Определение уровня существенности

Аудитор должен определить приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений. Так же, как при проверке других налогов, при расчете уровня существенности для проверки ЕСН следует руководствоваться достаточно жесткими рамками процентных долей выбранных показателей: не более 5%. Поскольку по сравнению с налогом на имущество ставка ЕСН намного больше, представляется целесообразным заведомо снизить процентную долю до 3%.

В качестве базовых показателей могут быть определены:

- остатки по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» с разбивкой или без разбивки по субсчетам;

- обороты по указанным счетам.

Примерный порядок нахождения предварительного уровня существенности при аудите налога на имущество представлен в

таблице 11, где приведены показатели условной организации.

Таблица 11 -Расчет уровня существенности при аудите ЕСН

№ п\п	Базовый показатель бухгалтерского (финансового) учета	Значение базового показателя т. р.	Минимальное и максимальное значение уровня существенности, применяемое для нахождения уровня существенности
			%	т. р.	%	т. р.
1. 2. 3.	Остаток по счету 70 на конец отчетного (налогового) периода Остаток по счету 68, субсчет «Расчеты по ЕСН» Остаток по счету 69, субсчет «Расчеты по страховым взносам в ПФР»
4.	Итого:
5.	Границы уровня существенности Стр.4 : 3
6.	Средняя величина уровня существенности Стр.5 : 2

В представленной таблице уровень существенности в размере 19 т.р. находится на основе данных двух показателей путем определения среднего арифметического по граничным значениям (1% и 3%).

Найденные по таблице 11 значения можно также использовать следующим образом: если объем выявленных нарушений при определении налоговой базы не превысит 6 т. р., то аудитор может сделать вывод о том, что налогооблагаемая база определена верно во всех существенных аспектах. Если нарушения в суммарном выражении превысят 32 т. р., то определенную налогоплательщиком базу нельзя считать достоверной.

Искажения налоговой базы при пороговых значениях уровня существенности повлекут ошибки в начислении ЕСН при установленной ставке 26 % соответственно 1,6 т. р. и 8,3 т. р.

Аудитор разъясняет руководству аудируемого лица необходимость применения уровня существенности при проведении выборочной проверки. В случае, если руководство аудируемого лица будет настаивать на снижении этого показателя, следует обосновать возрастающие трудозатраты аудитора на проведение проверки сплошным путем и соответственно повысить стоимость услуг по договору.

Тестирование состояния СВК учета расчетов с бюджетом по ЕСН может быть проведено с помощью такого же набора тестов, как и при проверке налога на имущество или НДС. Примерный порядок тестирования приведен в таблице 12.

Таблица 12-Тестирование СВК учета расчетов по ЕСН

№	Вопросы	Варианты ответов	Уровень оценки
Да	Нет
А	Б	В	Г	Д
	Автоматизирован ли учет заработной платы и ЕСН
	При учете используется лицензированная программа
	Выполнены настройки для каждого автоматизированного рабочего места, определены права доступа и установлены пароли
	Имеется ли в штате организации специалист в области компьютерных технологий
	Осуществляется ли копирование баз данных на устройство долговременного хранения информации
	Распечатываются ли карточки счетов 70, 69, 68, лицевые счета, индивидуальные карточки по окончании отчетного (налогового) периода на бумажный носитель

Продолжение таблицы 12
А	Б	В	Г	Д
	Все распечатанные первичные документы и регистры учета подписываются бухгалтером и датируются
	Организация не имеет филиалов (подразделений)
	В организации отсутствуют работники, относящиеся к льготируемой категории
	Разработан и утвержден график документооборота по учету расчетов по оплате труда
	Разработаны и утверждены в установленном порядке локальные акты организации по оплате труда и иным выплатам производственного и непроизводственного характера
	Назначены ли ответственные лица за ведение расчетов с бюджетом по ЕСН
	Имеются ли в наличии должностные инструкции, в которых определены обязанности ответственных лиц
	Существует ли контроль со стороны работников бухгалтерии, обрабатывающих конкретный участок, за правильностью оформления документов
	Проводится ли систематическая проверка документов на наличие необходимых подписей и реквизитов
	Проводится арифметический и логический контроль документации
	Проводится ли проверка соответствия занесения данных из первичных документов в автоматизированную систему бухгалтерского учета
	Определен ли круг лиц, имеющих право доступа к той или иной документации
	Проводится ли сверка статей налоговых деклараций с данными синтетического учета должностными лицами в конце налогового периода
	Ведется ли контроль за своевременностью перечисления ЕСН и страховых взносов в бюджет и в Пенсионный фонд
	Проводится ли регулярная сверка состояния расчетов с бюджетом по ЕСН с налоговым органом

По результатам тестирования проводится исследование рискованных зон, признаком которых являются ответы «нет», свидетельствующие о слабых сторонах СВК. Затем подводятся итоги тестирования и оценивается СВК в целом с использованием градации: «высокая», «средняя», «низкая».

2.3.4 Программа проверки ЕСН

Налогооблагаемая база по ЕСН и по страховым пенсионным взносам связана с формированием информации о начисленных суммах на оплату труда. Поэтому многие процедуры проверки совпадают с теми, которые использует аудитор при проверке объекта «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Важное значение имеет то, каким образом в организации регулируются трудовые отношения, установлен ли порядок начислений и выплат во внутреннем локальном акте (Положение об оплате труда, Коллективный договор), участвуют ли профсоюзные органы в принятии и утверждении таких актов.

Аудитор должен убедиться в правильности составления первичных документов, в том, что для этого используются унифицированные формы, утвержденные в установленном порядке. Также проверяется порядок составлении учетных регистров: разработочных ведомостей, журналов-ордеров, карточек и анализов счетов 70, 68, 69.

При аудите расчетов с бюджетом по ЕСН проверяется:

1) наличие трудовых, гражданско-правовых договоров;

2) оформление и действительность первичных документов для заполнения налоговых регистров;

3) включение первичных документов в соответствующие налоговые периоды;

4) правильность, своевременность, полнота формирования налоговой базы по ЕСН и страховым взносам в ПФР, соблюдение основных принципов при ее определении (не подлежат включению в базу компенсационные выплаты; выплаты за счет источников, не относящихся на расходы организации, принимаемые в целях налогообложения прибыли; не подлежат обложению ЕСН в части взносов в ФСС выплаты по гражданско-правовым договорам);

5) правильность применения ставок и тарифов по ЕСН и страховым взносам в ПФР (правильность и обоснованность применения ставок регрессивной шкалы, правильность и обоснованность применения возрастных ставок по взносам в Пенсионный фонд);

6) правильность расчета среднесписочной численности;

7) правильность отнесения ЕСН и страховых взносов в ПФР на себестоимость продукции (работ, услуг), правильность распределения сумм ЕСН по направлениям затрат;

8) правильность расчета пособий, выплачиваемых за счет средств Фонда социального страхования РФ;

9) правомерность применения льгот для исчисления ЕСН и страховых взносов в ПФР;

10) правильность определения сумм взносов на страхование профессиональных рисков в Фонд ФСС;

11) своевременность перечисления ЕСН и страховых взносов в ПФР;

12) соответствие записей аналитического и синтетического учета по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» записям в главной книге и бухгалтерском балансе;

13) правильность и своевременность составления форм отчетности по единому социальному налогу, страховым взносам в ПФР и своевременность их сдачи в налоговую инспекцию и соответствующие фонды;

14) тождественность показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета;

15) обоснованность внесения исправлений в налоговую отчетность (если имеются исправления).

2.3.5 Типичные ошибки при исчислении ЕСН

Возможные нарушения и их влияние на достоверность бухгалтерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства, которые могут возникнуть на участке учета расчетов с бюджетом по ЕСН, приведены ниже, в таблице 13.

Таблица 13 -Перечень возможных нарушений при аудите учета расчетов с бюджетом по ЕСН

Характер возможных нарушений	Влияние нарушения на достоверность бухгалтерской отчетности
Сумма излишне начисленного ЕСН и страховых взносов отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг), вследствие неверного исчисления налогооблагаемой базы: А) вследствие включения в базу по ЕСН сумм компенсационных выплат и (или) выплат за счет нераспределенной прибыли; Б) вследствие начисления ЕСН в части ФСС на суммы выплат по договорам гражданско-правового характера.	Завышение себестоимости продукции (работ, услуг), занижение налогооблагаемой прибыли. Завышение ЕСН.
Занижена сумма ЕСН и страховых взносов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), вследствие неверного исчисления налогооблагаемой базы по ЕСН и страховым взносам: А) вследствие невключения в облагаемую базу сумм выплат по трудовым договорам или иных сумм, входящих в объект обложения ЕСН; Б) вследствие необоснованного отнесения выплат к другому налоговому периоду	Занижение себестоимости продукции (работ, услуг), завышение налогооблагаемой прибыли. Занижение ЕСН.
Продолжение таблицы 13
Характер возможных нарушений	Влияние нарушения на достоверность бухгалтерской отчетности
Сумма излишне начисленного ЕСН и страховых взносов отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, вследствие неверного применения расчетных ставок. (Например, вследствие неприменения регрессивной шкалы в том случае, когда доходы работников превышают определенный уровень)	Завышение себестоимости продукции (работ, услуг), занижение налогооблагаемой прибыли. Завышение ЕСН
Занижена сумма ЕСН и страховых взносов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), вследствие неверного применения расчетных ставок. (Например, вследствие неправомерного применения регрессивной шкалы ставок)	Занижение себестоимости продукции (работ, услуг), завышение налогооблагаемой прибыли. Занижение ЕСН