Тема 4. Учетные регистры бухгалтерского учета

Поступившие в бухгалтерию первичные документы обязательно подвергаются проверке как по форме (полнота и правильность оформления первичных документов, заполнения реквизитов), так и по содержанию (законность документируемых операций, логическая увязка отдельных показателей). Затем осуществляются регистрация и экономическая группировка их данных в системе синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета. С этой целью сведения об остатках имущества, хозяйственных средств и источниках их формирования, а также данные о хозяйственных операциях из соответствующих первичных или сводных документов записываются в учетные регистры.

Учетные регистры - это счетные таблицы определенной формы, построенные в соответствии с экономической группировкой данных об имуществе и источниках его образования. Они служат для отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

Закон N 402-ФЗ установил перечень обязательных реквизитов бухгалтерских регистров, в состав которых вошли:
- наименование регистра;

- наименование экономического субъекта, составившего регистр;

- дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр;

- хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета;

- величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения;

- наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;
- подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Так же как и первичные документы, вести регистры можно как в бумажном виде, так и в электронной форме.

Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. В случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление регистра бухгалтерского учета другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа изготавливать за свой счет на бумажном носителе копии регистра бухгалтерского учета, составленного в виде электронного документа.

В регистре бухгалтерского учета не допускаются исправления, не санкционированные лицами, ответственными за ведение указанного регистра. Исправление в регистре бухгалтерского учета должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, ответственных за ведение данного регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Совокупность учетных регистров, используемых в организации для отражения хозяйственных операций в определенной последовательности и группировке, образует форму бухгалтерского учета. Именно набор учетных регистров, система их взаимодействия и документооборот на этой стадии учета отличают разные формы учета.

Формы учета, применяющиеся в практике бухгалтерского учета, многообразны. Выбор формы учета остается на усмотрение руководителя организации и главного бухгалтера, закрепляется в приказе об учетной политике и осуществляется в зависимости от различных условий, прежде всего от масштабов бизнеса и степени автоматизации бухгалтерского учета в организации.

В зависимости от строения учетные регистры делятся на хронологические и систематические.

В хронологических регистрах информация в ходе операции записывается в последовательности их совершения. В систематических учетных регистрах, кроме того, хозяйственные операции группируются по установленным признакам.

В России наибольшее распространение получили мемориально – ордерная, журнально – ордерная и упрощенная форма бухгалтерского учета на малом предприятии.

Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета применяется в нескольких вариантах в зависимости от отраслевых особенностей и типа организации. В ней сочетаются книжные и карточные разработочные и группировочные учетные регистры. Синтетический учет ведется в книгах или многографных ведомостях, для аналитического учета используются книги, ведомости и карточки.

Составленные мемориальные ордера записываются в хронологическом порядке в регистрационный журнал.

Данные мемориальных ордеров переносятся в Главную книгу, в которой каждый разворот соответствует отдельному счету.

Итоги по дебету и кредиту счетов Главной книги записываются в оборотную ведомость, построенную с использованием синтетических счетов, на основании которой составляется бухгалтерский баланс.

Преимуществами мемориально-ордерной формы учета являются простота и наглядность ее учетных регистров. В то же время при преимущественно ручном заполнении учетных регистров объем рутинной работы по заполнению мемориальных ордеров чрезвычайно велик.

В основе журнально-ордерной формы бухгалтерского учеталежат принципы накапливания и систематизации данных первичных документов в учетных регистрах, позволяющие обеспечить синтетический и аналитический учет

В зависимости от объема отраженной в учете информации, целей внутреннего управления и периодичности представлений текущей бухгалтерской отчетности журналы – ордера могут открываться на месяц или на квартал.

Аналитический и синтетический учет осуществляется, как правило, в единой системе записей, при этом используются два вида учетных регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости.

Кроме того, ведутся инвентарные карточки или книги учета объектов основных средств, карточки или ведомости учета затрат на производство по калькулируемым объектам, а также сортовые сальдовые ведомости по учету материалов, сортовые (сальдовые или оборотные) ведомости по учету готовых изделий.

В основу построения журналов-ордеров и вспомогательных ведомостей положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций: данные первичных документов записываются только по кредиту соответствующих счетов с одновременным отражением оборотов по дебету корреспондирующих счетов.

В порядке исключения кассовые операции, операции по расчетному и валютному счетам в банке регистрируются в журнале-ордере по кредиту, а в ведомости - по дебету счетов, предназначенных для учета указанных операций. Это необходимо для контроля, а также для того, чтобы не разобщать кассовые и банковские документы записями в различных журналах-ордерах.

Итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца переносятся в Главную книгу.

По данным Главной книги составляется сальдовый бухгалтерский баланс. Главная книга открывается на год и служит для обобщения данных из журналов-ордеров, взаимной проверки правильности произведенных записей по отдельным счетам и для составления сальдового бухгалтерского баланса. В ней записываются сальдо на начало месяца, обороты по дебету и кредиту счетов и сальдо на конец года по каждому синтетическому счету. В Главной книге данные о текущих оборотах имущества (средств) записываются только по синтетическим счетам. Обороты по кредиту каждого синтетического счета отражаются одной записью, а обороты по дебету - в корреспонденции с кредитуемыми счетами. Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется путем подсчета сумм оборотов на сальдо по всем счетам бухгалтерского учета.

Для ведения бухгалтерского учета на малом предприятии (МП) рекомендованы специальные регистры упрощенной формы. Для этого на основе типового Плана счетов бухгалтерского учета МП должно составлять собственный рабочий план счетов, который позволит вести учет имущества и его обязательств в регистрах бухгалтерского учета на основе главных для него счетов. Исходя из этого плана, бухгалтерские счета помимо прямых учетных задач должны выполнять и функции других счетов.

В статье 3 «Субъекты малого предпринимательства» Федерального закона РФ «О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ» (от 14 июня 1995 г №88Ф3) говорится:

«Под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия РФ, субъектов РФ, общественных и религиозных организаций, благотворительных и иных фондов не превышает 25%, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 % и в кот. средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней (МП)

в промышленности – 100 человек;

в строительстве – 100 человек;

на транспорте – 100 человек;

в сельском хозяйстве – 60 человек;

в оптовой торговле – 50 человек;

в научно – технической сфере – 60 человек;

в розничной торговле и бытовом обслуживании населения – 30 человек;

в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности – 50 человек.

Субъекты малого предпринимательства могут применять упрощенную форму бухгалтерского учета в соответствии с Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н, которая ведется:

Ø по простой форме бухгалтерского учета (без использования регистров бухгалтерского учета имущества хозяйствующего субъекта) - по форме "журнал-главная";

Ø по форме бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета имущества хозяйствующего субъекта.

Простая форма бухгалтерского учета применима в организациях, совершающих незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более тридцати в месяц), не осуществляющих производства продукции и работ, связанного с большими затратами материальных ресурсов. В этом случае учет всех операций осуществляется путем их регистрации только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности по форме N К-1.

Книга представляет собой комбинированный регистр бухгалтерского учета, который содержит все применяемые организацией бухгалтерские счета и позволяет вести учет хозяйственных операций на каждом из них. Книга ведется либо в виде ведомости, открываемой на месяц (при необходимости используются вкладные листы для учета операций по счетам), либо в форме Книги, в которой учет ведется в течение отчетного года.

Кроме того, могут быть использованы другие регистры бухгалтерского учета - ведомости:

Ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений (износа) - форма N В-1;

Ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям, - форма N В-2;

Ведомость учета затрат на производство - форма N В-3;

Ведомость учета денежных средств и фондов - форма N В-4;

Ведомость учета расчетов и прочих операций - форма N В-5;

Ведомость учета реализации - форма N В-6 (оплата);

Ведомость учета расчетов и прочих операций - форма N В-6 (отгрузка);

Ведомость учета расчетов с поставщиками - форма N В-7;

Ведомость учета оплаты труда - форма N В-8;

Ведомость (шахматная) - форма N В-9.

Каждая ведомость, как правило, применяется для учета операций по одному из используемых бухгалтерских счетов.