Понятие и классификация методов исследования документальных данных
При фальсификации данных бухгалтерского учета, происходят разнообразные несоответствия, которые отражаются в учетно-экономической информации. Данные несоответствия принято называть формами отражения экономических преступлений, в учетном процессе не смотря на их различия по своей природе, содержанию и проявлению. Юристам и работникам ревизионных органов необходимо знать комплекс специальных методов исследования учетной документации, для успешного выявлять ими фальсификации данных.
Существует стереотип, что субъектами применения различных методов исследования являются только работники контрольно-ревизионных аппаратов, но практика показывает обратное, так как многие приемы исследования документов (формальная проверка, встречная проверка и др.) успешно используются для решения своих задач не только ревизорами и экспертами-бухгалтерами, но и оперативными и следственными работниками.
Под методами исследования документальных данных понимают способы изучения явлений учетного процесса для получения информации об объекте в целях обнаружения несоответствий в документах и отклонений в движении товарно-материальных ценностей.
По назначению методы бывают:
1) поисковые (первичные) методы исследования документальных данных, с помощью которых выявляются признаки их доброкачественности или возможных криминальных изменений в учетном процессе;
2) проверочные (производные) методы исследования самих этих признаков с целью определения закономерностей их проявления и взаимосвязи между собой.
По сфере применения:
1) общие ? используются при анализе различных учетных документов и операций во всех отраслях экономики;
2) частные ? используются для проверки определенных групп документов и хозяйственных операций на отдельных участках.
По формам отражения замаскированных правонарушений в учетных данных выделяют следующие методы:
1) направленные на установление противоречий в содержании отдельного документа;
2) с помощью которых устанавливаются несоответствия в содержании нескольких взаимосвязанных документов;
3) позволяющие выявить отклонения от обычного порядка движения материальных ценностей.
По объектам различают методы:
1) проверки одного бухгалтерского документа;
2) нескольких документов, отражающих одну и ту же хозяйственную операцию;
3) учетных данных, отражающих однородные операции.
По способам исследования содержащихся в документах сведений:
1) методы документальной проверки (восстановление учетных записей по документам; обратная калькуляция; хронологический и сравнительный анализы);
2) методы фактической проверки (выборочная инвентаризация, проверка реального состояния средств хозяйства, упомянутых в содержании документа, выполнение различных контрольных операций, осмотр, обследование, анализ качества сырья, материалов и готовой продукции).
Некоторые методы документальной и фактической проверок не представляют особой сложности и широко применяются в работе правоохранительных органов в процессе выявления и расследования преступлений. Но ряд методов требует специальной подготовки, поэтому они в полной мере доступны лишь квалифицированным специалистам в соответствующих областях знаний.
Содержание методов документальной проверки и их применение в деятельности правоохранительных и контролирующих органов
При исследовании документов в ревизионной и юридической практике применяются методы которые различаются по своему содержанию, формам осуществления, объектам, предмету и задачам исследования, кругу объектов проверки, сфере применения.
Указанные методов находят свое отражение при осмотре документов, их изучении, контрольных подсчетах, сравнительном анализе учетных записей. На основании и круга изучаемых объектов и возникающих несоответствий принято выделять три группы методов документальной проверки.
Методы исследования отдельного документа включают следующие виды проверки:
1) формальную ? включает внешний осмотр бухгалтерского документа и его изучение;
2) нормативную ? проверка на соответствие действующим законам, нормативным актам, инструкциям, правилам, ГОСТам, ОСТам, ТУ, нормам расхода сырья, правильности применения расценок, размера налогов;
3) арифметическую ? установление правильности сделанных в документе подсчетов итоговых сумм.
Все три метода, основанные на перечисленных проверках, характеризуются простотой применения и высокой поисковой значимостью при проведении проверок и ревизий.
Исследование несоответствий в содержании нескольких взаимосвязанных документов производится с помощью двух методов:
1) встречной проверки, при которой сопоставляется один и тот же документ в различных экземплярах;
2) взаимного контроля, при которомизучаются различные документы.
Сопоставлению могут подвергаться различные бухгалтерские документы, а также документы оперативно-технического учета. С его помощью решаются две основные задачи:
1) выявляются подложные документы;
2) определяется круг участников преступлений.
Различные злоупотребления могут быть обнаружены путем восстановления количественно-суммового учета.
Рассмотрим способ осуществления.
На товар каждого наименования, сорта и цены заводится отдельная карточка, в которой фиксируются все движение и остатки этого товара за определенный период на основе инвентаризационных описей и приходно-расходных документов. Сравнение книжных остатков с фактическими на конец каждого инвентаризационного периода позволяет выявить излишки одних товаров и недостачу других.
Представители правоохранительных органов должны требовать восстановления количественно-суммового учета только в случаях, когда это вызывается действительной необходимостью. При этом нужно учитывать реальную возможность восстановления количественного учета в соответствующих предприятиях.
Применение метода восстановления количественного учета выявляет недостачи определенных ценностей или излишки. Причинами недостачи могут быть как хищение товарно-материальных ценностей, так и пересортица или учетные ошибки. Причинами излишков могут быть как поступление товаров без надлежащего документального оформления, так и пересортица.
Метод контрольного сличение остатков применяют при выявлении хищений на предприятиях розничной торговли и общественного питания в том случае, когда нельзя применить метод восстановления количественного учета.
Данные об остатке товара по инвентаризационной описи на конец проверяемого инвентаризационного периода сопоставляются с итоговыми данными о движении этого товара за весь период, начиная от предыдущей инвентаризации.
При контрольном сличении остатков используют следующие документы:
1) две инвентаризационные описи;
2) приходные документы за проверяемый период;
3) расходные товарные документы.
С помощью этих документов ревизор анализирует движение какого-то конкретного товара и делает его количественную выборку. На основе выборки вычисляется максимально возможный остаток товара на день инвентаризации, который сравнивается с остатком по инвентаризационной описи.
Метод обратной калькуляции ? переходный этап для применения метода восстановления количественного учета, преследующий цель определения документированного расхода сырья и изделий, использованных при изготовлении определенного количества продукции одного либо нескольких наименований.
Хронологический анализ проводится путем дробления учетного периода на более короткие промежутки времени.
С помощью данного метода могут быть установлены:
1) нетипичные закономерности в работе предприятия, которые проявляются в виде вспышек или спадов в осуществлении хозяйственных операций;
2) единичные отклонения от нормального оборота, указывающие на возможность подлога в отдельном документе.
Хронологический анализ применяется для сужения круга поиска признаков преступлений и причастных к нему лиц.
Сравнительный анализ ? взаимное сопоставление содержания разных документов, отображающих аналогичные по своему содержанию операции. Применяется для обнаружения первичных сведений о фактах возможных злоупотреблений. Предмет сопоставления ? различные реквизиты документов.