Учет капитала и целевого финансирования.
Учет прибыли и убытков.
Для учета конечного финансового результата используется активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 в течение отчетного года отражаются:
· прибыль или убыток от обычных видов деятельности (Д или К 90 «Продажи»);
· сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц (Д или К 91 «Прочие доходы и расходы»);
· потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) – в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;
· начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций (К 68).
В результате на счете 99 выявляется чистая прибыль организации – основа для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Аналитический учет по счету 99 ведется по каждой статье прибылей и убытков.
Учет использования прибыли в течение отчетного года ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» и на 99 «Прибыли и убытки».
Общие положения формирования финансовой отчетности по МСФО. Основополагающие допущения (принципы) составления финансовой отчетности и качественные характеристики содержащейся в ней информации. Этапы формирования финансовой отчетности.
Пункт 8 МСФО (IAS) 1 определяет, что полный комплект финансовой отчетности включает:
баланс;
отчет о прибылях и убытках;
отчет об изменениях в собственном капитале, отражающий либо все изменения в собственном капитале, либо изменения в собственном капитале, отличающиеся от тех, которые возникают в результате операций с владельцами собственного капитала (акционерами);
отчет о движении денежных средств;
примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочие пояснительные примечания.
Основополагающие допущения состоят из двух базовых принципов учета:
1. учета по методу начисления. Результаты хозяйственных операций и прочих событий признаются в бухгалтерском учете по мере их совершения (а не тогда, когда получены или выплачены денежные средства или их эквиваленты) и включаются в финансовую отчетность тех периодов, к которым относятся. Применение принципа начисления означает, что на каждую отчетную дату производится начисление соответствующих доходов и расходов компании;
2. непрерывности деятельности компании. Предполагается, что компания имеет намерение работать в обозримом будущем и не будет необходимости ее ликвидации или существенного сокращения масштабов деятельности. Если же такое намерение отсутствует или необходимость ликвидации существует, то финансовая отчетность должна составляться по другим правилам, подлежащим раскрытию. При ожидании прекращения деятельности компании, в случае ее банкротства отчетность должна быть составлена исходя из предположения, что все активы будут проданы по ликвидационной стоимости.
Качественные характеристики финансовой отчетности включают в себя понятность и уместность отчетной информации, ее существенность и надежность, своевременность представления отчетности, применимость для прогнозирования и выверки результатов, правдивое представление, полноту, сопоставимость, нейтральность, преобладание сущности над формой, осмотрительность, возможность проверки.
1.Понятность отчетной информации означает доступность для понимания информации в финансовых отчетах широкому кругу пользователей. Но нельзя упрощать отчетность, сводя ее понятность к минимуму массовых знаний в данной области, и исключать информацию из отчетности только потому, что она является слишком сложной для понимания.
2.Уместность отчетной информации означает ее способность влиять на оценку ситуации и принимаемое решение. Отчетная бухгалтерская информация может оказаться уместной только в том случае, когда составляющие и представляющие финансовую (бухгалтерскую) отчетность хорошо знают и понимают запросы и потребности ее пользователей.
3.Существенность отчетной информации. Финансовая отчетность должна содержать все достаточно значимые данные, то есть те, которые значительно влияют на оценки и решения ее пользователей. Тот или иной показатель (элемент) финансовой отчетности признается существенным, если его исключение или искажение не позволяет пользователям принимать правильные решения.
4.Надежность и полнота. Надежность отчетной информации определяется ее достоверностью, гарантирующей пользователям отсутствие существенных ошибок и искажений, а также полноту отражения всех существенных показателей. Неполная отчетность может сделать содержащуюся в ней информацию ненадежной либо вовсе дезориентирующей и ложной.
5.Своевременность представления отчетности важна потому, что более ценной для пользователей будет информация, полученная в нужный момент. Отчетность, поступившая потребителю с опозданием, имеет незначительное практическое значение.
6.Применимость для прогнозирования и выверки результатов. Финансовая отчетность в основном является концентрированным описанием прошедших событий в хозяйственной деятельности. Но многие пользователи стремятся прогнозировать будущий рост организации, представившей отчетность, ее предполагаемую прибыль в обозримой перспективе. Публикуемая отчетность должна предоставлять некоторую возможность прогнозирования необходимых результатов деятельности организации.
7.Правдивое представление информации в финансовой отчетности основано на честности ее составителей и представлении о том, что она отражает именно те операции, факты и события, которые она должна отражать. Объективно получить полностью правдивую отчетную информацию часто весьма непросто из-за различий в оценках, методах учета, трудностей в идентификации и измерении отдельных операций и событий. Поэтому в приложениях к отчетности следует привести точное указание методов учета, а также процедур идентификации и оценки, других характерных особенностей учетной политики, чтобы пользователи могли правильно понимать назначение представляемой им информации, суть используемых процедур учета и оценки.
8.Сопоставимость данных бухгалтерского учета необходима пользователям для анализа хозяйственной деятельности различных организаций или одной и той же организации за несколько отчетных периодов. Поэтому измерение и отражение всех хозяйственных операций должно проводиться последовательно, в соответствии с выбранной учетной политикой.
9.Нейтральность. Надежная информация не может быть предвзятой, своим подбором или формой представления влиять на пользователей с целью подтолкнуть их к принятию заранее определенного решения или суждения. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть объективной по отношению к различным пользователям, а составители отчетности должны быть нейтральными к объективному содержанию представляемых отчетов, примечаний и пояснений к ним.
10.Преобладание сущности над формой. Если информация должна правдиво представлять операции и другие события, то необходимо, чтобы они учитывались и представлялись в соответствии с их сущностью и экономической реальностью, а не только с их юридической формой.
11.Осмотрительность. При формировании суждений о фактах и событиях предприятия в условиях неопределенности необходимо соблюдать определенную осторожность, осмотрительность.
12.Возможность проверки. Содержание финансовых отчетов должно строиться на основе данных системного бухгалтерского учета с необходимой детализацией. Возможность проверки данных финансовой отчетности обусловлена правильным применением методологии бухгалтерского учета, рабочего плана счетов и сформулированной учетной политики.
Практический план подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО на основе российской системы бухгалтерского учета должен осуществляться последовательно и включает следующие этапы:
- Планирование
- Осуществление процесса трансформации
- Составление финансовой отчетности и примечаний
Предлагаемая далее методика должна рассматриваться и перерабатываться по необходимости каждым предприятием индивидуально, в зависимости от специфики деятельности организации, уровня знаний и опыта бухгалтерского персонала компании и тех, кто проводит трансформацию. Данное руководство может быть использовано предприятием любой отрасли, включая банки, страховые компании в целях составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО. (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменении капитала)
Учет активов и обязательств и их отражение в отчетности согласно МСФО (МСФО 2 «Запасы», МСФО 16 «Основные средства», МСФО 17 «Аренда», МСФО 38 «Нематериальные активы», МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации», МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», МСФО 40 «Инвестиционное имущество»,МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»,МСФО 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность»,МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании», МСФО 3 «Объединение бизнеса»).
МСФО 2 «Запасы»:
Запасы первоначально признаются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой цены продажи. Себестоимость запасов включает импортные пошлины, невозмещаемые налоги, затраты на транспортировку, погрузку-разгрузку и прочие затраты, непосредственно относящиеся к приобретению запасов, за вычетом любых торговых скидок и возмещений. Чистая цена продажи – это расчетная цена продажи в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат по продаже.
В соответствии с МСФО (IAS) 2 «Запасы» стоимость запасов, которые не являются взаимозаменяемыми, а также тех запасов, которые были выделены под конкретный заказ, должна определяться для каждой единицы таких запасов. Стоимость всех прочих запасов определяется по формуле ФИФО «первое поступление – первый отпуск» (first-in, first-out, FIFO) или по формуле средневзвешенной стоимости. Использование формулы ЛИФО «последнее поступление – первый отпуск» (last-in, first-out, LIFO) не допускается. Компания должна использовать одну и ту же формулу расчета стоимости для всех однотипных по характеру и сфере применения запасов. Использование иной формулы расчета стоимости может быть оправданным в тех случаях, когда запасы имеют разную природу или применяются компанией в разных сферах деятельности. Выбранная формула расчета стоимости применяется последовательно от периода к периоду.
МСФО 16 «Основные средства»:
Объект основных средств признается активом, когда можно надежно измерить его себестоимость и вероятность получения компанией будущих экономических выгод, связанных с ним, высока. При первоначальном признании основные средства измеряются по себестоимости. Себестоимость состоит из справедливой стоимости уплаченного за приобретаемый объект вознаграждения (за вычетом любых торговых скидок и возмещений) и любых прямых затрат на приведение объекта в состояние, пригодное для эксплуатации (включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку).
Прямые затраты, относящиеся к приобретению объекта основных средств, включают затраты на подготовку площадки, доставку, установку и сборку, стоимость технического надзора и юридического сопровождения сделки, а также расчетную сумму затрат на обязательные демонтаж и утилизацию объекта основных средств и рекультивацию промышленной площадки (в той степени, в какой под такие затраты создается оценочный резерв). Основные средства (последовательно в пределах каждого класса) могут учитываться либо по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (модель учета по фактическим затратам), либо по переоцененной стоимости за вычетом накопленной в последующем амортизации и убытков от обесценения (модель учета по переоценке). Амортизируемая стоимость основных средств, представляющая первоначальную стоимость объекта за вычетом расчетной оценки его ликвидационной стоимости, списывается систематически в течение срока полезного использования.
Последующие затраты, связанные с объектом основных средств, включаются в балансовую стоимость актива, если они удовлетворяют общим критериям признания.
В состав объекта основных средств могут входить компоненты с различными сроками полезного использования. Амортизационные отчисления рассчитываются на основе срока полезного использования каждого компонента. В случае замены одного из компонентов замещающий компонент включается в балансовую стоимость актива в той степени, в какой он удовлетворяет критериям признания актива, и одновременно в пределах балансовой стоимости заменяемых компонентов отражается частичное выбытие.
Затраты на техническое обслуживание и капитальный ремонт объектов основных средств, который проводится регулярно в течение всего срока полезного использования объекта, включаются в балансовую стоимость объекта основных средств (в той степени, в какой они удовлетворяют критериям признания) и амортизируются в промежутках между ними.
МСФО 17 «Аренда»
Различают финансовую и операционную аренду в зависимости от того, какие риски и выгоды переходят к арендатору. При финансовой аренде к арендатору переходят все значительные риски и выгоды, связанные с владением объектом аренды. Аренда, не подпадающая под критерии финансовой, является операционной арендой. Классификация аренды определяется на момент первоначального признания ее в учете. В случае аренды зданий аренда земельного участка и аренда собственно здания рассматриваются в МСФО отдельно.
При финансовой аренде арендатор признает арендуемое имущество в качестве своего актива и признает соответствующее обязательство по выплате арендных платежей. На арендуемое имущество начисляется амортизация.
Арендатор признает сданное в финансовую аренду имущество в качестве дебиторской задолженности. Дебиторская задолженность признается в сумме, равной величине чистых инвестиций в аренду, т. е. в сумме ожидаемых к получению минимальных арендных платежей, дисконтированных по внутренней ставке доходности аренды, и негарантированной остаточной стоимости объекта аренды, причитающейся арендодателю.
При операционной аренде арендатор не признает актива (и обязательства) на своем балансе, а арендные платежи, как правило, отражает на счете прибылей и убытков, распределяя их равномерно в течение срока аренды. Арендодатель продолжает признавать сданный в аренду актив и амортизировать его. Арендные поступления являются доходом арендодателя и в общем случае отражаются на его счете прибылей и убытков равномерно в течение срока аренды. Связанные операции, имеющие юридическую форму аренды , учитываются исходя из их экономического содержания.
Формирование отчетной информации о доходах, расходах, финансовых результатах и резервах компании (IFRS 15 «Выручка по договорам с покупателями», МСФО 11 «Договор подряда», МСФО 23 «Затраты по займам»,МСФО 19 «Вознаграждения работникам», МСФО 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения», МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»).
МСФО 11 «Договор подряда»
В соответствии с МСФО 11 «Договоры подряда» договор подряда - это договор, специально заключенный с целью сооружения объекта или комплекса объектов, которые тесно взаимосвязаны или взаимозависимы по их конструкции, технологии и функциям, либо по своему конечному назначению или использованию. По способу определения стоимости (цены) объекта (контракта) их можно разделить на: договоры с фиксированной ценой, договоры «затраты плюс».
МСФО 11 требует признания затрат и выручки, связанных с выполнением договора подряда, в отчете о прибыли и убытках по мере выполнения договора. В соответствии с МСФО 11 в финансовой отчетности компания должна отражать: сумму дохода по договору подряда, признанного как доход в течение периода; методы, используемые для определения дохода по договору подряда, признаваемого в отчетном периоде; методы, использованные для определения стадии выполнения контрактов, находящихся в процессе выполнения.
МСФО 23 «Затраты по займам»
МСФО 23 «Затраты по займам» отражает порядок учета и отражения в отчетности процентных и других расходов, которые компания несет в связи с получением заемных средств. Допускается использование основного и допустимого альтернативного подходов. В первом случае затраты по займам должны признаваться в качестве расходов того отчетного периода, в котором они были произведены (независимо от того, были эти затраты оплачены компанией или нет). Во втором случае: затраты по займам признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением тех, которые капитализируются. Величина затрат по займам, разрешенная для капитализации, определяется согласно МСФО 23.
В соответствии с МСФО компания в финансовой отчетности должна раскрыть: учетную политику, принятую для отражения затрат по займам; сумму затрат по займам, капитализируемую в течение периода; ставку капитализации, используемую для определения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации.
Учет капитала и целевого финансирования.
1) Учет уставного капитала. Источниками формирования имущества организации является собственный и заемный капитал. Величина собственного капитала характеризует, в какой степени деятельность организации финансируется независимо от ее кредиторов.
Уставный капитал акционерного общества (ЗАО или ОАО) - это номинальная стоимость акций фирмы, распределенных между акционерами. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (ООО) - это номинальная стоимость долей, распределенных между участниками (учредителями) фирмы.
На дату госрегистрации фирмы уставный капитал отражается по кредиту счета 80 "Уставный капитал", при этом делается проводка: Дебет 75.1 Кредит 80.
Уставный капитал ЗАО, ОАО или ООО, указанный в учредительных документах, к моменту регистрации фирмы должен быть оплачен не менее чем на 50%. Оставшаяся часть уставного капитала вносится в течение года с момента регистрации общества. Акции или доли могут быть оплачены деньгами, ценными бумагами, другими вещами, а также имущественными правами, имеющими денежную оценку.
Если неденежный вклад в уставный капитал ООО превышает 20 000 руб., его должен оценить независимый оценщик. В акционерных обществах оценщика нужно привлекать независимо от размера неденежного вклада.
2) Учет резервного капитала. Резервный капитал предназначен для покрытия убытков предприятия, а также для погашения облигаций акционерного общества, и не может быть использован для других целей. Общества с ограниченной ответственностью могут расходовать средства резервного фонда на любые цели, предусмотренные уставом.
Согласно законодательству АО обязаны формировать резервный капитал в размере не менее 5% от своего уставного капитала. Акционерные общества должны ежегодно отчислять в этот фонд не меньше 5% от чистой прибыли. Отчисления прекращаются, когда фонд достиг размера, установленного уставом общества. Создание как обязательного, т.е. в пределах 5%, так и необязательного резерва отражается проводкой: Дебет 84 Кредит 82 - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала.
Использование средств резервного капитала: Дебет 82 Кредит 84 - использованы средства резервного капитала на покрытие убытка.
3) Учет добавочного капитала. Добавочный капитал показывает прирост или уменьшение средств, вложенных собственниками, в процессе функционирования организации. В отличие от уставного капитала он не подразделяется на доли, внесенные конкретными участниками.
Добавочный капитал складывается из следующих составляющих:
1. прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам переоценки
2. эмиссионный доход;
3. курсовые разницы, образовавшиеся при внесении учредителями вкладов в уставный капитал организации.
Для обобщения информации о добавочном капитале используется пассивный счет 83 «Добавочный капитал».
Эмиссионный доход возникает, когда собственные акции продаются выше их номинала. Образовавшая разница между номинальной и рыночной стоимостью акций подлежит отражению в составе добавочного капитала, при этом делается проводка: Дебет 75.1 Кредит 83.2 - отражен эмиссионный доход.
4) Учет целевого финансирования. Целевые поступления в системе бухгалтерского учета - взносы, платежи разных юридических и физических лиц в возмещение расходов, производимых организацией в интересах этих лиц. К целевым поступлениям относятся: плата за обучение, взносы родителей на содержание их детей в детских учреждениях, взносы сторонних организаций в порядке долевого участия в жилищном строительстве, поступления от дочерних (зависимых) обществ и прочее. Также к целевому финансированию относятся средства из бюджета, внебюджетных фондов и других источников, предоставленные организации для финансирования определенных целевых программ (работ) на безвозвратной основе или на условиях частичного возврата.
Целевые финансирования и поступления расходуются в строгом соответствии с утвержденными сметами.
Для обобщения информации о получении и расходовании средств целевого финансирования используется счет 86 «Целевое финансирование».
В бухгалтерском учете поступление средств целевого финансирования отражается проводкой: Дебет 51, Кредит 86.
В течение отчетного периода осуществляется целевое расходование этих средств, например:Дебет 20, Кредит 10, 70, 69 и пр.
По итогам отчетного периода осуществленные за счет целевого финансирования расходы компенсируются:Дебет 86, Кредит 20.
Учет прибыли и убытков.
Для учета конечного финансового результата используется активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 в течение отчетного года отражаются:
· прибыль или убыток от обычных видов деятельности (Д или К 90 «Продажи»);
· сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц (Д или К 91 «Прочие доходы и расходы»);
· потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) – в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;
· начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций (К 68).
В результате на счете 99 выявляется чистая прибыль организации – основа для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Аналитический учет по счету 99 ведется по каждой статье прибылей и убытков.
Учет использования прибыли в течение отчетного года ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» и на 99 «Прибыли и убытки».