Способы и приемы документального и фактического контроля

1. Приёмы документального контроля.
Различают следующее приемы документального контроля:
Формальная проверка документа предусматривает проверку соблюдения действующих форм документов, последовательности, полноты и правильности заполнения реквизитов документов, соблюдения порядковой нумерации и наличия соответствующих подписей в документах.
Арифметическая проверка документов включает правильность произведенных вычислений и таксировок, подсчет итогов и других арифметических действий, выполняемых при оформлении и обработке документа.
Экспертная проверка дополняет формальную и арифметическую и направлена на выявление подделок в документах. Встречаются различные подделки: дописка текста, букв, цифр, зачеркивание, частичное или полное удаление написанного текста, цифровых записей, подделывание подписей и т. п.
При логической проверке путем сопоставления хозяйственной операции, отраженной в документе, с различными взаимосвязанными показателями, событиями, явлениями определяется, была ли объективная возможность ее возникновения. Эта проверка во взаимосвязи с другими методическими приемами позволяет выявить сокрытия хищений, приписок выполненного объема работ и другие злоупотребления.
При нормативно-правовой проверке устанавливается соответствие совершенной операции действующим правилам, требованиям устава или учредительного документа, законам, нет ли отклонений от утвержденных норм, смет, лимитов и т. п.
При экономической проверке выясняются экономическая целесообразность совершенной операции, обоснованность операции источниками финансирования, плановыми расчетами.
Сущность встречной проверки заключается в изучении достоверности операций путем сопоставления документов и записей в учетных регистрах, относящихся к одним и тем же взаимосвязанным операциям.
При контрольных сличениях остаток на начало проверяемого периода вместе с документируемым приходом должен быть равен документируемому расходу вместе с остатком на конец проверяемого периода. Начальные и конечные остатки обычно базируются на данных инвентаризационных описей.
Обратная калькуляция (обратный счет) используется для проверки размера необоснованного списания сырья на производство при выпуске определенного вида готовых изделий. Сущность этого методического приема состоит в том, что по фактическому выпуску готовых изделий исчисляется расход сырья в соответствии с установленными нормами за межинвентаризационный период, который сопоставляется с фактически произведенными списаниями сырья по первичным документам за это же время.
При применении проверки документов по данным корреспондирующих счетов можно выявить документы, по которым совершены незаконные, нецелесообразные операции, и в ряде случаев выявить злоупотребления.
Аналитическая (счетная) проверка отчетности и балансов. Посредством этого приема изучается обоснованность показателей отчетности и балансов данным аналитического и синтетического учета, согласованность показателей в отдельных формах бухгалтерской отчетности и баланса, в регистрах бухгалтерского учета и первичных документов.

2. Приёмы фактического контроля.
Методические приемы фактического контроля служат для определения реального состояния контролируемых объектов, объема и качества выполненных работ, действительного совершения хозяйственных операций, отраженных в документах. Приемы фактического контроля можно подразделить на три группы:
1. инвентаризация;
2. экспертная оценка;
3. визуальное наблюдение.
Инвентаризация — это снятие фактических остатков денежных средств, материальных ценностей, расчетов на определенную дату и сопоставление полученных результатов с данными бухгалтерского учета.
Характерной особенностью инвентаризаций, проводимых в ходе комплексной ревизии, является их внезапный и выборочный характер. Выбор объектов для инвентаризации обусловлен конкретными задачами ревизии и состоянием внутрихозяйственного контроля за деятельностью отдельных материально ответственных лиц. В первую очередь подвергаются инвентаризации ценности на объектах, на которых:
• инвентаризации не проводились длительное время;
• результаты проводимых инвентаризаций были неудовлетворительными;
• материально ответственным лицам длительное время не предоставлялись отпуска с полной передачей материальных ценностей;
• имеются большие остатки ценностей, по которым длительное время не было движения.
В случае, если в процессе проведения выборочной инвентаризации у отдельных материально ответственных лиц выявлены значительные расхождения с учетными данными, в ходе осуществления контроля назначается проведение сплошной инвентаризации.
Экспертная оценка проводится квалифицированными специалистами в различных областях знаний с целью осуществления контроля для исследования вопросов, требующих специальных знаний.
Одним из наиболее эффективных приемов экспертной оценки является контрольный обмер выполненных строительно-монтажных и ремонтных работ.
Визуальное наблюдение включает обследование на месте цехов и участков для изучения организации труда на рабочих местах, проверку условий хранения материальных ценностей на складах, состояния пропускной системы, вывоза и ввоза материалов и готовой продукции и др.
Моментные наблюдения применяются при осуществлении контрольных процедур для фиксации отдельных моментов исследуемого процесса на определенные периоды. Например, для проверки обоснованности норм выработки и применяемых расценок оплаты труда используется такой прием фактического контроля, как фотография рабочего дня.

80. Планирование аудита.
Планирование — начальный этан проведения аудита, позволяющий определить значимые для аудита области, выявить и своевременно решить проблемы, которые могут возникнуть в ходе аудита, надлежащим образом организовать выполнение аудиторского задания, распределить обязанности между членами аудиторской группы, обеспечить руководство и контроль в процессе аудита.
Содержание планирования подробно раскрывается в правилах аудиторской деятельности «Планирование аудита» [23].
Процесс планирования включает в себя следующие виды работ:
• предварительное планирование;
• разработку общей стратегии аудита;
• подготовку и составление плана аудита;
• внесение изменений в план в ходе аудита;
• осуществление руководства и контроля;
•документирование действий, связанных с составлением и изменениями стратегии и плана аудита.
Для координации действий аудиторов и аудируемого лица вопросы планирования целесообразно обсудить с руководством аудируемого лица и (или) другими заказчиками аудита. Как правило, это вопросы общей стратегии аудита и сроков его проведения. Ответственность за общую стратегию и план аудита несет аудиторская организация, но аудируемое лицо имеет возможность оказывать содействие в надлежащем проведении аудита.
Следует оговориться, что аудитор (аудиторская организация) не должен раскрывать аудируемому лицу детальное содержание плана аудита, так как чрезмерная предсказуемость аудиторских процедур отрицательно отражается на эффективности аудита.
Аудитор должен планировать свою работу так, чтобы своевременно и качественно провести аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, законности и достоверности финансовых операций и хозяйственных процессов, правильности их отражения на счетах бухгалтерского учета.
При планировании необходимо руководствоваться такими принципами планирования, как комплексность, непрерывность и оптимальность.
Принцип комплексности предполагает обеспечение взаимоувязаннсти и согласованности всех этапов планирования — от предварительного планирования до составления общей стратегии и плана аудита.
Принцип непрерывности выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов, увязке этапов планирования по срокам и обособленным подразделениям проверяемого субъекта. При планировании аудита на длительный период аудиторской организации (аудитору) следует своевременно корректировать общую стратегию и план проведения аудита с учетом изменений в финансово-хозяйственной деятельности заказчика и результатов поэтапного аудита.
Принцип оптимальности означает, что аудиторская организация (аудитор) в процессе планирования должна ориентироваться на лучший из возможных вариантов общей стратегии и плана аудита.
Факторы, значимые для характера и объема мероприятий по планированию аудита:
• цели и задачи предстоящего аудита;
• размер и особенности финансовой и хозяйственной деятельности аудируемого лица;
• опыт работы аудиторской организации, в том числе с данным аудируемым лицом;
• обстоятельства, возникающие по ходу проведения аудита.
На этапе предварительного планирования (т.е. до заключения договора оказания аудиторских услуг) в задачу аудиторской организации (аудитора) входит:
• удостовериться в своей независимости по отношению к аудируемому лицу и (или) заказчику аудита;
• обсудить с заказчиком объект, цель и этапы проведения аудита;
• с согласия аудируемого лица получить информацию, которая необходима для понимания его финансовой и хозяйственной деятельности и оказывает влияние на данные его бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• оценить возможность проведения аудита у данного аудируемого лица и по результатам сделать выбор: принять предложение заказчика либо обоснованно отказаться.
Следующий этап — разработка общей стратегии аудита, определяющей его объем, сроки проведения и спектр работы, а кроме того, указывающей направления формирования детального плана аудита.
Общая стратегия аудита — документально оформленные основные решения аудиторской организации по предполагаемому объему аудита, временным рамкам его проведения и основным направлениям работы.
Объем аудита — перечень аудиторских процедур по конкретной аудиторской проверке, которые следует провести для достижения целей аудита при определенных обстоятельствах его проведения.
На данном этапе задача аудитора состоит в следующем:
• установить характеристики аудиторского задания, влияющие на его объем (вид аудита; применяемые основы бухгалтерской (финансовой) отчетности, подлежащей аудиту; структура аудируемого лица; требования законодательства к видам деятельности, осуществляемым аудируемым лицом);
• определить итоговые и промежуточные документы, оформляемые по результатам аудита, и сроки их предоставления;
• рассмотреть факторы, влияющие па ход аудита, а именно:
- установленный уровень (уровни) существенности;
- выявленные на этапе предварительного планирования участки бухгалтерского учета и отчетности, где высок риск существенных искажений;
- предварительная оценка эффективности системы внутреннего контроля аудируемого лица;
- специфические особенности финансовой и хозяйственной деятельности аудируемого лица и его бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В рамках общей стратегии аудита при необходимости также определяются:
• работники аудиторской организации и эксперты, которых следует дополнительно привлечь к проведению аудита участков отчетности, подверженных высокому риску искажений;
• этапы аудита, на которых целесообразно привлекать дополнительных специалистов или экспертов;
• работники аудиторской организации, которым можно поручить проверку обособленных структурных подразделений аудируемого лица (при их наличии).
Пример документального оформления общей стратегии аудита представлен в прил. 12.
Третий этап планирования — разработка плана аудита.
План аудита — составляемый аудиторской организацией документ, содержащий описание характера, сроков и объема аудиторских процедур, которые необходимо выполнить для получения достаточных и надлежащих аудиторских доказательств достоверности проверяемой информации, соответствия законодательству финансово-хозяйственных операций, совершаемых аудируемым лицом, а также снижения аудиторского риска до приемлемого уровня.
План аудита базируется на общей стратегии аудита и начинает формироваться в период ее рассмотрения. В содержание плана аудита входят:
• информация о характере, сроках проведения и объеме выполняемых на начальном этапе аудита процедур оценки рисков существенных искажений;
• информация о характере, сроках проведения и объеме аудиторских процедур по каждой существенной группе операций, остаткам по счетам и раскрытию информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• перечень других аудиторских процедур, выполняемых в соответствии с требованиями правил аудиторской деятельности.
Кроме непосредственно аудита аудиторская организация должна планировать процедуры внутреннего контроля качества аудита. Их характер, сроки и объем зависят от размера и структуры аудируемого лица, вида аудита, уровня риска существенных искажений, опыта и квалификации работников, осуществляющих аудит. Следует особо тщательно контролировать проведение проверки операций, по которым высок риск существенного искажения.
Таким образом, документально оформленный план аудита должен раскрывать характер, сроки и объем запланированных процедур оценки рисков, а также объем запланированных на основе оценки рисков аудиторских процедур проверки по существу по каждому существенному классу операций, сальдо счетов и раскрытию информации. Пример плана аудита приведен в прил. 13.
В том случае, когда предполагается проведение аудита одним аудитором, необходимо кроме контрольных процедур планировать обсуждение сложных или редко встречающихся вопросов с другими компетентными работниками аудиторской организации.
При составлении общей стратегии и плана первичного аудита аудиторская организация должна также запланировать работу по следующим вопросам:
• получение информации в отношении аудита, проведенного предыдущей аудиторской организацией, в том числе изучение письменной информации (отчета) по результатам аудита за предыдущий отчетный год;
• обсуждение всех значимых вопросов с руководством аудируемого лица, в том числе касающихся применяемой учетной политики, условий проведения аудита, возможности общаться с руководством и работниками заказчика в ходе аудита;
• проведение аудиторских процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении начальных данных в соответствии с правилами аудиторской деятельности «Начальные и сопоставимые данные в бухгалтерской (финансовой) отчетности» [16];
• поручение проведения аудита работникам, обладающим навыками и знаниями, необходимыми в условиях значительного риска, присущего первичному аудиту;
• проведение аудиторских процедур, предусмотренных требованиями системы внутреннего контроля качества аудиторской организации для первичного аудита.
Необходимо отметить, что планирование — непрерывный процесс в аудите. Так, например, после выполнения процедур оценки риска существенных искажений обычно уточняются запланированные к проведению процедуры проверки по существу. Если получаемая в процессе аудита информация дает основания для корректировки характера, сроков и объема намеченных аудиторских процедур, то аудиторская организация должна внести изменения в стратегию и план аудита.
В некоторых случаях, когда изменения в общей стратегии и плане аудита касаются значительного увеличения объема и сложности применяемых аудиторских процедур, сроков проведения аудита или количественного состава аудиторской группы, допускается по согласованию с заказчиком внести изменения в условия договора оказания аудиторских услуг.
Следует подчеркнуть важность скрупулезного документирования всех процессов планирования аудита (определения общей стратегии, составления плана аудита и внесения в них изменений и дополнений). Форма документов разрабатывается аудиторской организацией самостоятельно и должна быть предусмотрена правилами аудиторской деятельности аудиторской организации.
При внесении изменений и дополнений в общую стратегию и (или) план аудита необходимо документировать причины таких изменений и дополнений, а также последующие действия аудиторской организации.

Калькуляция

Наши рекомендации