Перевірка правильності нарахування та обліку резерву сумнівних боргів

Нормативним документом для перевіряючого є П(С) БО 10 "Дебі­тори", згідно з яким сумнівний борг трактується як дебіторська заборго­ваність щодо якої існує неповернення боржником. Для ведення оператив­ного контролю важливим є аналіз заборгованості в розрізі термінів. При цьому відслідковуються суми можливих витрат через безнадійну дебітор­ську заборгованість. Причинами її виникнення вважається закінчення строку позовної давності, недостатність майна боржника для погашення боргу перед кредитором, дія форс-мажору, смерть або позбавлення волі фізичних осіб боржників.

Перевіряючі звертають увагу, передусім, на правильність структу­ри резерву дебіторської заборгованості. При цьому аналізують для якої дебіторської заборгованості сформовано резерв. Наприклад, в резерв не можна включати видані аванси. Створення резерву передбачається тільки

для дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги і не стосується інших видів дебіторської заборгованості.

На новостворених підприємствах безнадійна заборгованість пови­нна обліковуватись за методом прямого списання, коли фактично не оде­ржані суми безпосередньо відносяться на рахунок безнадійних боргів. На функціонуючих підприємствах можливий облік безнадійної заборговано­сті за методом поправок, коли борги розглядаються як частина операцій­них витрат того періоду, в якому вони виникли.

Далі перевіряють правильність визначення величини сумнівних боргів. Згідно з П(С) БО 10 нарахування резерву передбачається в кінці звітного періоду на підставі середнього рівня попередніх витрат з поправ­кою на майбутнє.

Перевіряють розрахунок резерву, який складається бухгалтерією за даними класифікації поточної дебіторської заборгованості в розрізі тер­мінів її несплати та аналізу фактичного непогашення за попередні звітні періоди. При оцінці втрат підприємство може передбачати незначне збі­льшення неоплатних боргів і примінити коефіцієнт сумнівності, збіль­шуючи заздалегідь можливий рівень втрат. В такому випадку перевіряю­чий виясняє, що є підґрунтям для визначення коефіцієнта та чи не зави­щена його величина. Як правило, коефіцієнт сумнівності зростає із збіль­шенням строків непогашення дебіторської заборгованості.

Приклад розрахунку.

За термін для розрахунку резерву сумнівних боргів доцільно брати останні 5 років, загальна дебіторська заборгованість за які склала 40000 грн. Сума непогашених боргів покупців складає 800 грн. Коефіці­єнт сумнівності в такому разі становить 2% (800:40000x100%). На дату складання балансу сума дебіторської заборгованості дорівнює 2000 грн.

За такої умови резерв сумнівних боргів за звітний період повинен бути розрахований в сумі 40 грн.

Якщо підприємство передбачає збільшення рівня неоплачених ра­хунків, то можливе незначне умовне збільшення рівня втрат, наприклад, до 2,1%.

Підприємство може використати інший метод - метод умовного визначення резерву сумнівних боргів. В цьому випадку величина їх ви­значається окремо по кожному сумнівному боргу в залежності від фінан­сового стану (платоспроможності) боржника та оцінки імовірності пога­шення боргу. Перевірка при цьому носить більш дослідницький, аналіти­чний характер, оскільки платоспроможність будь-якого дебітора можна визначити лише приблизно з великим відсотком умовності.

Якщо за цим методом розраховано значну величину сумнівного боргу, слід встановити за яких причин та за чиїм розпорядженням підпри-

ємство передбачаючи неплатоспроможність покупців, відвантажило їм товари. Слід також простежити подальший рух резерву сумнівних боргів.

Перевіряють чи організовано бухгалтерський облік резервів за сумнівною дебіторською заборгованістю на рахунку 38 "Резерв сумнів­них боргів". Дані розрахунку використовуються для уточнення оцінки дебіторської заборгованості покупців і замовників, яка значиться на раху­нках 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" і 37 "Розрахунки і рі­зними дебіторами".

Ревізуючи резерв сумнівних боргів відстежуюгь водночас частково формування витрат, тому що створення резерву по кредиту рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів" відбивається в дебеті рахунків бухгалтерського обліку витрат 944 "Сумнівний та безнадійний борги". Списання ж сумні­вної заборгованості повинно відображатись в дебеті рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів" в кореспонденції з кредитом рахунків обліку дебітор­ської заборгованості. Слід ретельно простежити зміцнення величини ре­зерву сумнівних боргів. В разі зменшення нарахованих резервів повинен бути запис в дебеті рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів" в кореспонден­ції з кредитом рахунків обліку доходів.

За величиною сальдо на рахунку 38 "Резерв сумнівних боргів" в кінці звітного періоду перевіряють достовірність показника в рядку 162 балансу підприємства. В такий спосіб підприємство показує суму потен­ційної безнадійної заборгованості, яка не може бути стягнута з дебіторів.

Обов'язково слід перевірити чи організовано аналітичний облік на­рахування резерву в розрізі боржників за строками непогашення дебіторсь­кої заборгованості. З даними аналітичного обліку звіряють розрахунок бух­галтерії та узагальнюючі записи на рахунку 38 "Резерв сумнівних боргів". За цими даними перевіряють також достовірність показника по рядку 090 ф. №3 "'Звіт про фінансові реквізити", де в складі статті "Інші операційні витрати" відображається нарахування резерву сумнівних боргів.

Слід проаналізувати залишок резерву на наступний рік з тих пози­цій, що підприємство має право не списувати резерв в наступному звіт­ному періоді до моменту закінчення строку позовної давності за даним зобов'язанням чи його погашення.

Перевіряючий повинен впевнитись в наявності обгрунтування від­несення кожної дебіторської заборгованості на рахунок резерву сумнів­них боргів: повинні бути матеріали інвентаризації розрахунків і наказ (розпорядження) керівника підприємства.

Практика показує, що сума списаних неошіачених рахунків рідко збігається з розрахованим резервом. Виходячи з цього перевіряють відо­браження в бухгалтерському обліку різниці між розрахунковою та списа­ною сумами. Якщо списана сума більша, в бухгалтерському обліку пови­нна бути додаткова регулююча проводка за дебетом рахунка 949 "Інші витрати операційної діяльності" і кредитом рахунків 36 "Розрахунки з по-

купцями та замовниками", 37 "Розрахунки з різними дебіторами" (на ре­шту суми).

У разі повернення боргів, які ще не були визнані безнадійними, пе­ревіряють відображення їх в бухгалтерському обліку на дебеті рахунків 10 "Основні засоби", 11 "Інші необоротні матеріальні активи", 12 '"Немате­ріальні активи", 24 "Брак у виробництві", 20 "Виробничі запаси", 28 "Това­ри", 30 "Каса", 31 "Рахунки в банках" в кореспонденції з кредитом відпові­дних рахунків обліку розрахунків з дебіторами. В цих випадках необхідно простежити, чи приєднана невикористана сума резерву в кінці року до до­ходу записом до дебету рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів" в кореспон­денції з рахунком 716 "Відшкодування раніше списаних активів".