Налогообложение в системе международных отношений
План лекции
1. Международное двойное налогообложение и пути его регулирования
2. Концепция непредубежденного международного налогообложения
3. Особенности оффшорных зон и оншорных компаний
4. Способы использования оффшорных центров
5.Характеристика типичных оффшорных центров.
Темы для самостоятельного изучения (рефератов и докладов на семинарское занятие)
1. Общие черты и специфика налогообложения в разных странах мира
2. Характеристика типичных оффшорных центров: Кипр, Ирландия, Венгрия, Мальта.
1. Международное двойное налогообложение и пути его регулирования
Международное двойное налогообложение возникает в основном вследствие взимания налогов одновременно в данной стране и за рубежом. Оно чаще всего связано с прибыльными и имущественными налогами, которыми облагаются доходы от труда или от капитала.
Налоговым основанием для двойного обложения является движение через национальные границы рабочей силы или капитала. В этом случае налоговые притязания могут быть предъявлены налоговыми службами стран, являющихся местом жительства физических лиц или местом нахождения юридических лиц, которые получают упомянутые доходы.
Некоторые страны применяют основы территориальности и облагаются доходы, полученные на их территориальном пространстве. Одновременно они освобождают от налогов доходы своих резидентов, полученные за рубежом - это касается доходов от трудовой деятельности и от капитала. Другие государства исходят из принципа места жительства и облагают налогом всю прибыль, т.е. ту прибыль, которая получена и в собственной стране, и за рубежом.
В случае хозяйственной деятельности транснационального и международного масштаба субъекты налогообложения - юридические лица в государстве своего расположения (резиденции, штаб-квартиры) не освобождаются здесь автоматически от уплаты налога на доходы или имущество, которые принадлежат этим лицам в другом государстве.
Большинство государств (включая Украину) аналогично широко определяют свою налоговую юрисдикцию, что с неизбежностью вызывает споры с внешнеэкономическими партнерами. Здесь возможны три ситуации:
1) когда два государства накладывают неограниченный налоговый долг на того самого субъекта (например, на лицо, имеющее место жительства в одном государстве, но проживает в другом государстве дольше 183 дней в подотчетном году);
2) когда данный субъект подлежит в одном государстве неограниченном налоговом обязанности, а в другом государстве он охвачен ограниченным налоговым долгом;
3) когда законы двух государств свидетельствуют, что данный доход получен на их территории.
Вследствие таких налоговых распоряжений двух или более государств возникает явление международного двойного налогообложения. В основу определения понятия «международное двойное налогообложение» изначально было заложено утверждение, что международное двойное налогообложение возникает, когда две автономные налоговые власти (в частности, два государства) одновременно облагают «однородным» налогом того самого плательщика.
Международное двойное налогообложение повсеместно признано явлением отрицательным и не только со стороны налогоплательщиков, но и со стороны налоговых служб ряда государств: оно приводит к чрезмерному фискальному обременению хозяйственной деятельности, а это создает серьезные препятствия для развития международного экономического сотрудничества и особенно в привлечении иностранных инвестиций.
Договоры об избежании двойного налогообложения как инструмент минимизации налогов.
Первые договоры по вопросам оказания помощи в налогообложении и обмене информацией с целью взимания налогов были заключены между европейскими странами еще в XIX в. - Между Бельгией и Францией (1842), а также Бельгией и Голландией (1845). В настоящее время действует более тысячи межправительственных соглашений, посвященных международному налогообложению. Кроме налоговых договоров, подписан и ратифицировано множество других соглашений, содержащих пункты и отдельные положения, которые координируют уплату налогов в процессе международного экономического сотрудничества.
Налоговые договоры заключаются обычно на двусторонней основе. Но в последнее время заключены и действуют многосторонние договоры, например, между странами Бенилюкса, Северной Европы или государствами Британского Содружества Наций.
В международной практике применяют две основные модели налоговых договоров:
1. модель ОЭСР (Организация экономического сотрудничества и развития)
2. модель ООН.
Они служат образцом и юридической основой для заключения двусторонних и многосторонних договоров.
В основу модели ОЭСР положена «Модель договора об избежании двойного налогообложения доходов от труда и капиталов», принятая Финансовым Комитетом ОЭСР в 1977 г. Основная цель Договора об избегании двойного налогообложения - способствовать беспрепятственному переливанию товаров, услуг, капитала и рабочей силы путем отмены двойного налогообложения. В то же время международные договоры не должны быть использованы с целью уклонения от налогообложения.
В основу этой модели заложен принцип резидентства, согласно которому страна происхождения дохода уступает значительной частью налога с этого дохода в интересах страны резидента компании, который получает доход.
Для возврата (репатриации) прибыли в виде процентов, дивидендов и роялти эта модель предполагает низкие ставки налога или его полная отмена в стране получения такой прибыли, и доход в основном подлежит налогообложению в стране резидентства налогоплательщика.
Однако эта модель оказалась неприемлемой для развивающихся стран: в случае ее принятия они лишаются значительной части налоговых поступлений.
Модель ООН. Чтобы обеспечить поступление доходов от налогообложения транснациональных корпораций в пользу развивающихся стран, ООН разработала и рекомендовала в 1980 г. другую модель налогового соглашения между индустриально развитыми государствами и развивающимися странами. В модели ООН полнее используется принцип территориальности, который предусматривает налогообложение всех доходов, которые образовались на территории развивающихся стран. Этот принцип также позволяет применять более высокие налоговые ставки, чем у модели ОЭСР, на репатриацию прибыли в индустриально развитые страны.
При решении проблемы двойного налогообложения в современной мировой практике выделяют общие и специальные международные соглашения. Общие договоры решают проблему избежания двойного налогообложения доходов и капитала во всех сферах предпринимательской деятельности, а специальные соглашения регулируют налоговые отношения в отдельных отраслях, например, в сфере перевозки грузов или коммуникаций.
Налоговые договоры предусматривают решение проблемы двойного налогообложения следующим образом:
1. в текстах договоров дается разграничение налоговой юрисдикции в отношении субъектов внешнеэкономической деятельности, обозначается круг юридических и физических лиц, подпадающих под действие данного договора, определяется способ урегулирования двойного налогообложения, гарантирует снижение налоговых расходов для этих лиц.
2. во избежание дискриминации налогоплательщиков уровень внутреннего налогообложения приводится в соответствие с уровнем налогообложения иностранного государства-участника договора.
3. в текст договора вводятся пункты о порядке обмена информацией и о взаимоотношениях между налоговыми ведомствами в процессе борьбы с уклонениями от уплаты налогов.
4. разработана процедура решения спорных вопросов и конфликтных ситуаций в сфере налогообложения с привлечением при необходимости судебных инстанций.
Международные договоры об избежании двойного налогообложения являются элементами международного права и поэтому имеют приоритет над национальным законодательством. А это значит, что если в отношении дохода от внешнеэкономической деятельности существуют соответствующие пункты или положения международного налогового договора, в которых предусмотрены более высокие или низкие налоговые ставки, чем принятые в данной стране, то предпочтение следует отдавать ставкам международного налогового соглашения.
В этих договорах предусмотрены: 1. системы налоговых кредитов; 2. системы налоговых зачетов.
Система налоговых зачетов допускает, что сумма налогов, уплаченная за рубежом по принципу территориальности образования дохода иностранного физического или юридического лица, вычитается из налоговой базы при подсчете налогооблагаемой прибыли компании в юрисдикции ее резидентства.
Система налоговых кредитов позволяет вычитать сумму налогов, уплаченных за границей, от суммы налоговых обязательств физического или юридического лица в юрисдикции ее резидентства.
Налоговый кредит приносит плательщику больше выгод, чем система налоговых зачетов.
Рассмотрим пример: с иностранного государства А, в которой расположен филиал корпорации К, прибыль поступает в страну Б, является юрисдикцией резидентства корпорации. Сумма его составляет 1500 долларов. Налоговая ставка в государстве А - 20%, в государстве Б - 40%.
В случае применения системы налоговых зачетов порядок уплаты налога для корпорации будет такой.
Налоговые обязательства К в государстве А составят: 1500 х 0,2 = 300.
Налоговые обязательства К в государстве Б рассчитываются так. Налоговая база К в государстве Б составит: сумма дохода минус налоги, уплаченные за рубежом, т.е. 1500 - 300 = 1200. Поскольку налоговая ставка в государстве 40%, то налоговые обязательства К в государстве Б составляют 1200 * 0,4 = 480 долл.
Общая сумма уплаченных налогов корпорацией К составит 300 + 480 = 780 дол. Чистый доход корпорации: 1500 - 780 = 720 дол.
Теперь подсчитаем, какую сумму налогов пришлось бы заплатить корпорации К, если в тексте налогового договора вместо пункта о системе налоговых зачетов был пункт о применении налоговых кредитов.
Тогда в государстве А корпорация К оплатила бы налог, как и в первом случае, в сумме 300. Но в государстве Б, где налоговая ставка равна 40%, ей пришлось бы заплатить 600. (1500 * 0,4). Однако система налоговых кредитов позволяет с этой суммы (600 долл.). вычесть сумму налога, уже уплаченного государству А (300 дол.). Поэтому корпорация заплатит государству Б всего 300. (600 - 300). Общая сумма налогов, уплаченная корпорацией К государству А и государству Б, составит 600. (300 + 300). Чистый доход корпорации составит 900 долл. (1500 - 600), то есть на 180 дол. больше, чем в случае применения системы налоговых зачетов.
Таким образом, система налоговых кредитов предпочтительнее для налогоплательщиков. Однако она имеет существенное ограничение, а именно: налоговый кредит предоставляется только на сумму уплаченных за границей налогов, которые не превышают уровень налогообложения в собственной стране. Если налог в иностранном государстве выше, чем в стране резидентства, то такая переплата налогов в налоговый кредит не включается, и налогоплательщик несет финансовый ущерб.
Договоры об избежании двойного налогообложения постоянно совершенствуются и дополняются новыми пунктами и положениями, направленными, с одной стороны, на то, чтобы исключить любую возможность повторного налогообложения налогоплательщика, а с другой - построить препятствия на пути желающих скрыть от налоговых служб свои доходы и уклониться от уплаты налогов. Однако корпорации прилагают усилия к тому, чтобы использовать преимущества налоговых соглашений в своих манипуляциях по уклонению от их уплаты.
2. Концепция непредубежденного международного налогообложения
Концепция непредубежденного налогообложения с точки зрения эффективности, по мнению западных экономистов - это задача налоговой системы, которая предусматривает установление непредубежденных норм налогообложения, то есть норм, которые бы не могли действовать ни против, ни в пользу какого-нибудь вида деятельности. Решение о хозяйственной деятельности, инвестировании и потреблении должны приниматься по причине, не связанной с налогообложением.
Концепция непредубежденного международного налогообложения имеет такие правила:
• беспристрастность относительно экспорта капитала. Налоговая система отвечает этому правилу, если на выбор налогоплательщика — инвестировать у себя в стране ли за границей — вопросы налогообложения не влияют;
• беспристрастность относительно импорта капитала (иностранная, или конкурентная беспристрастность). Это правило считается выполненным, если все действующие на рынке фирмы облагаются налогом по одинаковой ставке; .
• Национальная беспристрастность. В соответствии с этим правилом общая прибыль на капитал, который распределяется между налогоплательщиком и государством, может быть одинаковой, независимо от того, где инвестирован капитал: внутри страны или за границей. Например, если ставка национального налога на доход плательщика составляет 34 % (у плательщика остается 66 %), то обложение его дохода иностранными налогами не изменит этих пропорций.
6. Особенности оффшорных зон и оншорных компаний
Оффшорная зона (от англ. Off shore — вне берега) — государство или его часть, в пределах которой для компаний-нерезидентов определяется особый режим регистрации и деятельности.
Оффшорными принято считать те компании, которые зарегистрированы в соответствии со специальным законодательством, регулирующим деятельность данной компании. Обычно этот нормативный акт носит название «Закон о компаниях международного бизнеса».
Существует много терминов для обозначения мест, в которых выгодно осуществлять, с точки зрения представителей делового мира, финансово-предпринимательскую деятельность. В германоязычных странах их называют налоговыми оазисами, во франкоязычных - налоговым раем, а в англоязычных - общепринятым термином для определения подобных территорий выступает такое понятие как «налоговая гавань».
Однако в последнее время всеобщее распространение получило понятие «прибрежный финансовый центр», ставший синонимом определению «налоговой гавани», или, проще говоря, «оффшорный центр».
С самого начала необходимо предостеречь от смешения понятий «оффшорный центр» и «свободная экономическая зона». Хотя в формально-логическом смысле можно рассматривать оффшорные центры как разновидность или как частный случай более широкого понятия «свободная экономическая зона» (потому что у них общий признак - низкие налоги или их полное отсутствие), но в то же время между этими понятиями существует существенное различие. Оно заключается в том, что свободные экономические зоны ориентированы на привлечение продуктивного, капитала (как иностранного, так и отечественного), который образует доходы внутри зоны, тогда как цель оффшорных центров - привлечение иностранного финансового капитала, который приносит доходы как владельцам этого капитала, так и организаторам оффшорных центров. Источники же этих доходов находятся за пределами оффшорных центров.
Основные преимущества оффшорных зон:
- упрощён и ускорен процесс регистрации нерезидентов, при котором уплачивается чисто символическая сумма (например, в Панаме необязательно указывать учредителей компании, незначительный сбор уплачивается и при ежегодной перерегистрации);
- по заниженным ставкам уплачиваются нерезидентами налоги с прибыли и подоходный налог с физических лиц.
- гарантируется конфиденциальность деятельности оффшорных компаний, они освобождены от государственного валютного контроля.
Основные недостатки оффшорных зон:
- нельзя на территории оффшорной зоны заниматься любым видом предпринимательской деятельности, сотрудничать с компаниями на территории этой страны, заключать договора и т.п.
- предприятие на территории различных стран, например Украины, подвергается тщательному контролю со стороны налоговых органов.
Характерной чертой оффшорного центра является то, что депонированный в нем капитал не лежит без движения, а назначается для инвестирования в высокодоходные отрасли с низким налогообложением за рубежом.
Офшорные зоны обязаны себя узаконить - и в общем плане и особенно в отношениях с другими государствами, получив их согласие на низкое налогообложение. Это важная, но не единственная их черта. К основным следует отнести:
- политическую и экономическую стабильность в стране;
- гарантию соблюдения финансовой и банковской тайны;
- отсутствие валютных ограничений;
- современные средства связи и хорошо оборудованную сеть коммуникаций;
- удобную правовую систему;
- выполнение индивидуальных потребностей инвесторов.
К другим особым требованиям клиентов оффшорных центров обычно относят: относительно низкие административные расходы, необходимые для текущей деятельности, хорошее языковое обслуживание со стороны переводчиков, профессиональных советников, благоприятные условия взимания налогов, возможность приобретения гражданства, возможность покупки недвижимости, а также низкий уровень цен на товары, необходимые для жизни персонала и членов их семей.
Во многих оффшорах требуется обязательное трудоустройство местных жителей в секретарское бюро, тем самым решается проблема занятости. Импортируемые для нужд компаний оборудование, автомобили, материалы не облагаются таможенными пошлинами.
Компании в оффшорных зонах являются в основном представителями среднего или крупного бизнеса. Субъектам малого предпринимательства регистрация и содержание оффшорных компаний обходится слишком дорого, поэтому им выгоднее организовывать деятельность в своей стране.
Классификация оффшорных зон:
1. Страны с отсутствием налогов, не требующие отчётности. В основном это небольшие государства третьего мира. Наиболее известные оффшорные зоны этого типа: Багамские острова, Британские Виргинские острова, Каймановы острова. Такие оффшорные зоны характеризуются высокой степенью конфиденциальности для владельцев оффшорных компаний и почти полным отсутствием контроля со стороны властей за деятельностью таких компаний. Именно поэтому солидные компании и банки не хотят иметь с ними финансовых отношений. Указанные государства имеют невысокий уровень развития экономики, но отличаются достаточно высокой политической стабильностью.
2. Оффшорные зоны повышенной респектабельности
В таких зонах от оффшорных компаний требуют финансовую отчётность и предоставляют им ощутимые налоговые льготы. Со стороны правительства этих государств контроль более жёсткий, чем в странах первого типа, ведётся реестр директоров и акционеров, но и престиж компаний гораздо выше. Это — Ирландия, Гибралтар, остров Мэн.
3. К третьей группе можно отнести страны, которые нельзя считать стандартными оффшорными зонами, но которые предоставляют зарегистрированным в них нерезидентным и не извлекающим доходов с их территории компаниям некоторые налоговые льготы Требование к отчётности повышает степень доверия к таким фирмам со стороны деловых партнёров. В этой группе наибольшей популярностью пользовался Кипр, Исландия, Россия (Калининградская область).
Для Украины, список оффшорных зон содержится в распоряжении Кабинета Министров Украины от 23 февраля 2012 N 143-р. «О перечне оффшорных зон»
Перечень оффшорных зон Украины. Британские зависимые территории:Остров Гернси, Остров Джерси, Остров Мэн, Остров Олдерни, Ближний Восток Бахрейн, Центральная Америка, Белиз, Европа, Андорра, Гибралтар, Монако, Карибский регион, Ангилья, Антигуа и Барбуда, Аруба, Багамские Острова, Барбадос, Бермуды, Британские Виргинские Острова, Виргинские Острова (США), Гренада, Каймановы Острова, Монтсеррат, Нидерландские Антильские Острова, Пуэрто-Рико, Сент-Винсент и Гренадины, Сент-Китс и Невис, Сент-Люсия, Содружество Доминики, Теркс и Кайкос, Африка, Либерия, Сейшельские Острова, Тихоокеанский регион, Вануату, Маршалловы Острова, Науру, Ниуэ, Острова Кука, Самоа, Южная Азия, Мальдивская Республика.