы от пересортицы накапливаются постепенно в течение нескольких рабочих приемов, то есть создание пересортицы и реализация товаров не совпадают во времени.

Причинами пересортицы могут быть:

- ошибки материально-ответственных лиц при приемке или отпуске товарно-материальных ценностей;

- злоупотребления материально-ответственных лиц;

- ошибки в учетных записях, допускаемых работниками бухгалтерии;

- умышленное внесение неверных записей в первичные документы и бухгалтерский учет.

По окончании инвентаризации сотрудник правоохранительного органа проверяет правильность заполнения инвентаризационной описи, наличие подписей членов комиссии, отсутствие неоговоренных исправлений и недопустимость подписей под копирку.

Задача.

Начальный баланс

Актив	Пассив
Статьи баланса	Сумма (рублей)	Статьи баланса	Сумма (рублей)
На начало	На конец	На начало	На конец
Основные средства (01)			Задолженность перед персоналом по оплате труда(70)
Подотчетные лица (71)			Краткосрочные ссуды банка (66)
Материалы(10)			Расчеты с поставщиками и подрядчиками (60)
Товары (41)			Уставный капитал (80)
Основное производство(20)			Прибыль отчетного года (99)
Денежные средства на расчетном счете (51)			Резервный капитал (82)
Денежные средства в кассе (50)
Итого			Итого

2.Счет 01 «Основные средства»

Дебет	Кредит
С.н. - 20000
С.к. - 20000

Счет 10 «Материалы»

Дебет	Кредит
С.н. - 15000
4. 7000	6. 18000
5. 11000
Итог Обд - 18000	Итог Обк - 18000
С. к.= 15000

Счет 20 «Основное производство»

Дебет	Кредит
С.н. - 8000
6. 18000 7. 20000
Итог. Обд -38000
С.к. - 46000

Счет 41 «Товары»

Дебет	Кредит
С.н. - 1000
С.к. - 1000

Счет 50 «Касса»

Дебет	Кредит
С.н. - 500
1. 18000 8. 2100	2. 10000 3. 8000 9. 1000
Итог Обд - 20100	Итог Обк - 19000
С.к. = 1600

Счет 51 «Расчетный счет»

Дебет	Кредит
С.н. - 27100
	1. 18000
	Итог Обк - 18000
С.к. = 9100

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Дебет	Кредит
	С.н. - 20000
	5. 11000
	Итог Обк - 11000
	С.к. = 31000

Счет 66 «Рассчеты по краткосрочным кредитам и займам»

Дебет	Кредит
	С.н. - 20000
	С.к. - 20000

Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Дебет	Кредит
	С.н. – 10000
2. 10000	7. 20000
Итог. Обд - 10000	Итог. Обк – 20000
	С.к. = 10000+20000-10000= 20000

Счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами»