Характеристика и порядок формирования финансовых результатов

Финансовый результат— это конечный экономический итог хо­зяйственной деятельности предприятия, который выражается в форме прибыли (дохода) или убытка.

В рыночных условиях хозяйствования прибыль является важ­нейшим экономическим показателем деятельности предприятия, она в обобщенном виде отражает результаты хозяйствования, про­дуктивность произведенных затрат.

Прибыль характеризует не весь полученный доход, а только ту его часть, которая «очищена» от затрат, понесенных за эту деятель­ность. В количественном выражении прибыль представляет собой

Глава XIII. Учет финансовых результатов

разность между совокупным доходом и совокупными затратами на предпринимательскую деятельность.

Прибыль является стоимостным показателем, выраженным в денежной форме. Такая форма оценки прибыли связана с практи­кой обобщенного стоимостного учета всех связанных с ней основ­ных показателей: вложенного капитала, полученного дохода, поне­сенных затрат и т.п., а также с действующим порядком налогового регулирования.

Различают бухгалтерское и налоговое значение прибыли.

Бухгалтерской прибылью (убытком)считается прибыль (убыток) до налогообложения. В ее состав входят прибыль (убыток) от про­даж, операционный, внереализационный и чрезвычайный доходы (расходы).

Налогооблагаемая прибыль (убыток)включает бухгалтерскую прибыль (убыток), а также отложенные налоговые активы и налого­вые обязательства.

Производственные предприятия в процессе хозяйственной дея­тельности используют различные виды прибыли, которые можно классифицировать по следующим признакам.

1. По отраслям деятельности:

—прибыль от производственной деятельности;

—прибыль от торговой деятельности;

—прибыль от оказания услуг и т.д.

Такое деление связано с тем, что в современных условиях про­изводственные предприятия вправе извлекать прибыль в разных сферах деятельности. По каждой сфере деятельности действующим законодательством могут быть предусмотрены разные ставки налога на прибыль и льготы по ним. В этих условиях необходимо вести раз­дельный учет затрат и доходов.

Ведение раздельного учета доходов и расходов по отраслям дея­тельности повышает точность и достоверность расчетов и усиливает аналитические возможности бухгалтерского учета.

2. По видам деятельности:

—прибыль от основной деятельности;

—прибыль от инвестиционной деятельности;

—прибыль от финансовой деятельности.

Прибыль от основной деятельности— это, разумеется, результат основной производственной деятельности предприятия.

Бухгалтерский учет

Прибыль от инвестиционной деятельностиотражается частично в виде операционной прибыли (доходы от участия в совместных предприятиях; доходы от владения ценными бумагами и от депозит­ных вкладов) и частично — в виде прибыли от реализации основных средств и иных активов, отличных от денежных средств и продук­ции.

Прибыль от финансовой деятельности— это результат денежных потоков, которые связаны с обеспечением предприятия внешними источниками финансирования (привлечение дополнительного ак­ционерного или паевого капитала, эмиссия акций, облигаций или других долговых ценных бумаг, привлечение кредита в различных его формах, а также обслуживание привлеченного капитала путем выпла­ты дивидендов и процентов и погашения обязательств по основному долгу). Очевидно, такое содержание денежных потоков не может на­прямую сформировать прибыль предприятия, так как в конечном счете возвращать всегда приходится больше денежных средств, чем получено. Вместе с тем в процессе финансовой деятельности как собственный, так и заемный капитал может быть получен на более или менее выгодных для предприятия условиях, что соответственно отразится на результатах основной инвестиционной деятельности. Поэтому под прибылью от финансовой деятельности понимается косвенный эффект от привлечения капитала из внешних источников на условиях более выгодных, чем рыночные. Кроме того, в процессе финансовой деятельности может быть получена и прямая прибыль на собственный вложенный капитал путем использования эффекта финансового левериджа, обеспечения получения депозитного про­цента по среднему остатку денежных средств на расчетном или ва­лютном счете и т.п.

3. По источникам формирования:

—прибыль от реализации продукции;

—прочие поступления.

Прибыль от реализации продукцииявляется основным ее видом на предприятии, непосредственно связанном с отраслевой специ­фикой его деятельности. Аналогом этого термина выступает термин «прибыль от основной деятельности». В обоих случаях под этой прибылью понимается результат хозяйствования по основной про­изводственно-сбытовой деятельности предприятия.

Прочими поступлениями считаетсяоперационная и внереализа­ционная прибыль.

Глава XIII. Учет финансовых результатов

К операционной прибылиотносят:

—поступления, связанные с предоставлением активов органи­зации во временное пользование за плату;

—поступления, связанные с предоставлением за плату прав,
возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы
и другие виды интеллектуальной собственности;

—поступления, связанные с участием в уставных капиталах дру­гих организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бу­магам);

—прибыль, полученную предприятием в результате совместной
деятельности (по договору простого товарищества);

—поступления от продаж основных средств и иных активов, от­
личных от денежных средств (кроме иностранной валюты), а также
продукции;

—проценты, полученные за предоставление в пользование де­
нежных средств организации, а также проценты за использование
банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом
банке.

К внереализационной прибылиотносятся:

—штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

—поступления в возмещение причиненных организации убытков;

—прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

—суммы кредиторской и депонентской задолженности, по ко­торым истек срок исковой давности;

—курсовые разницы;

—сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных ак­тивов) и др.

4. По составу элементов, формирующих прибыль:

—маржинальная прибыль;

—валовая прибыль;

—чистая прибыль.

Под этими терминами обычно понимают различную степень «очистки» полученных предприятием доходов от понесенных им в процессе хозяйственной деятельности затрат.

Маржинальная прибыль— это разница между доходом от реали­зации продукции, уменьшенным на сумму налоговых платежей, и ее производственной себестоимостью (переменными затратами). Мар-

Бухгалтерский учет

жинальная прибыль служит мерой оценки способности предпри­ятия покрывать постоянные затраты и формировать необходимую валовую прибыль от реализации продукции.

Валовая прибыль— это общая прибыль предприятия от всех ви­дов хозяйственной деятельности до вычета из нее налога на при­быль и других обязательных сумм. Она характеризует сумму валово­го дохода предприятия за вычетом всех текущих расходов (постоян­ных и переменных). Ее еще называют балансовой прибылью.

Чистая прибыльпредставляет собой разность между балансовой прибылью и налоговыми платежами из нее. Ее еще называют прибы­лью, остающейся в распоряжении предприятия и подлежащей распре­делению.

5. По характеру налогообложения:

—прибыль, подлежащая налогообложению;

—прибыль, не подлежащая налогообложению.

Такое деление играет важную роль в формировании налоговой политики предприятия, так как позволяет оценивать альтернатив­ные хозяйственные операции с позиций их конечного эффекта. Со­став прибыли, не подлежащий налогообложению, регулируется со­ответствующим законодательством.

6. По влиянию инфляционного процесса:

—номинальная прибыль;

—реальная прибыль.

Реальная прибыль характеризует размер номинально получен­ной прибыли, скорректированной на темп инфляции в соответст­вующем периоде.

7. По периоду формирования:

—прибыль предшествующего периода;

—прибыль отчетного периода;

—прибыль планового периода (планируемая прибыль).

Такое деление можно использовать для анализа и планирования прибыли, выявления соответствующих трендов ее динамики, по­строения соответствующего базиса расчетов и т.д.

8. По направлениям использования:

—прибыль, идущая на уплату налогов и других обязательных
отчислений;

—капитализируемая прибыль;

—потребляемая прибыль.

Глава XIII. Учет финансовых результатов

Капитализированная прибыль характеризует ту ее сумму, кото­рая направляется на финансирование прироста активов предпри­ятия, т.е. в фонд накопления, а потребляемая прибыль — ту ее часть, которая расходуется на выплаты собственникам (акционе­рам), персоналу или на социальные программы предприятия.

9. По итоговому результату:

—положительная прибыль;

—отрицательная прибыль (убыток).

В нашей практике эта терминология получила пока ограничен­ное распространение, хотя и встречается в экономических публика­циях последних лет по вопросам бухгалтерского учета.

Со структурой прибыли, формируемой на предприятии, связано понятие «качество прибыли». В обобщенном виде это понятие харак­теризует структуру источников формирования прибыли по видам деятельности — основной, инвестиционной и финансовой. В рамках каждого из этих видов прибыли данное понятие характеризует кон­кретные источники роста прибыли. Например, высокое качество прибыли от основной деятельности характеризуется ростом объема выпуска продукции, снижением издержек и т.п., а низкое ее качество — ростом цен на продукцию без увеличения объема ее выпуска и реа­лизации в натуральных показателях. Понятие «качество прибыли» позволяет правильнее оценивать ее динамику, проводить сопостави­мый ее анализ (т.е. сравнение с деятельностью других предприятий).

Учет прибылей и убытков

Финансовый результат хозяйственной деятельности организа­ции определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Формирование ито­гов годового финансового результата осуществляется накопитель­ным путем в течение всего года на счете 99 «Прибыли и убытки» в виде его «свернутого» остатка, отражающего либо прибыль по кре­диту счета, либо убыток — по дебету счета. Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации — прибыль, а расходов над доходами — уменьшение имущества — убыток. Полученный организацией за от­четный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соот­ветственно приводит к увеличению или уменьшению капитала ор­ганизации.

Бухгалтерский учет

Финансовый результат хозяйственной деятельности организа­ции формируется из двух слагаемых, основным из которых является реализационный результат, полученный от продажи продукции, то­варов, работ и услуг, а также от хозяйственных операций, состав­ляющих предмет деятельности предприятия, таких, как сдача в платную аренду основных средств, передача в платное пользование объектов интеллектуальной собственности и вложение средств в ус­тавные капиталы других организаций.

Вторая часть, в виде доходов и расходов, непосредственно не свя­занных с формированием основного реализационного финансового результата, образует прочий финансовый результат, включающий опе­рационные и внереализационные доходы и расходы. Если за отчет­ный период предприятие от операций, составляющих предмет его деятельности, получило прибыль, то весь его финансовый результат будет равен прибыли от продаж плюс прочие доходы, минус прочие расходы. Если предприятие получит убыток, то его общий финансо­вый результат будет равен сумме убытка от продаж плюс прочие рас­ходы, минус прочие доходы.

Полученный таким образом общий финансовый результат коррек­тируется на суммы потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычай­ными обстоятельствами хозяйственной деятельности предприятия.

Реализационный финансовый результат от продаж выявляется в бухгалтерском учете на основе счета 90 «Продажи» и определяется в виде разницы между суммой выручки (без косвенных налогов и платежей — НДС, акцизы и т.п.), отражаемой по кредиту счета 90, и суммой фактической себестоимости проданной продукции, работ и услуг, отражаемой по дебету этого же счета. Причем в расчет прини­маются также доходы и расходы от операций, составляющих пред­мет деятельности организации.

Реализационный финансовый результат от продаж определяется в конце каждого отчетного периода. Если в качестве финансового результата предприятие получило прибыль, то она отражается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи». Если же результатом деятельности организа­ции является убыток, то он отражается на дебете счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Продажи».

Прочие операционные и внереализационные доходы и расходы в бухгалтерском учете отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Сальдированный результат данного счета в виде прибыли и убытка ежемесячно списывается, как и сальдо счета 90 «Прода-

Глава ХШ. Учет финансовых результатов

жи», на итоговый накопительный счет финансовых результатов 99 «При­были и убытки»: сальдо в виде прибыли — на кредит счета 99 с дебета счета 91, а сальдо в виде убытков — на дебет счета 99 с кредита счета 91.

Чрезвычайные доходы и расходы отражаются непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки», доходы — по кредиту, расходы — по дебету в корреспонденции с соответствующими счетами по учету де­нежных средств, товарно-материальных ценностей, расчетов и т.д.

К чрезвычайным доходам относятся суммы страхового возме­щения из других источников для покрытия убытков от стихийных бедствий, пожаров, национализации имущества и других чрезвы­чайных событий. К чрезвычайным расходам относятся потери от перечисленных событий.

На счете 99 «Прибыли и убытки» также отражаются платежи на­лога на прибыль организации. В течение года суммы авансовых пла­тежей налога на прибыль отражают по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», а суммы, фактически причитающихся с организации платежей (согласно рас­четам), — по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в кор­респонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Налог на прибыль») выявляется сумма задол­женности по платежам в бюджет или сумма переплаты. Погашение долга отражается записью по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Когда сумма пере­платы засчитывается в счет начисленных платежей следующего пе­риода, никакие дополнительные записи не делаются. Если эта сум­ма возвращается организации из бюджета, то в учете производится запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

В аналогичном порядке отражаются суммы санкций за нарушение налогового законодательства в части расчетов по налогу на прибыль.

По окончании отчетного года на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется чистая прибыль организации, которая служит основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Эта ве­личина заключительными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Таким образом, счет 99 «Прибыли и убытки» на конец года остатка не имеет.

Аналитический учет по счету 99 на производственных предпри­ятиях должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о при­былях и убытках.

Бухгалтерский учет