Приклад 2. Створення нематеріальних активів власними силами

Створення нематеріальних активів власними силами відобра­жається такими обліковими записами:

Д-т 154 — К-т 661 К-т65 К-т 13 К-т 20

Якщо об'єкт нематеріальних активів завершено і введено в експлуатацію:

Д-т 12 — К-т 154

Первісна вартість НМА збільшується на суму витрат, пов'яза­них з їх удосконаленням і підвищенням їхніх можливостей та подовженням терміну використання, які збільшують майбутні економічні вигоди. Витрати, здійснювані для підтримання НМА у придатному для використання стані й отримання спершу ви­значеного розміру економічних вигід від використання НМА, включаються до складу витрат звітного періоду (п. 18 П(С)БО 8).

7.2.2. Переоцінка нематеріальних активів

Підприємство може переоцінювати такі активи за справедли­вою вартістю на дату балансу, однак тільки ті, щодо яких є ак­тивний ринок. У разі переоцінки окремого об'єкта нематеріаль­ного активу слід переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив (крім тих, щодо яких немає активного ринку).

Якщо підприємством проведено переоцінку об'єктів групи нематеріальних активів, то надалі вони підлягають щорічній переоцінці (рис. 1.7.1).

Переоцінена первісна вартість і знос об'єкта нематеріального активу визначаються як добуток відповідно первісної вартості або зносу та індексу переоцінки, який визначається шляхом ділення справедливої вартості об'єкта, що переоцінюється, на його залиш­кову вартість.

Облік нематеріальних активів

Перша переоцінка нематеріального активу
Дооцінка		Уцінка
Д-т 12 "Нематеріальні активи" К-т 423 "Дооцінка активів" К-т 133 "Знос нематеріальних активів"	Д-т 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій", 133 "Знос нематеріальних активів" К-т 12 "Нематеріальні активи"

Подальші переоцінки нематеріального активу
Якщо сума попередніх уцінок більша від суми попередніх дооцінок		Якщо сума попередніх дооцінок більша від суми попередніх уцінок
1.На суму перевищення попе­редніх уцінок над попередніми дооцінками	1. На суму перевищення поперед­ніх дооцінок над сумою поперед­ніх уцінок
Д-т 12 "Нематеріальні активи" К-т 746 "Інші доходи від звичай­ної діяльності"	К-т 423 "Дооцінка активів" Д-т 12 "Нематеріальні активи"
2. Дооцінка	2. Уцінка
Д-т 12 "Нематеріальні активи" К-т 423 "Дооцінка активів" К-т 133 "Знос нематеріальних активів"	Д-т 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій", 133 "Знос нематеріальних активів" К-т 12 "Нематеріальні активи"

Рис. 1.7.1. Переоцінка нематеріального активу

7.2.3. Амортизація нематеріальних активів

Законом України "Про прибуток підприємств" НМА визначаєть­ся як об'єкт інтелектуальної власності та інші аналогічні права, визнані відповідним законодавством об'єктом права власності плат­ника податків. Однак у "податковому" визначенні акцент зробле­но на праві власності НМА. Це визначення вужче порівняно з "бух­галтерським" визначенням НМА, наведеним у П(С)БО 8.

Розділ 7

Підпунктом 8.1.1 Закону "Про прибуток підприємств" амор­тизація основних фондів і НМА визначена як поступове відне­сення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податків у межах норм амортизаційних відрахувань, встановлених цим законом.

Далі, відповідно до підпункту 8.1.2, амортизації підлягають, зокрема, витрати:

— на придбання нематеріальних активів;

— проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів.

Підпунктом 8.3.9 цього закону визначено, що для амортизації НМА застосовується лінійний метод, за яким кожен окремий вид НМА амортизується рівними частками, виходячи з його первісної вартості, протягом терміну, що його платник податків визначає самостійно, виходячи з терміну корисного використання НМА.

П(С)БО 7 "Основні засоби" передбачено такі методи нараху­вання амортизації: прямолінійного списання; зменшення залиш­кової вартості; прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивного; виробничого.

Підпунктом 8.1.1 Закону "Про прибуток підприємств" амор­тизація НМА визначена як поступове віднесення витрат, у тому числі з їх поліпшення, на зменшення прибутку. Крім того, підпунк­том 8.3.9 цього закону визначено, що НМА амортизується рівни­ми частками, виходячи з його первісної вартості. Первісна вартість НМА визначається також у податковому обліку стан­дартом бухгалтерського обліку, яким обумовлені випадки, коли вона має підвищуватися (п. 18 П(С)БО 8). Тобто витрати з поліп­шення НМА мають збільшувати первісну вартість активів, що підлягає "податковій" амортизації.

При амортизації нематеріального активу слід керуватися пунк­тами 25—31 П(С)БО 8, згідно з якими підприємство самостійно встановлює термін корисного використання НМА, але не більше ніж 20 років. Однак у податковому обліку, відповідно до підпунк­ту 8.3.9 ст. 8 Закону "Про прибуток підприємств", термін корис­ного використання нематеріальних активів не може перевищу­вати 10 років. Методи нарахування амортизації також визнача­ються підприємством самостійно, а розрахунок амортизації здійснюється відповідно до П(С)БО 8 "Нематеріальні активи",

Облік нематеріальних активів

згідно з яким нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому нематеріальний актив зарахова­но на баланс підприємства. Відповідно, при вибутті нематеріаль­ного активу амортизація не нараховується з місяця, наступного за місяцем вибуття.

У бухгалтерському обліку з 1 січня 2000 р. амортизації підля­гають усі нематеріальні активи, що перебувають на балансі підприємства. У податковому обліку витрати, пов'язані з науко­во-технічним, навчально-методичним забезпеченням господар­ської діяльності, витрати на проведення дослідних робіт, на ви­готовлення моделей і зразків, пов'язаних з основною діяльністю підприємства, витрати з виплати роялті та придбання нематері­альних активів (які не підлягають амортизації), згідно з підпунк­том 5.4.2 ст. 5 Закону "Про прибуток підприємств", не аморти­зуються, але включаються до складу валових витрат. Не підля­гає амортизації у податковому обліку вартість безкоштовно (без­оплатно) отриманих нематеріальних активів (п. 8.1 ст. 8 Зако­ну), а також гудвіл (п. 1.7 ст. 1 цього ж Закону), які до валових витрат підприємства не включаються.

Контрольні запитання та тести

Контрольні запитання

1. Що таке нематеріальні активи?

2. За яких умов нематеріальні активи визнаються в Балансі підприємства?

3. На які класифікаційні групи поділяють нематеріальні активи з метою бухгалтерського обліку?

4. Що таке первісна вартість нематеріальних активів? З чого вона складається?

5. Як визначається первісна вартість безоплатно отрима­них нематеріальних активів, придбаних шляхом обміну на інші активи?

6. Які методи застосовують для нарахування амортизації нематеріальних активів?

7. Як відображається в обліку сума нарахованої амортизації?

8. З якою метою здійснюється переоцінка нематеріальних
активів? ■

Розділ 7

9. Що таке гудвіл?

10. Які є методи оцінки нематеріальних активів?

11. Яку інформацію про нематеріальні активи слід розкрива­ти у Примітках до фінансових звітів?

12. Чому позитивний гудвіл обліковують на рахунку 12, а не­гативний — на 19?

Тести

1. До якої класифікаційної групи нематеріальних активів слід
включити придбану підприємством ліцензію на здійснення пев­
ної діяльності:

а) права користування майном;

б) права на об'єкти промислової власності;

в) авторські та суміжні з ними права;

г) інші нематеріальні активи?

2. ВАТ "Промінь" отримало від ВАТ "Тор" патент на винахід
в обмін на певний обсяг випуску акцій. Які будуть проводки з
приводу отримання патенту:

а) Д-т 154 — К-т 46;
Д-т 124 — К-т 154;

б) Д-т 154 — К-т 377;
Д-т 124 — К-т 154;

в) Д-т 124 — К-т 377;

г) Д-т 124 — К-т 132?

3. Який процес відображається проведенням Д-т 124 — К-т 154:

а) зарахування нематеріального активу на Баланс підприєм­
ства;

б) відображення витрат, пов'язаних із виготовленням немате­
ріальних активів;

в) придбання нематеріальних активів;

г) вилучення нематеріальних активів?

4. Підприємство придбало програмне забезпечення для веден­
ня бухгалтерського обліку на комп'ютері за 5000 грн. Через рік
було куплено додатково ще 2 модулі за 1000 грн, які розшири­
ли можливості програмного забезпечення. Якщо сума аморти­
зації становила за перший рік використання 500 грн, то яка

Облік нематеріальних активів

буде балансова вартість цього нематеріального активу на кінець року:

а) 1000;

б) 4500;

в) 5500;

г) 6500?

5. Є три класичні підходи до оцінки нематеріальних активів,
а саме: витратний, порівняльний і підхід прибутковості. Який з
них найчастіше використовують на підприємствах України:

а) витратний;

б) порівняльний;

в) підхід прибутковості;

г) немає правильної відповіді?

6. "Нематеріальний актив, вартість якого визначається як
різниця між балансовою вартістю активів підприємства та його
звичайною вартістю як цілісного майнового комплексу, що ви­
никає внаслідок використання кращих управлінських якостей,
домінуючої позиції на ринку товарів робіт, послуг), нових техно­
логій тощо". Це визначення:

а) нематеріального активу;

б) позитивного гудвілу;

в) негативного гудвілу;

г) гудвілу.

7. Чи можна застосувати інститут гудвілу до бізнесу, що про­
вадиться без утворення юридичної особи, тобто підприємцем —
фізичною особою?

а) можна;

б) не можна;

в) можна в окремих випадках, які передбачені чинним зако­
нодавством.

8. Сукупність прав на захист від недобросовісної конкуренції
належить до групи:

а) права на знаки для товарів і послуг;

б) права на знаки для товарів і послуг;

в) права на об'єкти промислової власності;

г) права користування майном.

Розділ 7

9. Аналітичний облік нематеріальних активів ведеться у відо­мості:

а) 4.3;

б) 4.4;

в) 5.7;

г) З.4.

10. Що з цього переліку не є складовою первісної вартості нема­
теріального активу:

а) вартість придбання;

б) митний збір (при імпорті);

в) податки, що не підлягають відшкодуванню;

г) витрати на рекламу, просування продукції на ринку?

11. Первісна вартість нематеріальних активів, отриманих внаслі­
док обміну, дорівнює:

а) первісній вартості переданого об'єкта;

б) залишковій вартості переданого об'єкта;

в) балансовій вартості переданого об'єкта;

г) ринковій вартості переданого об'єкта.

12. Індекс переоцінки визначається шляхом:

а) множення справедливої вартості об'єкта на його ринкову
вартість;

б) ділення справедливої вартості об'єкта на його залишкову
вартість;

в) сумування справедливої вартості об'єкта і його залишкової
вартості;

г) ділення ринкової вартості об'єкта на його залишкову вар­
тість.

13. Який метод нарахування амортизації нематеріальних ак­
тивів використовують найчастіше на підприємствах України:

а) метод прямолінійного списання;

б) метод зменшення залишкової вартості;

в) метод прискореного зменшення залишкової вартості;

г) кумулятивного?

Облік нематеріальних активів 165

Матриця відповідей

Запитання
Відповідь	Д	а	а	в	а
Запитання
Відповідь	Д	б	в	а	д
Запитання
Відповідь	б	б	а

Розділ 8

ОБЛІК ЗАПАСІВ

8.1. Нормативна база організації обліку запасів на підпри­ємствах України.

8.2. Бухгалтерський облік запасів.

8.3. Кількісно-сумовий облік запасів.

8.4. Оцінка вибуття запасів.

8.5. Первинна документація з обліку запасів.

8.1. Нормативна база організації обліку запасів на підприємствах України

Облік запасів на підприємствах, в організаціях та в інших юриди­чних осіб (далі — підприємства) всіх форм власності (крім бюджет­них установ) з 1 січня 2000 р. регулюється Положенням (стандар­том) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. № 246 і заре­єстрованим у Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за № 751/4044.

Це положення (стандарт) визначає методологічні засади фор­мування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і роз­криття її у фінансовій звітності. Воно не поширюється:

а) на незавершені роботи за будівельними контрактами, включа­
ючи контракти з надання послуг, що безпосередньо пов'язані з ними;

б) фінансові активи;

в) молодняк тварин і тварини на відгодівлі, продукцію сіль­
ського і лісового господарства, корисні копалини, якщо вони оці­
нюються за чистою вартістю реалізації відповідно до інших поло-

(стандартів) бухгалтерського обліку.

Згідно з цим стандартом запаси — це активи, які: — зберігають для подальшого продажу за умов звичайної гос­подарської діяльності;

Облік запасів

— перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

— зберігають для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприєм­ством.

При цьому, згідно із Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 р. № 996-XIV, активи — це ресурси, контрольовані підприємством внаслідок минулих подій, використання яких, як очікується, зумовить отримання економічних вигід у майбутньому. Отже, запаси вважаються активом, якщо є ймовірність отримання еко­номічної вигоди в майбутньому від якого-небудь використання такого запасу.

До складу запасів включають:

1) сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва й адміністративних потреб;

2) незавершене виробництво у вигляді не оброблених і не скла­дених остаточно деталей, вузлів, виробів та незавершених техно­логічних процесів. Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незавершених робіт (послуг), щодо яких підприєм­ством ще не визнано доходу;

3) готову продукцію, виготовлену на підприємстві, яка при­значена для продажу і відповідає технічним та якісним характе­ристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-пра­вовим актом;

4) товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отри­мані) та зберігаються підприємством із метою подальшого прода­жу;

5) малоцінні та швидкозношувані предмети, що використову­ються протягом не більше ніж один рік або нормального опера­ційного циклу, якщо він триває понад один рік;

6) молодняк тварин і тварини на відгодівлі, продукцію сіль­ського і лісового господарства, якщо вони оцінюються за цим по­ложенням (стандартом).

Розділ 8

8.2. Бухгалтерський облік запасів

Для кожної однорідної групи запасів виділяється свій бухгал­терський рахунок. У зв'язку з цим дуже важливо відразу пра­вильно визначити призначення запасів, що надходять на підприєм­ство, і тоді не станеться помилки з вибором рахунка.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і госпо­дарських операцій підприємств і організацій, затвердженої на­казом Міністерства фінансів України від ЗО листопада 1999 р. № 291, для обліку запасів призначений 2-й клас Плану рахунків, який має відповідну назву: "Запаси". На рахунках цього класу об'єднується інформація про наявність і рух належних підприєм­ству предметів праці, що призначені для обробки, переробки, використання у виробництві та для господарських потреб, а та­кож засобів праці, які підприємство включає до складу мало­цінних та швидкозношуваних предметів.

На субрахунках рахунка 20 відображають такі запаси:

201 "Сировина й матеріали"— сировина й основні матеріали,
які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необ­
хідними компонентами при її виготовленні.

Крім того, на цьому субрахунку враховують:

а) підрядні будівельні організації матеріали, які використову­
ються при виготовленні продукції або для господарських потреб,
технічних цілей та сприяння у виробничому процесі;

б) підприємства, що заготовляють сільськогосподарську про­
дукцію з метою її переробки, — вартість такої продукції;

в) матеріали, які використовуються для додаткового обладнан­
ня вагонів, барж, суден із метою забезпечення збереження відван­
таженої продукції.

202 "Куповані напівфабрикати та комплектуючі вироби"—

відповідно напівфабрикати та комплектуючі (у підрядних буді­вельних організаціях будівельні конструкції та вироби — дере­в'яні, залізобетонні, металеві тощо), придбані для комплектуван­ня продукції, що випускається, які потребують додаткових за-

Облік запасів

трат праці для обробки або складання і включаються до собівар­тості такої продукції.

203 "Паливо"— це нафтопродукти, тверде паливо, мастильні матеріали та запаси газу (у газосховищах), а також оплачені та­лони на нафтопродукти і газ, призначені для технологічних по­треб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для вироблення енергії та опалення будівель.

204 "Тара й тарні матеріали"— наявність і рух усіх видів тари, крім тари, яка використовується як господарський інвен­тар, а також матеріали й деталі, які використовують для виго­товлення тари та її ремонту (деталі для складання ящиків, боч­кова клепка тощо).

205 "Будівельні матеріали"— будівельні матеріали та інші матеріальні цінності, необхідні для виконання будівельно-мон­тажних та ремонтних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій, а також конструкцій і деталей, обладнання і ком­плектуючих виробів, які підлягають монтажу, оскільки обладнан­ня, яке не потребує монтажу (транспортні засоби, вільно розмі­щені верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські ма­шини, виробничий інструмент, вимірювальні та інші прилади, виробничий інвентар тощо) на цьому рахунку не обліковуються.

206 "Матеріали, передані в переробку"— матеріали, передані на переробку стороннім організаціям, які надалі включаються до складу собівартості виготовлених із них виробів. Наприклад, ліс, переданий на переробку іншому деревообробному підприємству, після переробки стає будівельним матеріалом або якоюсь кон­струкцією, облік яких ведеться на субрахунку 205 "Будівельні ма­теріали". До вартості таких будівельних матеріалів або конструкцій включаються вартість матеріалів, переданих у переробку (вартість лісу), яка списується з кредиту рахунка 206 "Матеріали, передані в переробку". Так само всі витрати, які були пов'язані з перероб­кою матеріалів (вантажно-розвантажувальні роботи, транспорту­вання та інші витрати, безпосередньо пов'язані з переробкою), у тому числі оплата виконаних робіт деревообробним підприємством.

207 "Запасні частини"— запасні частини, готові деталі, вуз­ли, агрегати, які використовуються для ремонтів, заміни зноше-

Розділ 8

них частин машин, обладнання, транспортних засобів, інстру­менту, а також автомобільних шин у запасі та обороті, за винят­ком тих, що на колесах та в запасі при автомобілі (вони входять до інвентарної вартості автомобіля). На цьому ж субрахунку ве­деться облік обмінного фонду повнокомплектних машин, устат­кування, двигунів, вузлів, агрегатів, що виготовляються в ре­монтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах.

208 "Матеріали сільськогосподарського призначення"— міне­
ральні добрива, отрутохімікати для боротьби зі шкідниками й
хворобами сільськогосподарських культур, біопрепарати, меди­
каменти, хімікати, що використовуються для боротьби з хворо­
бами сільськогосподарських тварин. Тут також відображаються
саджанці, насіння й корми (куповані й власного вирощування),
що використовуються для висаджування, посіву та відгодівлі
тварин безпосередньо в господарстві.

209 "Інші матеріали"— відходи виробництва (обрубка, об­
різка, стружка тощо), непоправний брак, матеріальні цінності,
одержані від ліквідації основних засобів, які не можуть бути
використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому
підприємстві (металобрухт, утиль), зношені шини, бланки суво­
рого обліку тощо.

Надходження запасів на підприємство і їх дооцінка відобра­жаються в дебеті рахунка 20, а в кредиті — як витрати на вироб­ництво (експлуатацію, будівництво), переробку, відпуск (переда­чу) сторонній організації, уцінку тощо.

На рахунку 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети"

відображаються предмети, які використовуються не більше ніж один рік або нормальний операційний цикл, якщо він триває понад один рік (інструменти, господарський інвентар, спеціаль­не оснащення, спеціальний одяг тощо).

Необхідно зважати на те, що відповідно до Інструкції про ви­користання Плану рахунків рахунок 22 призначений для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух малоцінних та швидкозношуваних предметів, які належать підприємству й пе­ребувають у складі запасів, але жодного визначення поняття "малоцінні" в цій інструкції не дається. В інструкції зазначено

Облік запасів

лише, що до малоцінних та швидкозношуваних предметів нале­жать предмети, які використовуються не більше ніж один рік або протягом нормального операційного циклу, якщо він триває понад один рік.

За дебетом рахунка 22 відображаються вартість придбаних (отриманих), виготовлених МШП або повернення на склад з експлуа­тації таких предметів, що придатні для подальшого використан­ня, за кредитом — відпуск МШП в експлуатацію зі списанням на рахунки обліку витрат, а також списання нестач і втрат від псу­вання таких предметів.

Рахунок 25 "Напівфабрикати"призначений для обліку та узагальнення інформації про наявність та рух напівфабрикатів власного виробництва, якщо такі напівфабрикати використову­ються не тільки для власних виробничих потреб підприємства, а й реалізовуються іншим підприємствам.

За дебетом рахунка 25 "Напівфабрикати" відображається над­ходження (виготовлення) напівфабрикатів, за кредитом — вибут­тя напівфабрикатів внаслідок продажу, передачі на подальшу пе­реробку, безоплатної передачі або невідповідності критеріям ви­значення активу. Нагадаємо, що критерієм визначення активу є можливе отримання економічних вигід у майбутньому від вико­ристання такого активу (у цьому випадку — напівфабрикату).

Рахунок 26 "Готова продукція"призначено для узагальнення інформації про наявність та рух готової продукції підприємства.

За дебетом рахунка 26 "Готова продукція" відображається надходження готової продукції власного виробництва за фактич­ною виробничою собівартістю або за обліковими цінами. За кре­дитом рахунка відображається вибуття готової продукції за фак­тичною виробничою собівартістю внаслідок продажу, безоплат­ної передачі тощо, а також сума відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від її вартості за обліковими ціна­ми, що відноситься до реалізованої продукції.

Не враховуються на названих вище рахунках і матеріальні цінності, прийняті підприємством на відповідальне зберігання, переробку (давальницька сировина) і комісію. їх обліковують на рахунках класу 0 "Позабалансові рахунки".

Розділ 8

8.3. Кількісно-сумовий облік запасів

Облік усіх видів запасів ведеться в аналітичному розрізі з вимогою забезпечити кількісно-сумову та якісну (марка, сорт, розмір тощо) інформацію.

Для ведення кількісного обліку дуже важливо визначити, що є одиницею бухгалтерського обліку. Для запасів такою одини­цею є найменування або однорідна група (вид).

Має вказуватися кількість кожної облікової одиниці, яка ви­значається не тільки за видом натурального вимірника, що вико­ристовується на підприємстві для обліку цих запасів (штуки, мет­ри, літри тощо), а й за його величиною, розрядністю (грами, кіло­грами, тонни або міліметри, метри, кілометри тощо). Є певні види запасів, щодо яких можливе використання різних натуральних вимірників, наприклад, бензин може вимірюватися в літрах або кілограмах.

У таких випадках бажано вибрати один вид натурального ви­мірника і використовувати його для обліку всього об'єму певного виду запасів за всіма операціями. Якщо це неможливо, напри­клад, коли бензин обліковується на підприємстві в літрах, а на­дійшов від постачальників у кілограмах, то необхідно зробити пе­рерахунок з одного виду натурального вимірника в інший (з кіло­грамів у літри) за встановленими коефіцієнтами. Змінювати на­туральний вимірник щодо запасу, який раніше відображався в іншому натуральному вимірнику, не можна, якщо ці два нату­ральні вимірники не мають встановленого коефіцієнта перера­хунку або не можуть бути переведені з одного в інший якимось іншим чином. Наприклад, не можна вести облік кавунів на складі в кілограмах, а відпускати їх у магазин на реалізацію в штуках.

Крім найменування (виду) і одиниці вимірювання, при обліку запасів необхідно вказувати третій показник — вартісний. Саме за цими трьома показниками визначається, чи є запаси однорідни­ми і чи можна їх просумувати та відобразити в обліку однією позицією.

Названі три показники (найменування, одиниці вимірювання і ціна) є обов'язковими у всіх первинних документах, що відоб­ражають у бухгалтерському обліку наявність і рух запасів. Ви­няток становлять підприємства роздрібної торгівлі, що застосо-

Облік запасів

вують метод оцінки товарів за ціною продажу, які можуть ана­літичний облік товарів вести в сумовому вираженні.

Показник вартості запасу є найважливішим у бухгалтерсько­му обліку. Визначення вартості запасу починається з моменту зарахування запасу на баланс підприємства — всі придбані (отри­мані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприєм­ства за первісною вартістю.

Запаси можуть бути:

— придбані за плату в сторонніх юридичних або фізичних осіб;

— зроблені власними силами;

— отримані у вигляді внеску до статутного капіталу підприєм­ства;

— отримані підприємством на безоплатній основі;

— придбані внаслідок обміну на аналогічні запаси;

— придбані внаслідок обміну або часткового обміну на неана-логічні запаси.

Первісною вартістю запасів, які придбані за плату в сто­ронніх юридичних або фізичних осіб, є їхня собівартість, до якої включаються такі фактичні витрати:

а) суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику
(продавцю);

б) суми, що сплачуються за інформаційні, посередницькі та
інші подібні послуги у зв'язку з пошуком і придбанням запасів;

в) суми ввізного мита;

г) суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів,
які не відшкодовуються підприємству;

д) затрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи,
транспортування запасів до місця їх використання, включаючи
витрати зі страхування та відсотки за комерційний кредит поста­
чальників;

є) інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для ви­користання в запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і по­ліпшення якості технічних характеристик запасів.

Розділ 8

Первісною вартістю запасів, що виготовляються власни­ми силами підприємства, визнається фактична виробнича со­бівартість їх виробництва, до якої включаються:

а) прямі матеріальні витрати — вартість сировини та основ­
них матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції,
купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допо­
міжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо
віднесені до конкретного об'єкта витрат;

б) прямі витрати на оплату праці — заробітна плата та інші
виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, вико­
нанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо
віднесені до конкретного об'єкта витрат;

в) інші прямі витрати — всі інші виробничі витрати, які мо­
жуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат,
зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду зе­
мельних і майнових паїв, амортизація тощо;

г) загальновиробничі витрати:

— витрати на управління виробництвом (оплата праці апара­ту управління цехами, дільницями тощо; відрахування на со­ціальні заходи й медичне страхування апарату управління цеха­ми, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персо­налу цехів, дільниць тощо);

— амортизація основних засобів загальновиробничого (цехо­вого, дільничного, лінійного) призначення;

— амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;

— витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхуван­ня, операційну оренду основних засобів, інших необоротних ак­тивів загальновиробничого призначення;

— витрати на вдосконалення технології й організації виробниц­тва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довго­вічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);

— витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водо-відведення та інше утримання виробничих приміщень;

Облік запасів

— витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соці­альні заходи, медичне страхування робітників та апарату управ­ління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

— витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону нав­колишнього природного середовища;

— інші витрати (втрати від браку, оплата простоїв тощо).

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) встановлює підприємство.

Первісною вартістю запасів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їхня справедлива вартість.

Первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість.

Первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переда­них запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів переви­щує їхню справедливу вартість, то первісною вартістю отрима­них запасів є їхня справедлива вартість. Різниця між балансо­вою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.

Первісна вартість запасів, що придбані в обмін (або част­ковий обмін) на неподібні запаси, дорівнює справедливій вар­тості переданих запасів, збільшених (зменшених) на суму грошо­вих коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені):

— понаднормові втрати і нестачі запасів;

— відсотки за користування позиками;

— витрати на збут;

— загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосе­редньо не пов'язані з придбанням і доставкою запасів та приве­денням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Розділ 8

Надалі первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється, крім випадків, коли на дату балансу їхня ціна знизи­лась або вони зіпсовані, застаріли чи іншим чином втратили пер­вісно очікувану економічну вигоду. У такому разі запаси відобра­жають за чистою вартістю реалізації, яка визначається за кожною одиницею запасів шляхом вирахування з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва і збут. Різниця між первісною вартістю і чистою вартістю реалізації, яка при цьому виникає, списується на витрати. Якщо надалі чиста вартість реа­лізації знову зростає, то на суму збільшення сторнуються раніше зроблені записи зі зменшення вартості запасів. Таке сторнування не повинне зумовлювати зростання вартості запасів понад їхню первісну вартість. Наприклад, придбані у постачальників у січні матеріали на суму 1000,00 грн (без ПДВ) (Д-т 201 — К-т 63) про­тягом двох місяців не використовувались. Як результат, їхня ціна знизилася, і чиста вартість реалізації становила 960,00 грн (без ПДВ). У такому разі треба скласти проводку Д-т 84 — К-т 201 40,00 грн (1000,00 - 960,00 = 40,00).Припустимо, що в березні ціни на аналогічні матеріали зросли і чиста вартість названих матеріалів вже становила 1080,00 грн (без ПДВ). У такому разі ми повинні сторнувати раніше зроблену проводку зі зменшення вар­тості матеріалів, але не більше ніж на 40,00 грн, оскільки вартість запасів не повинна перевищувати їхньої первісної вартості — 1000,00 грн. Проводка буде такою: Д-т 84 — К-т 201 40,00 грн (сторно).

8.4. Оцінка вибуття запасів

Як уже було зазначено, у П(С)БО 9 названо шість методів оцін­ки вибуття запасів: ідентифікованої собівартості, середньо­зваженої собівартості, ФІФО, ЛІФО, нормативних затрат, за ціна­ми продажу. Розглянемо їх по черзі.