Вручение акта проверки

1.1. Обязана ли инспекция прикладывать к акту проверки доказательства, полученные при ее проведении? Является ли представление налогоплательщику акта проверки без таких доказательств основанием для отмены решения по результатам проверки (ст. 100, п. 14 ст. 101 НК РФ)? >>>

1.2. Подлежит ли отмене решение налогового органа, если акт налоговой проверки был направлен по почте, но налогоплательщик (его представитель) акт не получил (получил поздно) и не уклонялся от его получения лично (п. 5 ст. 100, п. 14 ст. 101 НК РФ)? >>>

1.3. Является ли доказательством направления акта налоговой проверки реестр (список) почтовых отправлений (п. 5 ст. 100 НК РФ)? >>>

Обязана ли инспекция прикладывать к акту проверки доказательства, полученные при ее проведении? Является ли представление налогоплательщику акта проверки без таких доказательств основанием для отмены решения по результатам проверки (ст. 100, п. 14 ст. 101 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 02.09.2010.

Согласно п. 3.1 действующей редакции ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. Поэтому налоговый орган без обращения налогоплательщика обязан направлять с актом проверки, назначенной после 02.09.2010, документы, подтверждающие выявленные нарушения, или выписки из них (при необходимости соблюдения охраняемой законом тайны). Это указано в Решении ВАС РФ от 24.01.2011 N ВАС-16558/10.

До 02.09.2010 Налоговый кодекс РФ не содержал разъяснений по данному вопросу.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть судебные акты, в том числе Решение ВАС РФ, согласно которым инспекция при вручении налогоплательщику акта не должна прилагать доказательства, полученные в ходе проверки. Аналогичного мнения придерживается автор.

В то же время есть судебные решения, в которых сделан вывод: документы, полученные при проверке, должны быть предоставлены налогоплательщику вместе с актом проверки.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоговый орган не должен прикладывать к акту документы, полученные при проведении проверки

Решение ВАС РФ от 09.04.2009 N ВАС-2199/09

По мнению организации, нормы п. п. 1.13, 1.14, 1.15 Приказа ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/[email protected] нарушают право налогоплательщиков на опровержение акта выездной проверки, поскольку позволяют инспекции не представлять проверяемому лицу вместе с экземпляром акта проверки документы, подтверждающие факт совершения налогоплательщиком правонарушения. ВАС РФ отклонил эти доводы и указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, обязывающих инспекцию направлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложений к акту.

Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2012 по делу N А40-94929/11-20-398

Суд указал, что инспекция не обязана вручать налогоплательщику вместе с актом проверки все полученные в ходе проверки материалы или их копии.

Аналогичные выводы содержит...

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.12.2007 по делу N А29-2582/2007

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.02.2012 по делу N А69-3034/2010

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.01.2011 N Ф03-9564/2010 по делу N А04-1896/2010

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2012 по делу N А27-6371/2011 (Определением ВАС РФ от 30.05.2012 N ВАС-6666/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.12.2011 по делу N А75-756/2011

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.11.2011 по делу N А55-24204/2010

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.02.2012 по делу N А32-22042/2009

Постановление ФАС Уральского округа от 28.06.2010 N Ф09-4713/10-С3 по делу N А71-4527/2009-А18

Постановление ФАС Московского округа от 16.04.2012 по делу N А40-40384/11-129-180 (Определением ВАС РФ от 03.08.2012 N ВАС-9658/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд отклонил доводы налогоплательщика о том, что инспекция в нарушение ст. 101 НК РФ не приложила к акту проверки указанные в нем документы (материалы встречных проверок, протоколы допросов, договоры).

ФАС указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, обязывающих налоговые органы предоставлять (направлять иным способом) налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту проверки.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.12.2010 по делу N А33-3928/2010

Суд указал, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрено вручение налогоплательщику вместе с актом запросов, сделанных в ходе проверки, ответов на них, поручений о допросах, протокола допросов, выписок по банковским счетам, заключений экспертов. Материалы проверки являются документами для служебного пользования и остаются в налоговом органе.

Аналогичные выводы содержит...

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.02.2010 по делу N А05-10066/2009 (Определением ВАС РФ от 29.06.2012 N ВАС-667/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.03.2010 по делу N А03-10603/2009

Суд установил, что инспекция правомерно отказала налогоплательщику в выдаче материалов по истребованию документов у контрагентов. Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/[email protected] не предусмотрено вручение налогоплательщику таких материалов в качестве приложений к акту проверки.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.10.2011 по делу N А55-18967/2010

Суд, ссылаясь на Приказ ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/[email protected], пришел к выводу о том, что законодательством не предусмотрено представление инспекцией налогоплательщику материалов встречных проверок, поскольку эти материалы не являются обязательными приложениями к акту проверки.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2008 по делу N А55-13067/07 (Определением ВАС РФ от 11.09.2008 N 11453/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

По мнению налогоплательщика, решение инспекции в силу п. 14 ст. 101 НК РФ незаконно, поскольку к акту не были приложены все документы, полученные налоговым органом при проверке. Однако суд отклонил эти доводы, указав, что налогоплательщик был ознакомлен с содержанием доказательств по тексту акта и решения. В этих документах приведены точные формулировки ответов опрашиваемых лиц.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.06.2011 по делу N А44-4041/2010

Суд указал, что инспекция не должна прикладывать к акту проверки налоговые регистры, поскольку на них, а также на первичные документы она ссылается в акте проверки и в решении. Кроме того, первичные документы и налоговые регистры принадлежат налогоплательщику и он может с ними ознакомиться.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.07.2011 по делу N А45-18651/2010

Суд указал, что налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих налоговые органы предоставлять налогоплательщику материалы проверки. Кроме того, суд отметил, что налогоплательщик не обращался с просьбой ознакомления с материалами проверки.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2011 по делу N А52-2820/2008

Как указал суд, непредставление налогоплательщику всех приложений к акту проверки является недостаточным для признания процедуры рассмотрения материалов проверки нарушенной.

Консультация эксперта, 2010

Автор отмечает, что Налоговый кодекс РФ (до 02.09.2010) не обязывает налоговый орган прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, которые были выявлены в ходе проверки.

Позиция 2. Налоговый орган должен приложить документы к акту проверки

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.12.2011 по делу N А27-925/2011 (Определением ВАС РФ от 23.04.2012 N ВАС-5226/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд установил, что налогоплательщику вместе с актом не были представлены некоторые доказательства, на основании которых инспекция сделала выводы, указанные в акте проверки. Такими доказательствами являлись документы, представленные контрагентами налогоплательщика, а также материалы, полученные в результате выемки документов органом внутренних дел.

Как указал суд, тот факт, что на момент составления акта отсутствовало требование прикладывать к нему документы, не означает, что налогоплательщик может быть лишен права получить полную информацию о вменяемом ему нарушении. Налоговый орган должен обеспечить налогоплательщику возможность защиты своих прав, в том числе путем представления всех имеющихся доказательств. В частности, на этом основании решение инспекции по результатам проверки было признано недействительным.

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.02.2011 по делу N А65-2850/2010

Суд установил, что налогоплательщику был вручен акт проверки без приложения копий документов, подтверждающих факт выявленных правонарушений. Это явилось одним из оснований для признания незаконным принятого инспекцией решения.

Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2009 N Ф09-2653/09-С3 по делу N А76-23163/2008-38-738

Суд пришел к выводу, что налогоплательщик имеет право на ознакомление с документами, полученными в ходе проверки, в том числе и с приложениями к акту налоговой проверки. В противном случае налогоплательщик не сможет получить полную информацию по результатам проверки и подготовить свои возражения на акт. Поэтому суд обязал инспекцию предоставить налогоплательщику копии документов, полученных при проведении проверки.

Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2010 N КА-А40/11140-10 по делу N А40-96636/09-90-701

Суд установил, что налогоплательщик не был ознакомлен с протоколом допроса одновременно с актом проверки. Соответственно, у налогоплательщика не было возможности подготовить возражения о допустимости протокола в качестве доказательства в срок для представления письменных возражений на акт проверки. В связи с этим суд указал, что инспекцией существенно нарушена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки.

Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2010 N КА-А40/9677-10 по делу N А40-69666/09-118-555

Суд отклонил довод инспекции о том, что ст. 101 НК РФ не обязывает налоговый орган вручать налогоплательщику вместе с актом проверки протоколы допроса свидетелей и другие документы. Право налогоплательщика ознакомиться с документами закреплено в п. 2 ст. 101 НК РФ. Налогоплательщику должна быть обеспечена возможность участвовать в исследовании протоколов допросов свидетелей и других документов во время рассмотрения материалов проверки, что выполнено не было.

Подлежит ли отмене решение налогового органа, если акт налоговой проверки был направлен по почте, но налогоплательщик (его представитель) акт не получил (получил поздно) и не уклонялся от его получения лично (п. 5 ст. 100, п. 14 ст. 101 НК РФ)?

Согласно п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с указанной в акте даты должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, подтверждающим дату его получения. В случае уклонения налогоплательщика или его представителя от получения акта это отражается в акте. В таком случае акт направляется по почте заказным письмом, и моментом его вручения считается шестой день с даты отправки.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ основаниями для отмены решения налогового органа являются нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, а также иные нарушения, если они привели или могли привести к принятию неправомерного решения.

Возникает вопрос: подлежит ли отмене решение налогового органа, если акт налоговой проверки был направлен по почте, однако налогоплательщик (его представитель) акт не получил и при этом не уклонялся от его получения лично?

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть судебные решения, согласно которым направление акта по почте при отсутствии доказательств уклонения налогоплательщика от его получения лично является нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и, соответственно, основанием для отмены решения инспекции.

В то же время имеется судебное решение, согласно которому направление акта проверки по почте является надлежащим исполнением инспекцией обязанности по уведомлению налогоплательщика. Если налогоплательщик не получил этот акт без уважительной причины, принятое инспекцией решение не является незаконным.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если налогоплательщик не уклонялся от получения акта лично и не получил (поздно получил) акт, направленный по почте, решение по результатам проверки подлежит отмене

Постановление ФАС Московского округа от 18.02.2013 по делу N А40-50848/12-91-285

Суд установил, что акт проверки и решение по ее результатам были направлены налогоплательщику по почте, однако последний их не получил. При этом инспекция не доказала невозможность их вручения представителю налогоплательщика.

ФАС указал, что при таких обстоятельствах налоговый орган не имел оснований для направления акта и решения по проверке почтой. Решение инспекции было признано недействительным.

Постановление ФАС Московского округа от 11.09.2012 по делу N А40-122546/11-116-328

Суд установил, что инспекция направила обществу акты камеральных проверок по почте заказными письмами, которые оно не получило либо получило с опозданием. В связи с этим налогоплательщик был лишен возможности представить по ним письменные возражения.

Как указал суд, решения и материалы дела не содержат информации об уклонении общества от получения актов. Кроме того, у инспекции была возможность вручить акты налогоплательщику лично, поскольку в тот момент на его территории проводилась выездная проверка.

ФАС пришел к выводу о том, что данные обстоятельства свидетельствуют о нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки. В том числе на этом основании решения по проверкам были признаны недействительными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.05.2012 по делу N А52-1840/2011

Суд установил, что налогоплательщик не получил направленный почтой акт налоговой проверки. Как указал суд, направление акта по почте возможно в случае уклонения налогоплательщика от его получения, что должно быть отражено в акте. Поскольку налогоплательщик был лишен возможности представить возражения, это явилось одним из оснований для отмены решения инспекции.

Аналогичные выводы содержит...

Постановление ФАС Московского округа от 23.11.2010 N КА-А40/14436-10 по делу N А40-4132/10-20-43

Постановление ФАС Московского округа от 07.05.2009 N КА-А41/3609-09 по делу N А41-23249/08

Постановление ФАС Уральского округа от 08.07.2011 N Ф09-4034/11 по делу N А60-30392/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.02.2012 по делу N А66-6/2011

Суд установил, что налогоплательщик не получил направленное инспекцией уведомление о вызове для вручения акта проверки. Акт проверки, отправленный почтой, общество получило после вынесения решения по ее результатам. В связи с этим организация была лишена возможности представить возражения на акт, что явилось основанием для признания судом решения незаконным.

Постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2011 N Ф09-7185/11 по делу N А76-3222/2011

Суд установил, что акт проверки, содержащий информацию о времени и месте рассмотрения материалов проверки, направлен налогоплательщику по его юридическому адресу. При этом предприниматель уведомлял инспекцию о необходимости направления корреспонденции по другому адресу.

Суд указал, что налоговый орган не подтвердил вручение акта лично налогоплательщику или его уклонение от получения акта. Факт направления акта по почте по адресу, указанному в ЕГРИП, сам по себе не является надлежащим способом его вручения и доказательством получения акта налогоплательщиком. Поскольку акт не был вручен надлежащим образом, суд признал недействительным решение инспекции по результатам проверки.

Постановление ФАС Московского округа от 17.11.2011 по делу N А40-19137/11-99-86

Суд установил, что акт проверки отправлен налогоплательщику по почте при отсутствии информации об уклонении от его получения. При этом суд указал, что инспекция не принимала мер по вручению акта, поскольку он был направлен по почте в день его составления. Основываясь на этих фактах, суд сделал вывод о том, что решение по результатам проверки незаконно, поскольку налоговый орган не обеспечил участия налогоплательщика в рассмотрении материалов проверки.

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.12.2009 по делу N А55-5813/2009

Суд установил, что отправленный по почте акт камеральной проверки был возвращен инспекции до принятия ею решения. Суд не согласился с доводом налогового органа о том, что датой вручения акта является шестой день со дня его отправки по почте, поскольку такой способ передачи акта и исчисления даты вручения применяется только в случае уклонения от его получения. Налогоплательщик от получения акта не уклонялся и был лишен возможности представить возражения. Это явилось основанием для отмены решения инспекции.

Постановление ФАС Московского округа от 07.12.2010 N КА-А41/14487-10 по делу N А41-42042/09

Суд установил, что отправленный налогоплательщику по почте акт камеральной проверки был возвращен инспекции после принятия ею решения. При этом доказательства уклонения налогоплательщика от получения акта отсутствуют. В связи с этим суд указал: налогоплательщик был лишен возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки и представить свои возражения, что является основанием для отмены решения инспекции.

Постановление ФАС Уральского округа от 24.01.2011 N Ф09-10932/10-С2 по делу N А47-181/2010

Суд установил, что инспекция вручила уведомление о необходимости получения акта камеральной проверки охраннику, не являющемуся законным представителем налогоплательщика. В результате инспекция направила акт по почте. Признавая недействительным решение по результатам проверки, суд указал на то, что отсутствуют доказательства уклонения налогоплательщика от получения акта и нет такой информации в самом акте.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.05.2011 по делу N А53-16193/2010

Суд установил, что акт камеральной проверки и извещение о рассмотрении материалов проверки были отправлены инспекцией заказным письмом и получены налогоплательщиком после принятия инспекцией решения. Как указал суд, отправление акта проверки по почте возможно только в случае, если налогоплательщик или его представитель уклоняются от получения акта. Для отправления акта по почте налоговый орган должен был удостовериться в том, что общество уклоняется от его подписания, сделать в акте соответствующую отметку и отправить его по почте. Решение инспекции признано недействительным в связи с несоблюдением процедуры рассмотрения материалов проверки.

Позиция 2. При отсутствии уважительных причин неполучения налогоплательщиком акта, направленного по почте, решение по результатам проверки отмене не подлежит

Постановление ФАС Московского округа от 26.05.2011 N КА-А40/4663-11 по делу N А40-69659/10-76-341

Суд установил, что отправленные инспекцией по почте акт камеральной проверки и уведомление о рассмотрении материалов проверки налогоплательщик не получил и указанные документы были возвращены почтой. Инспекция рассмотрела материалы проверки в отсутствие налогоплательщика и приняла решение. Как указал суд, без уважительных причин неполучения налогоплательщиком отправленных по почте документов нельзя сделать вывод о ненадлежащем уведомлении последнего о рассмотрении материалов и признать решение инспекции незаконным.

Наши рекомендации