Попроцессный метод калькуляции

Попроцессный метод калькуляции применяется на предприятиях, связанных с массовым и серийным производством, производящих однородную или примерно одинаковую продукцию и имеющих непрерывный производственный цикл.

К таким производствам относятся химическая, текстильная, нефтеперерабатывающая, цементная, угольная и другие отрасли промышленности.

Особенностями попроцессного метода калькуляции являются:

1. учет производственных затрат по подразделениям без учета отдельных заказов;

2. списание производственных затрат производится за календарный период, а не за время исполнения заказа;

3. аналитические счета по счету 20 открываются по подразделениям;

4. часть изделий постоянно находится в незавершенном производстве, которое пересчитывается в так называемые эквивалентные или условные единицы.

При попороцессном методе калькулирования затраты на материалы, заработную плату, ОПР учитываются по разному.

Материалы списываются в производство в начале производственного цикла, а заработная плата и ОПР начисляются в течение всего отчетного периода. В конце отчетного периода остаются незавершенные изделия, при этом незавершенными они являются только по отношению к заработной плате и ОПР, так как материалы, необходимые для их изготовления, уже израсходованы.

Незавершенные изделия на конец отчетного периода должны быть сведены к единой базе, поэтому остатки незавершенного производства ежемесячно на первое число пересчитываются в эквивалентные (условные) изделия с учетом процента их готовности. Перевод незавершенных изделий в условные единицы осуществляется путем умножения их количества на процент готовности и делением полученного результата на 100.

При расчете условных изделий следует иметь в виду, что изделия, законченные в отчетном периоде, включаются в расчет полностью без пересчета.

При расчете себестоимости условных изделий следует помнить, что материальные затраты относятся ко всему остатку незавершенного производства без пересчета, а заработная плата и ОПР относятся к условным изделиям, поэтому эти элементы затрат называют конверсионными или добавленными расходами.

Пример:

Остаток незавершенного производства на 01.06.00 г. 100 изделий, готовность 80%

При этом было израсходовано материалов на 500.000 руб., а на конверсионные расходы – 160.000 руб.

Определить себестоимость изделий в незавершенном производстве.

Себестоимость единицы изделия в незавершенном производстве рассчитывается в следующем порядке: сначала определяется стоимость материалов, израсходованных на 1 изделие – 500000: 100 = 5000 руб., далее определяется сумма конверсионных (добавленных) расходов на единицу условных (эквивалентных) изделий – 160000: 80 = 2000 руб. Общая себестоимость единицы изделия будет составлять 5000+ 2000= 7000 руб.

При попроцессном методе калькулирования расчет себестоимости выпущенной готовой продукции осуществляется в четыре этапа:

1 этап. Расчет потока физических единиц изделий, относящихся к материальным затратам.

Этот расчет осуществляется с использованием формулы балансовой увязки:

О₁ + П = В + О₂ ,

где О₁ - остаток незавершенного производства на начало отчетного периода;

П - запущено в производство продукции;

В – выпущено готовой продукции в отчетном периоде;

О₂ – остаток незавершенного производства на конец отчетного периода.

2 этап. Определение потока эквивалентных (условных) единиц, относящихся к конверсионным расходам.

Этот расчет осуществляется с учетом процента готовности остатков незавершенного производства.

3 этап. Определение или расчет затрат на одно условное изделие, при этом отдельно рассчитывается себестоимость по материальным затратам и по конверсионным расходам.

4 этап. Расчет общей себестоимости выпущенной из производства готовой продукции и остатков незавершенного производства. При этом себестоимость единицы продукции умножается на количество выпущенных из производства готовых изделий и определяется фактическая себестоимость готовой продукции, которая списывается проводкой:

Дебет Кредит

43 20

При расчете себестоимости незавершенного производства отдельно определяются материальные затраты незавершенного производства и конверсионные расходы.

При калькулировании себестоимости продукции при попроцессном методе могут применяться метод средневзвешенной и метод ФИФО.

Наиболее распространенным методом в российской практике является метод средневзвешенной. Суть этого метода заключается в том, что при расчете эквивалентных (условных) изделий остатки незавершенного производства на начало периода не пересчитываются в условные изделия, т.к. они входят в количество выпущенных готовых изделий за отчетный период.

При использовании метода ФИФО необходимо разграничить затраты по отчетным периодам. Остатки незавершенного производства на начало периода считаются затратами прошлого периода, поэтому при расчете условных изделий они исключаются из общего количества физических единиц

При расчете себестоимости единицы изделий в расчет принимаются только затраты отчетного периода.

При расчете себестоимости выпущенной готовой продукции следует учесть процент незавершенности остатков на начало отчетного периода и рассчитать себестоимость затрат по незавершенному производству, а затем себестоимость затрат по изделиям, запущенным и выпущенным в течение отчетного периода.

Попередельный метод

Калькулирование себестоимости – используется в отраслях промышленности с поточным и серийным производством, где исходное сырье и материалы проходят в определенной последовательности несколько законченных стадий обработки (переделов)

Передел – часть технологического процесса, которая заканчивается получением готового полуфабриката, направляемого в следующий передел или реализуется на стороне.

В зависимости от использования полуфабриката предприятие может применять:

1. бесполуфабрикатный способ калькулирования – применяют на производства, которые не практикуют реализацию полуфабрикатов на сторону.

При этом способе кулькулирования себестоимости продукции проводится также как при попроцессном методе.

2. полуфабрикатный способ калькулирования – используют на предприятиях, реализующих собственные полуфабрикаты сторонним организациям как продукцию своего производства.

Калькулирование себестоимости продукции в этом случае осуществляется как при попроцессном методе, но отдельно на каждом переделе.

Себестоимость полуфабрикатов, поступающих из одного передела в другие, учитывается как стоимость основных материалов.

4.6. Сущность системы «Стандарт-кост»

Объективные тенденции решения проблем организации труда и управления производством вызвали в США в начале 20-х годов ХХ века предпосылки к переосмыслению применяемых методов учета производственных затрат. Для исчисления себестоимости единицы продукции и контроля за затратами стали разрабатываться и использоваться нормативы материальных и трудовых затрат.

Сущность системы «Стандарт-кост» описал американский экономист Джонотан Гаррисон в своем труде «Учет себестоимости в помощь производству». В этой работе он предлагал осуществлять учет себестоимости продукции по стандартным нормам. Отклонения между фактическими и стандартными затратами накапливаются в течение отчетного периода, а затем полностью списываются на прибыль или убытки.

Такая система калькуляции получила название «Стандарт-Кост».

«Стандарт» означает количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат, «кост» означает денежное выражение произведенных материальных и трудовых затрат на единицу продукции.

Достоинством системы является:

1. обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство;

2. установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции;

3. составление отчета о доходах и расходах с выделением отклонений от норм и анализом причин их возникновения.

В американской практике существуют разные подходы к установлению стандартов по статьям затрат. Наиболее распространенным является метод учета с применением карт стандартной себестоимости.

Карты стандартной себестоимости составляют по каждому изделию, заказу и производственному подразделению. Это позволяет выявить отклонения фактических затрат от стандартных на каждом этапе производства.

Отклонения фактических затрат от стандартов американские фирмы обычно не относят на себестоимость, а списывают на счет реализации.

В зависимости от размера предприятия разработка стандартов и учет отклонений осуществляется комитетом или контролером, которые являются представителями каждого подразделения.

Система «Стандарт-кост» нашла широкое применение не только в практике американского учета, но и в практике учета многих европейских стран. При этом в западноевропейских странах учет отклонений ведется не по каждому значению, а только по существенным элементам. Однако во всех случаях эта система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование прямых издержек производства.

Отличительными признаками этой системы являются:

1. предварительное нормирование затрат и исчисление нормативной себестоимости единицы продукции;

2. систематический, своевременный учет изменений норм и определение влияния этих изменений на себестоимость продукции;

3. предварительный контроль фактических затрат на основе первичных документов и фиксирование отклонений фактических затрат от норм;

4. ежедневная информация об отклонениях фактических затрат от нормативных.

При нормативном методе учета себестоимость выпущенной продукции определяется путем алгебраического суммирования нормативной себестоимости выявленных отклонений и изменений норм.

Фактическая себестоимость = нормативная себестоимость + (-) отклонения от норм + (-) изменения норм.

Организация нормативного учета, прежде всего, связана с необходимостью разработки прогрессивных и технически обоснованных норм расходования сырья, материалов, заработной платы на единицу продукции.

В российской практике применения нормативного метода затрудняется по следующим причинам:

- несовершенство нормативной базы;

- установление укрупненных объектов калькуляции;

- неправильное ведение учета отклонений фактических затрат от нормативных затрат. Учет отклонений ведется не по элементам затрат, а в целом по себестоимости единицы продукции.

Отраслевые особенности отдельных производств, влияют на выбор модели нормативного учета для каждого предприятия.

Выделяют 3 варианта организации нормативного учета:

1. Учет по нормативным затратам

При этом фактические затраты определяются следующим образом:

Нормативные затраты + (-) отклонения = фактические затраты

Этот вариант наиболее распространен в экономике развитых стран. Он предполагает стабильность нормативных затрат.

2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат.

Этот вариант предусматривает отражение затрат на производство в двух оценках: по фактическим затратам и по нормативной величине затрат в зависимости от фактического объема продаж.

При этом варианте определяются отклонения ежедневно или за отчетный период:

Отклонения = фактические затраты – нормативные затраты

3. Учет смешанным способом.

Этот вариант предполагает использование элементов 1-го и 2-го вариантов.

Внедрение системы нормативного учета на предприятии предусматривает наличие четко разработанного технологического процесса изготовления продукции. Наличие четко разработанного технологического процесса позволяет выявить отклонения на каждом этапе производства.

Отклонения фактических затрат от нормативных могут быть списаны двумя способами:

1. - отклонения полностью списываются на себестоимость готовой или реализованной продукции в зависимости от учетной политики.

2. - отклонения распределяются между продукцией готовой и реализованной и незавершенным производством.

При списании отклонений следует учитывать принцип существенности показателей.

Нормативные затраты представляют собой тщательно рассчитанные затраты на единицу продукции на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов.

При этом прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда определяются на основе инженерных расчетов, прогнозных данных, изучения трудовых операций и учета других факторов.

Нормативные общепроизводственные расходы, как правило, основываются на базе данных о затратах прошлых лет. Многие нормативы применяются много лет без изменений. Только значительные конструктивные изменения изделий вызывают необходимость пересмотра нормативов. Ценовые составляющие нормативов пересматриваются ежегодно для учета инфляционных процессов и других факторов, влияющих на цену.

Нормативные затраты на единицу продукции состоят из 6-ти основных элементов:

1. Нормативная цена основных материалов - представляет собой тщательную оценку затрат каждого вида основных материалов на следующий учетный период. При этом необходимо оценить вероятность увеличения или снижения цен, количественные изменения на рынке материалов, новые источники поставок и другие факторы.

С учетом этих факторов должна быть определена нормативная цена каждого материала, используемая во всех последующих расчетах.

Ответственность за установление нормативных цен несет менеджер по закупкам или отдел материально-технического снабжения.

2. Нормативное количество основных материалов - это оценка ожидаемого количества материалов, которые будут использованы в следующем учетном периоде. Такая оценка является одной из наиболее трудных задач. При этом определяется оптимальный норматив использования материалов на одно изделие с учетом его конструктивных особенностей, качества материалов, квалификации работников, возможного брака и других производственных факторов.

Норматив использования материалов на единицу изделия умножают на планируемый объем выпуска изделий и определяют нормативное количество основных материалов на следующий учетный период. Умножая нормативную цену основных материалов на их нормативное количество, получают нормативные затраты по основным материалам.

3. Нормативное рабочее время - представляет собой время, необходимое для каждого производственного процесса для производства единицы изделия. Как правило, нормативное время устанавливается в долях часа. Ответственность за установление норматива рабочего времени несут: главный технолог, главный инженер по труду или нормировщик.

4. Нормативная ставка прямой оплаты труда - выражает почасовую оплату труда каждого процесса или каждого вида работ. Нормативные ставки оплаты труда могут устанавливаться государственными органами, самостоятельно предприятиями или фиксироваться в контрактах, заключенных с работниками.

Умножая нормативное время работы на нормативную ставку прямой оплаты труда, получают нормативные затраты на оплату труда.

5. Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов - представляет собой отношение плановых переменных общепроизводственных расходов на плановую базу распределения.

6. Нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов - представляет собой отношение плановой суммы постоянных общепроизводственных расходов к нормальной мощности предприятия, выраженной в единицах трудозатрат.

Нормативные элементы, рассчитанные на предстоящий учетный период, дают возможность исчислить нормативную себестоимость продукции на предстоящий год (полугодие, квартал).

Пример расчета нормативной себестоимости с учетом элементов нормативных затрат.

Предприятие разработало нормативы для автоматической линии, производящей автоматические карандаши.

Были разработаны следующие нормативы:

- Специальная пластмасса 5 г на один карандаш;

- Нормативная цена пластмассы 90 рублей за 1кг. Цена подвижного механизма 2,25 рублей.

- Нормативные затраты труда:

а) штамповочный цех 0,01 часа на 1 карандаш;

б) сборочный цех 0,05 часа на 1 карандаш;

- Нормативные ставки на оплату труда

а) в штамповочном цехе 8 руб./час;

б) в сборочном цехе 10 руб./час;

- Нормативные общепроизводственные расходы

А) переменных 12 руб. на 1 час общих трудозатрат;

Б) постоянных 9 руб. на 1 час общих трудозатрат.

Определить нормативную себестоимость одного карандаша.

Нормативная себестоимость одного карандаша будет равна:

Основные материалы: пластмасса – 90,00 * 0,005= 0,45руб.

подвижной механизм - 2,25 руб.

Прямые затраты труда: штамповочный цех - 0,01ч/карандаш*8,00 =0,08руб., сборочный цех - 0,05ч/карандаш *10,00 = 0,50 руб.

Общепроизводственные расходы: переменные 0,06ч/карандаш* 12,00 = 0,72 руб., постоянные 0,06 ч/карандаш * 9,00 = 0,54 руб.

Итого нормативных затрат на один карандаш: 4,54 руб.

При использовании нормативного метода учета затрат важное значение имеет контроль за соблюдением нормативных затрат.

С этой целью на предстоящий учетный период составляются производственные программы (бюджеты), в которых определяются нормативные затраты на планируемый объем производства. Однако, нормативный бюджет является статичным, т.е. определяет затраты только на определенный объем производства. Для оценки исполнения нормативного бюджета используют гибкий бюджет.

Гибкий бюджет предусматривает нормативные затраты по каждому элементу, пересчитанные с учетом фактического объема производства.

Гибкий бюджет позволяет оценить соблюдение нормативных затрат путем их сравнения с фактическими затратами. Пересчет нормативного бюджета на фактический объем производства осуществляется по формуле гибкого бюджета:

ГБ - гибкий бюджет;

ПЗ - переменные затраты;

V - фактический объем производства;

ФЗ – постоянные затраты по нормативному бюджету.

Использование гибкого бюджета помогает при планировании выбрать оптимальный объем продаж, а при анализе – оценить фактические результаты деятельности предприятия. В практике работы предприятий оцениваются и анализируются в основном только отклонения, превышающие определенный лимит, который устанавливает руководство предприятия.

Несущественные отклонения, как правило, не учитываются и не анализируются. Существенные отклонения требуют проведения анализа отклонений и установления их причин.

Для оценки деятельности предприятия производится сравнение фактических и бюджетных данных, при этом, как правило, фактические данные сравниваются с данными гибкого бюджета.

Разница между фактическими и бюджетными данными представляет собой отклонения, позволяющие оценить эффективность или неэффективность использования ресурсов.

Если фактические затраты превышают бюджетные, то какие отклонения называют неблагоприятными (Н).

Если фактические затраты ниже бюджетных, то такие отклонения называют благоприятными (Б).

Все отклонения бухгалтер – аналитик подразделяет на 3 вида:

1. отклонения по основным материалам;

2. отклонения по прямым трудовым затратам;

3. отклонения ОПР.

1.Отклонения по основным материалам определяются как разница между фактическими и нормативными (бюджетными) затратами:

О_м = Ц_ф*К_ф-Ц_н*К_н

О_м - отклонения по основным материалам

Ц_{ф, н} – цена материалов фактическая и нормативная

К_ф,н – количество израсходованных материалов по факту и нормативу.

Общие отклонения затрат по материалам могут быть разложены на две части: отклонения по цене и отклонения по количеству израсходованных материалов.

Отклонения по цене рассчитываются по следующей формуле:

О_ц = (Ц_ф-Ц_н)*К_ф.

Отклонения по количеству израсходованных материалов рассчитываются по следующей формуле:

О_к = (К_ф – К_н)*Ц_н

В сумме отклонения по цене и по количеству должны составлять общее отклонение.

Разложение отклонения на составные части позволяет определить факторы, оказавшие влияние на использование материалов.

Ответственность за отклонения по ценам несет менеджер по закупкам или отдел материально-технического снабжения; за отклонения по количеству - главный технолог или главный инженер производства.

2. Отклонения по прямым трудовым затратам

Представляют собой разницу между фактическими и нормативными затратами труда, произведенными при фактическом объеме выпущенной продукции, за исключением брака.

Общие отклонения по труду можно рассчитать по формуле:

О_т = (С_ф*В_ф) – (С_н*В_н)

С_ф,н - ставка оплаты труда фактическая, нормативная;

В_ф,н - время на единицу изделия фактическое, нормативное.

Чтобы оценить влияние отдельных факторов, общее отклонение также подразделяют на две части: отклонение по ставке оплаты труда и отклонение по производительности труда.

Отклонение по ставке оплаты труда рассчитываются по следующей формуле:

О_с = (С_ф – С_н)*В_ф;

Отклонения по производительности труда:

О_п = (В_ф-В_н)*С_н.

Алгебраическая сумма составных частей представляет собой общее отклонение.

Ответственность за отклонение по ставке оплаты труда обычно возлагается на отдел труда и заработной платы и отдел кадров. За отклонение по производительности труда отвечают главный технолог и главный инженер.

3.Отклонение общепроизводственных расходов представляет собой наиболее сложный участок анализа, т.к. ответственность за отклонение не может быть возложена на каких-либо конкретных работников.

В процессе анализа сначала определяют общие отклонения, рассчитанные как разница между фактическими и нормативными затратами с применением нормативных коэффициентов переменных и постоянных обще производственных расходов.

Общие отклонения подразделяются на две части: контролируемые отклонения и отклонения ОПР по объему производства.

Контролируемые отклонения ОПР определяются как разница между фактическими и нормативными затратами по смете гибкого бюджета.

Отклонения ОПР по объему определяются как разница между нормативными данными по гибкому бюджету и суммой ОПР, рассчитанной с применением нормативных коэффициентов переменных и постоянных ОПР.

Ответственность за отклонения ОПР определяется в зависимости от конкретной ситуации. За контролируемые отклонения ОПР могут нести ответственность: отдел кадров, бухгалтерия, администрация цеха или предприятия, отдел нормирования или другие службы.

За отклонения по объему ответственность может быть возложена на заведующего производством, технолога или начальника цеха.

В практике работы анализ отклонений производится выборочно. При этом анализируются лишь те отклонения, которые превышают допустимые границы, заранее определенные предприятием. Такой выборочный анализ отклонений принято называть управлением отклонений.

Управление отклонениями позволяет сохранить объем аналитической работы и принимать эффективные управленческие решения, направленные на устранение только существенных отклонений.

Бухгалтерский учет при нормативном методе учета затрат организуется на тех же счетах бухгалтерского учета, что и при ведении учета фактических затрат. (20, 13, 25, 40 и т.д.).

Однако, для учета отклонений фактических затрат от нормативных необходимо соблюдать следующие правила:

1.Все записи на счетах должны вестись только по нормативам

Дебет Кредит

20 10 – списание материалов по нормативу;

20 69 - начисление единого социального налога по нормативу;

20 25 – начисление ОПР по нормативу;

20 70 - начисление заработной платы по нормативу.

1. Для учета отклонений должен быть выделен отдельный счет с выделением аналитических счетов для каждого вида отклонений. Для этой цели может быть рекомендован счет №16 «Отклонения в стоимости материалов».

2. Неблагоприятные отклонения должны отражаться по дебету счета для учета отклонений, а благоприятные отклонения- по кредиту счета для учета отклонений.

Дебет Кредит

16/1 10 – неблагоприятные отклонения по материалам;

10 16/1 - благоприятные отклонения по материалам;

16/2 70 -неблагоприятные отклонения по оплате труда;

70 16/2 – благоприятные отклонения по оплате труда;

16/3 25 - неблагоприятные отклонения ОПР;

25 16/3 - благоприятные отклонения ОПР.

В практике Российского учета система нормативного учета используется только для учета приобретения материалов по учетным ценам и при учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости, причем отклонения отражаются не по отдельным элементам, а в целом по отдельному подразделению или предприятию. Это снижает значение аналитичности отклонений и не позволяет разложить их на отдельные составные части.

Компания использует нормативный метод учета затрат в подразделении по производству лобовых стекол, нормативные затраты на производство за январь записаны при объеме производства 1800 штук и представлены в таблице:

Затраты	Количество	Нормативная цена	Сумма, руб.
1.Прямые материальные затраты	5040 шт	60 руб	302400,00
2. Прямые трудовые затраты	5400 час	30 руб	162000,00
3. Переменные ОПР	5400 час	20 руб/час	108000,00
4. Постоянные ОПР	5400 час	8 руб/час	43200,00
Итого			615600,00

Фактически в течение января подразделение изготовило 1650 шт. стекол, при этом затраты составили:

Затраты	Количество, шт.	Нормативная цена	Сумма, руб.
1.Прямые материальные затраты	4785	60,2 руб.	288057,00
2. Прямые трудовые затраты	5115	28,5 руб.	145777,50
3. Переменные ОПР	5115	19,5 руб./час	99742,50
4. Постоянные ОПР	5115	8,2 руб./час	41943,00
Итого			575520,00

Определить отклонения, их характер (благоприятный или неблагоприятный) и провести анализ отклонений. Отразить нормативные затраты в бухгалтерском учете.