Застосування диференційного аналізу для вибору найкращих варіантів дій.

Вибір найкращої альтернативи базується на концепції диференційного аналізу.

Диференційний аналіз — це процес оцінки наслідків впровадження тієї чи іншої альтернативи. На думку Р. Ентоні та Дж. Риса, він являє собою складову частину інформаційної системи управлінського обліку. Такий підхід передбачає виділення диференційних даних та їх порівняння.

Термін «диференційні» походить від англійського слова «differential», що означає «різні». Тобто диференційні дані — це показники, величина яких за певних умов може відрізнятися від тієї величини, яка виникла б за інших умов. Диференційні доходи являють собою додаткові доходи, отримані внаслідок зростання обсягу продажу. Диференційні витрати — додаткові витрати, пов’язані з додатковим виготовленням або реалізацією продукції. Слід підкреслити, що в економічній літературі, замість терміна «диференційні витрати», часто застосовують його синоніми: витрати на найближчий період; витрати , яких можна уникнути; приросні витрати; додаткові витрати.

Таким чином, диференційні дані становлять різницю між альтернативними рішеннями. В свою чергу, диференційний аналіз спрямований на виділення й оцінку серед усіх даних лише релевантних показників та обчислення відхилень між ними за різними альтернативами. При цьому враховуються всі витрати (як змінні, так і постійні), які змінюються під впливом конкретного рішення. Найпоширенішим інструментом такого підходу є аналіз маржинального доходу, детальна інформація відображена в таблиці 2.1.

Таблиця 2.1

Послідовність дій при застосуванні аналізу маржинального доходу

Дія 1	Впевнитися, що постійні витрати залишаються незмінними.
Дія 2	За наявності змінних витрат виділити з їх складу змінну та постійну складову.
Дія 3	Розрахувати загальні маржинальні витрати і маржинальний дохід кожної існуючої альтернативи.
Дія 4	Визначити можливі обмежуючі фактори.
Дія 5	Обрати альтернативу, яка забезпечує найбільший маржинальний дохід.

Скористаємося диференційним аналізом для здійснення вибору альтернативи в прикладі 2. Вплив на витрати при відмові від утримання власного допоміжного персоналу показано у табл. 2.2.

Таблиця 2.2

Диференційні витрати у разі прийняття послуг спеціалізованої організації

Показники	Існуючі операційні витрати, грн	Використання зовнішніх послуг, грн	Диференційні витрати
Непряма зарплата	21 000	17 000	-4 000
ВУЕМУ			-2 500
Вартість зовнішніх послуг з обслуговування обладнання			+3 000
Разом	23 500	20 000	-3 500

Таким чином, у разі укладання договору на обслуговування обладнання спеціалізованою організацією щомісяця підприємство зможе зекономити 3500 грн (23 500 – 20 000), оскільки загальні витрати підприємства порівняно з існуючою ситуацією зменшаться.

З процесом прийняття рішень пов’язані також альтернативні витрати.Вони виникають, коли підприємство відмовляється від одного варіанта дій на користь іншого. За своєю сутністю вони являють собою недоотримані доходи або можливі витрати. В нашому прикладі альтернативні витрати становить величина 3500 грн. Ці кошти будуть втрачені, якщо підприємство не скористається зовнішніми послугами.

Отже, хоч альтернативні витрати безпосередньо в облікових реєстрах ніколи не фіксуються, в процесі прийняття рішень їм слід приділити особливу увагу. Після здійснення остаточного вибору варіанта дій цей вид витрат втрачає своє значення.

При прийнятті операційних рішень необхідно скористатися такими правилами:

3. Якщо альтернативний вибір впливає на величину витрат, але доходи при цьому залишаються незмінними, то найкращим з альтернативних варіантів є той, що спричиняє найменші диференційні витрати.

4. Якщо альтернативний вибір впливає одночасно на величину витрат і на розмір доходів, то найкращим вважається той альтернативний варіант, який забезпечує більший диференційний прибуток.

5. Для обґрунтування вибору тієї чи іншої альтернативи необхідно порівнювати загальні величини доходів і витрат, оскільки значення окремих показників на одиницю продукції може залежати від обсягу діяльності.

Порівняння та вибір варіанта рішення обов’язково має відбуватися за участю осіб, які виконуватимуть рішення, а не тільки учасниками аналітичної групи.

Таким чином, процес прийняття рішень є настільки складним та багатофакторним, що його можна розглядати як особливий вид діяльності, близький до мистецтва, який вимагає високої кваліфікації, практичного досвіду, розвинутої інтуїції (10). Саме тому за переконанням канадських авторів (15), для здійснення правильного вибору необхідне розуміння фундаментальних основ теорії прийняття рішень, зокрема доречно пам’ятати наступні припущення та правила:

- Альтернативу обирають, зважаючи на її прибутковість.

- Рішення приймають, виходячи з наявного кращого варіанта, (підхід «великого пальця»).

- Те, що є позитивним для окремого підрозділу, є позитивним для підприємства у цілому.